"Аудиторские ведомости", 2005, N 6

БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС И ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ

Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренная Приказом Минфина России от 01.07.2004 N 180, подтвердила общее направление развития отечественного бухгалтерского учета на дальнейшее сближение с международными стандартами финансовой отчетности (далее - МСФО). В связи с этим продолжают оставаться актуальными вопросы соотношения регламентаций по формированию финансовой отчетности в российских и международных стандартах. В статье раскрываются различия в представлении информации в финансовой отчетности, составленной по российским и международным правилам.

Основная цель формирования финансовой отчетности, соответствующей МСФО, - представление пользователям достоверной информации о финансовом положении и результатах деятельности компании. Финансовое положение компании характеризуется активами, обязательствами и капиталом, а финансовые результаты (прибыли или убытки) - доходами и расходами. Для формирования информации об этих объектах необходим полный комплект бухгалтерской отчетности, который по МСФО 1 "Представление финансовой отчетности" включает:

- бухгалтерский баланс;

- отчет о прибылях и убытках;

- отчет об изменениях в капитале;

- отчет о движении денежных средств;

- учетную политику и пояснительные примечания.

Указанный комплект отчетности в МСФО 1 рекомендуется дополнить информацией, обеспечивающей объяснения показателей отчетности. Объяснению подлежат в первую очередь данные, полученные на основании анализа изменения среды, в которой действует организация, ее инвестиционной политики и источников финансирования. МСФО 1 указывает также на целесообразность составления помимо финансовой отчетности дополнительных отчетов по расходам на охрану окружающей среды и суммам начисленной и использованной добавленной стоимости. Целесообразность составления этих отчетов определяется руководством и основана на их полезности для принятия пользователями решений в отношении компании. Например, отчеты по вопросам охраны окружающей среды целесообразны в тех отраслях экономики, в которых фактор защиты окружающей среды можно оценить как существенный.

В МСФО 1 формулируется ряд требований к составлению финансовой отчетности, среди которых к основным можно отнести следующие:

- определение форм отчетности;

- указание названия отчитывающейся компании;

- отражение информации о том, охватывает ли финансовая отчетность отдельную компанию или группу компаний;

- указание даты или периода, за который представляется финансовая отчетность;

- представление валюты отчетности;

- отражение информации об уровне точности суммовых показателей в финансовой отчетности.

В соответствии с рекомендациями МСФО 1 каждая существенная статья представляется в финансовой отчетности обособленно. Несущественные суммы необходимо объединять с аналогичными суммами по их назначению или экономическому содержанию. При этом информация признается существенной, если ее отсутствие или недостаточное раскрытие может оказать влияние на те решения, которые принимают пользователи на основе финансовой отчетности.

Активы, обязательства, доходы и расходы не подлежат взаимозачету, поскольку это снижает понимание пользователями финансового состояния компании, уменьшает возможности прогнозирования будущих денежных потоков и результатов деятельности. Взаимозачет возможен лишь в случае, когда этого требует или разрешает конкретный стандарт или статьи доходов и расходов возникают по одной и той же операции и не являются существенными. Например, прибыли и убытки от продажи долгосрочных активов представляются в финансовой отчетности путем вычитания из выручки балансовой стоимости активов и соответствующих расходов на продажу. Затраты, возмещаемые по условиям договорного соглашения с третьей стороной, зачитываются против соответствующего возмещения. Результаты чрезвычайных обстоятельств могут представляться за вычетом соответствующих налогов.

В качестве отчетного периода по МСФО 1, как правило, принимается календарный год. В исключительных случаях период, за который представляется отчетность, может быть продолжительнее или короче, чем один год. Это может иметь место, например, при приобретении одной компанией другой компании с иной отчетной датой. В этом случае в отчетности необходимо указать причину использования периода, отличающегося от одного года, и факт того, что сравнительные суммы для отчетов о прибылях и убытках, изменениях капитала и движении денежных средств не сопоставимы. В зарубежной практике финансовая отчетность обычно составляется за один год, хотя некоторые компании представляют ее за период, исчисляемый неделями. В этом случае отчетный период составит 52 недели, т.е. 364, а не 365 дней, как это имеет место в календарном году. Однако такое отклонение от календарного года признается несущественным и считается по МСФО обычным периодом, равным году.

Рассмотрев общие требования к формам представления финансовой отчетности по МСФО, сопоставим их с требованиями российских нормативных документов в области бухгалтерского учета. Перечень форм, составляющих портфель финансовой отчетности МСФО, по их наименованиям и многим показателям не отличается от отечественных, что является результатом целенаправленного сближения российской финансовой отчетности с правилами МСФО. Перечень форм финансовой отчетности в Российской Федерации регламентируется ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", утвержденным Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н (с изм. от 31.12.2004 N 135н), формы бухгалтерской отчетности установлены Приказом Минфина России от 22.07.2003.

По МСФО 1 все формы отчетности являются основными и требуются в обязательном порядке. В российском законодательстве отчет об изменениях капитала и отчет о движении денежных средств рассматриваются лишь в качестве пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Если бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках требуются в обязательном порядке, то другие формы таковыми в отдельных случаях не являются. Например, субъекты малого предпринимательства могут не представлять отчет об изменениях капитала, о движении денежных средств и другие формы пояснений. Эти же отчеты не включаются в состав промежуточной отчетности.

Следующее отличие международных и российских стандартов касается отчетного периода. Если в соответствии с МСФО 1 отчетный период, как правило, представляет календарный год, то в российской учетной практике составляется отчетность и на внутригодовые даты: за месяц, квартал, полугодие. Согласно МСФО 1, как говорилось ранее, отчетный период также может отличаться от года, причем как в меньшую, так и в большую сторону, однако это является исключением из правила. Причины отличия отчетного периода от календарного года по МСФО 1 раскрываются в отчетности, чего не требуют отечественные нормативные документы. В российской учетной практике отчетный период регламентирован и исключена всякая возможность установления администрацией предприятия альтернативных дат представления финансовой отчетности.

В отличие от МСФО 1 отчетная информация, регламентируемая отечественными нормативными документами, не обеспечивает того качества экономического анализа, которое необходимо для принятия решений пользователями в отношении компании. Напомним, что в МСФО 1 предусмотрено представление специальной аналитической информации о влиянии определенных факторов на финансовое положение и результаты деятельности компании, что отсутствует в российских стандартах.

Бухгалтерский баланс по МСФО 1

и в российских нормативных документах

В МСФО 1 перечислены общие правила составления бухгалтерского баланса, при этом отсутствуют жесткие требования к его форме: конкретная форма разрабатывается каждой компанией самостоятельно. При этом не регламентированы исчерпывающий перечень статей баланса, порядок их расположения, не приводятся их названия, но предписан перечень статей, которые должны раскрываться в бухгалтерском балансе как минимум. Этот перечень составляют статьи:

- основные средства;

- нематериальные активы;

- финансовые активы, в том числе инвестиции, учтенные по методу участия, задолженность покупателей и заказчиков и другая дебиторская задолженность, денежные средства и их эквиваленты и др.;

- запасы;

- торговые и другие кредиторские задолженности;

- налоговые обязательства и требования;

- резервы;

- долгосрочные обязательства, включающие выплату процентов;

- доля меньшинства;

- выпущенный капитал и резервы.

Поясним некоторые термины в приведенном перечне.

Под финансовыми активами понимаются:

- денежные средства;

- право на получение денежных средств или других финансовых активов от другой компании, обусловленное договором (дебиторская задолженность);

- право на обмен финансовыми инструментами с другой компанией на потенциально выгодных условиях, обусловленное договором;

- долевые инструменты другой компании (инвестиции, учтенные по методу участия).

Доля меньшинства означает часть в капитале и чистых результатах материнской компании, приходящуюся на долю дочерних компаний, которой материнская компания не владеет напрямую или косвенно через дочерние компании.

Под термином "капитал и резервы" понимается собственный капитал, который состоит из двух частей - вложенного капитала и накопленной прибыли.

Под вложенным капиталом в мировой практике понимаются инвестиции, сделанные акционерами или иными участниками капитала. В акционерном обществе вложенный капитал раскрывается по количеству разрешенных к выпуску, выпущенных, оплаченных полностью и частично, находящихся в обращении акций. Под накопленной прибылью понимается чистая прибыль предприятия, которая не распределена между акционерами. Часть нераспределенной прибыли может отчисляться в резервы, сумма которых также учитывается по статье "Капитал и резервы". Создание данных резервов может предусматриваться национальным законодательством или собственными документами компании с целью дополнительной защиты кредиторов и страхования от возможных будущих убытков. В некоторых странах национальное законодательство о налогообложении предусматривает освобождение от налогов или их снижение при переводе средств нераспределенной прибыли в указанные резервы.

В отличие от резервов, сформированных за счет нераспределенной прибыли и учитываемых по статье "Капитал и резервы", в статье "Резервы" могут быть отражены такие резервы, суммы которых признаются затратами на производство и продажи.

Перечисленные статьи бухгалтерского баланса в МСФО 1 называются линейными. Кроме линейных статей по усмотрению администрации хозяйствующего субъекта в балансе могут представляться и другие. МСФО 1 рекомендует при решении вопроса о предоставлении дополнительных линейных статей принимать во внимание характер и существенности активов (целесообразно, например, раздельно отражать деловую репутацию и расходы на разработки); функции активов в рамках компании (для некоторых компаний, например, целесообразно раздельно представлять различные финансовые активы); размер, характер и вид обязательств (например, в некоторых случаях может быть целесообразно раздельно представлять процентные и беспроцентные обязательства). Линейные статьи в соответствии с характером компании могут разбиваться на подклассы. Статьи, относящиеся к подклассам, МСФО 1 рекомендует раскрывать в балансе и в примечаниях к нему. При этом классификация статей в подклассах может производиться в зависимости от рекомендаций МСФО, регламентирующих учет конкретных объектов (например, основных средств, запасов и т.д.), или от характера операций по усмотрению руководства компаний.

Например, в линейных статьях могут быть представлены:

"Основные средства" - общая учетная стоимость подклассов, практикуемых в соответствии с Классификацией основных средств;

"Дебиторская задолженность" - суммы задолженности покупателей и заказчиков, дочерних компаний, выданных авансов и т.п. ;

"Запасы" - стоимость подклассов в соответствии с принятой классификацией (например, сырье и материалы, готовая и незавершенная продукция, товары, хранящиеся для перепродажи);

"Резервы" - обобщенные суммы резервов на пенсионное обеспечение и прочих резервов;

"Капитал и резервы" - детализированные показатели по различным классам оплаченного капитала и эмиссионного дохода.

Помимо перечисленных статей в бухгалтерском балансе или в примечаниях необходимо показать информацию об акциях или долях уставного капитала:

- количество акций, разрешенных к выпуску;

- количество выпущенных и полностью оплаченных акций, а также выпущенных, но не полностью оплаченных акций;

- номинальная стоимость акций (или указание на то, что акции не имеют номинальной стоимости);

- сверенное количество акций в обращении на начало и конец года;

- права, привилегии и ограничения, связанные с соответствующим классом акций, в том числе ограничения на распределение дивидендов и возмещение капитала;

- количество акций, принадлежащих компании или ее дочерним или ассоциированным компаниям;

- количество акций, зарезервированных для выпуска по договорам опциона или продажи, включая условия и суммы.

МСФО 1 уточняет, что аналогичную информацию, но не об акциях, а о долях в капитале раскрывают и компании, не являющиеся акционерными обществами, например товарищества.

Вместе с информацией об акциях или долях капитала в бухгалтерском балансе или в примечаниях необходимо поместить описание структуры и целей каждого резерва в рамках капитала владельцев, данные о суммах, включенных в обязательства в случае, когда дивиденды были предложены, но не были официально утверждены к выплате, сообщения о суммах любых непризнанных дивидендов по привилегированным кумулятивным акциям.

Раскрываемые в балансе статьи активов и обязательств могут группироваться в зависимости от срока и разделяться на краткосрочные и долгосрочные. Однако МСФО 1 не предписывает подобное деление активов и обязательств, и решение о его применении определяется мнением администрации хозяйствующего субъекта. Если такое деление не признается целесообразным, то активы и обязательства представляются в порядке их ликвидности, но независимо от принятого порядка представления статей бухгалтерского баланса, суммы по статьям активов и обязательств, погашение или возмещение которых ожидается до и после 12 месяцев, учитываются отдельно.

Сравнение номенклатуры статей бухгалтерского баланса, представленной в Приказе N 67н, с регламентациями МСФО 1 свидетельствует об очевидности ее сходства с линейными статьями бухгалтерского баланса, составляемого по правилам МСФО 1. В табл. 1 приведено соотношение статей отечественной формы N 1 "Бухгалтерский баланс" с линейными статьями, предусмотренными МСФО 1.

Таблица 1

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |             МСФО 1             |           Форма N 1           |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Основные средства               |Основные средства              |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Нематериальные активы           |Нематериальные активы          |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Инвестиции, учтенные по методу  |Долгосрочные и краткосрочные   |
   |участия                         |финансовые вложения            |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Запасы                          |Запасы                         |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Задолженность покупателей и     |Дебиторская задолженность      |
   |заказчиков и другая дебиторская |                               |
   |задолженность                   |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Денежные средства и их          |Денежные средства              |
   |эквиваленты                     |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Торговые и другие кредиторские  |Кредиторская задолженность     |
   |задолженности                   |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Налоговые обязательства и       |Задолженность по налогам и     |
   |требования                      |сборам, отложенные налоговые   |
   |                                |обязательства, отложенные      |
   |                                |налоговые активы               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Резервы                         |Резервы предстоящих расходов   |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Долгосрочные обязательства,     |Долгосрочные обязательства,    |
   |включающие выплату процентов    |займы и кредиты                |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Доля меньшинства                |—                              |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Выпущенный капитал и резервы    |Уставный капитал, добавочный   |
   |                                |капитал, резервный капитал,    |
   |                                |нераспределенная прибыль       |
   L————————————————————————————————+————————————————————————————————
   

Как видно из табл. 1, в отечественном бухгалтерском балансе имеются практически все линейные статьи, регламентируемые МСФО 1. Исключение составляет статья "Доля меньшинства". Статья "Выпущенный капитал и резервы" бухгалтерского баланса по МСФО 1 характеризует собственный капитал компании. В российской форме N 1 ей соответствуют статьи "Уставный капитал", "Добавочный капитал", "Резервный капитал", "Нераспределенная прибыль".

Напомним, что согласно МСФО 1 резервы, учитываемые по статье "Выпущенный капитал и резервы", формируются за счет нераспределенной прибыли. В соответствии с российским законодательством за счет нераспределенной прибыли в обязательном порядке должен создаваться резервный капитал в акционерных обществах и совместных предприятиях. Другие отечественные организации могут формировать его по своему усмотрению. По статье "Резервный капитал" формы N 1 показываются резервы, образованные в соответствии с законодательством и учредительными документами, что соответствует регламентациям МСФО 1 относительно содержания статьи бухгалтерского баланса "Выпущенный капитал и резервы". Статья "Резервы" бухгалтерского баланса, составленного по МСФО 1, характеризует резервы, суммы которых включены в затраты на производство продукции и продажи. В отечественной форме N 1 к ним относятся резервы предстоящих расходов. Оценочные резервы: по сомнительным долгам, под снижение стоимости материально-производственных запасов и ценных бумаг как в российской, так и в международной практике в бухгалтерском балансе отдельно не отражаются, но включаются в нетто-оценку соответствующих активов.

Более подробный перечень статей в форме N 1 не противоречит МСФО 1, поскольку последним допускается деление линейных статей на подклассы. Форма N 1 бухгалтерского баланса приводится как рекомендуемый образец, следовательно, российские организации вправе разрабатывать собственные формы отчетности. При этом Приказом N 67н рекомендуется сохранять коды итоговых строк, разделов и групп статей. Поэтому, если организацией принято решение об использовании собственной формы бухгалтерского баланса, соотношение, показанное в табл. 1, не нарушится.

Тем не менее ряд расхождений между отечественными и международными стандартами в части отражения положения хозяйствующего субъекта в бухгалтерском балансе остается. В форме N 1 в составе запасов выделена самостоятельная статья "Товары отгруженные", что несвойственно для МСФО, так как это всего лишь разновидность товаров. Остается в форме N 1 статья "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", которая отсутствует в бухгалтерском балансе, регламентируемом МСФО 1. Согласно МСФО возможны взаимозачет текущих налоговых требований и текущих налоговых обязательств и отражение в балансе сальдированного платежа по НДС в обязательствах перед бюджетом; при этом НДС по приобретенным ценностям характеризуется в примечаниях к финансовой отчетности. В форме N 1 отсутствует статья "Доля меньшинства", не раскрывается предусматриваемая МСФО 1 информация о категориях акций и долей капитала.

Отчет о прибылях и убытках по МСФО

и российским стандартам

Для отражения финансовых результатов организации в соответствии с МСФО 1 предназначена форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках". В МСФО 1 перечислены общие требования к составлению отчета о прибылях и убытках. Как и для бухгалтерского баланса, МСФО 1 не предъявляются жесткие требования к форме отчета о прибылях и убытках: конкретная форма разрабатывается хозяйствующим субъектом самостоятельно. Отсутствует исчерпывающий перечень статей отчета о прибылях и убытках, не регламентированы их расположение и названия. Однако регламентирован перечень линейных статей, которые должны раскрываться, как минимум:

- выручка;

- результаты операционной деятельности;

- затраты по финансированию;

- доля прибылей и убытков ассоциированных компаний и совместной деятельности, учитываемых по методу участия;

- расходы по налогу;

- прибыль и убыток от обычной деятельности;

- доля меньшинства;

- чистая прибыль или убыток за период.

По статье "Выручка" отражаются доходы от продажи, проката, аренды при обычной деятельности. Данные по статье "Результаты операционной деятельности" формируются путем сложения доходов и вычитания из полученной суммы всех расходов по осуществленным операциям, например расходов на продажу продукции, административных расходов и т.п. "Затраты по финансированию" характеризуют расходы, связанные с привлечением средств, например кредитов и займов. В случае наличия у организации инвестиций в ассоциированные или совместные компании доля прибылей и убытков последних учитывается по методу участия. Если компания имеет дочерние компании, то их доля в финансовых результатах показывается в отчете о прибылях и убытках по статье "Доля меньшинства".

Кроме изложенного МСФО 1 требует раскрытия в отчете о прибылях и убытках или в примечаниях суммы дивидендов на акцию, объявленных за период.

Перечисленные линейные статьи в отчете о прибылях и убытках рекомендуется группировать по подклассам, что должно обеспечить пользователю возможность качественного анализа доходов и расходов. Согласно МСФО 1 указанные группировки можно представлять как в отчете о прибылях и убытках, так и в примечаниях к нему. Однако более предпочтительно, как указывается в МСФО 1, представлять такой анализ в отчете о прибылях и убытках. Группировка статей отчета о прибылях и убытках на подклассы для анализа доходов и расходов может осуществляться одним из следующих двух методов: характера затрат или функции затрат.

При методе характера затрат в отчете о прибылях и убытках расходы объединяются в соответствии с их характером или целевым назначением, например амортизация, закупка материалов, транспортные расходы, заработная плата и жалованье, затраты на рекламу. В табл. 2 приводится фрагмент отчета о прибылях и убытках, в котором доходы и расходы от основной деятельности представлены с помощью метода характера затрат.

Таблица 2

     
   ———————————————————————————————————————————————————T———————T—————¬
   |                Наименование статей               |N строк|Сумма|
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Выручка                                           |   1   |  Х  |
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Прочий операционный доход                         |   2   |  Х  |
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Изменения в запасах готовой продукции             |   3   |Х (Х)|
   |(увеличение +, уменьшение —)                      |       |     |
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Использованное сырье и материалы                  |   4   | (Х) |
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Заработная плата                                  |   5   | (Х) |
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Расходы на амортизацию                            |   6   | (Х) |
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Прочие операционные расходы                       |   7   | (Х) |
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Суммарные операционные расходы (+/— стр. 3 +      |   8   | (Х) |
   |стр. 4 + стр. 5 + стр. 6 + стр. 7)                |       |     |
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Прибыль от операционной деятельности (стр. 1 +    |   9   |  Х  |
   |стр. 2 — стр. 8)                                  |       |     |
   L——————————————————————————————————————————————————+———————+——————
   

Примечание к таблице: Х - увеличивает прибыль; (Х) - уменьшает прибыль.

При методе функции затрат или "себестоимости продаж" расходы классифицируются в соответствии с их функцией как часть себестоимости продаж или административной деятельности. Фрагмент отчета о прибылях и убытках, в котором доходы и расходы от основной деятельности представлены с помощью метода функции затрат, приведен в табл. 3.

Таблица 3

     
   ———————————————————————————————————————————————————T———————T—————¬
   |                Наименование статей               |N строк|Сумма|
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Выручка                                           |   1   |  Х  |
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Себестоимость продаж                              |   2   | (Х) |
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Валовая прибыль (стр. 1 — стр. 2)                 |   3   |  Х  |
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Прочий операционный доход                         |   4   |  Х  |
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Расходы на продажу                                |   5   | (Х) |
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Административные расходы                          |   6   | (Х) |
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Прочие операционные расходы                       |   7   | (Х) |
   +——————————————————————————————————————————————————+———————+—————+
   |Прибыль от операционной деятельности (стр. 3 +    |   8   |  Х  |
   |стр. 4 — стр. 5 — стр. 6 — стр. 7)                |       |     |
   L——————————————————————————————————————————————————+———————+——————
   

Группировка по подклассам, собственно, определяет форму отчета о прибылях и убытках. Выбор метода классификации статей прибылей и убытков зависит от традиций, отраслевых факторов и характера компании. МСФО 1 требуется выбирать такой метод классификации, который наиболее точно представляет составляющие финансовых результатов компании. Информация, раскрываемая при использовании метода характера затрат, считается МСФО 1 существенной для пользователей и рекомендуется в качестве дополнительной при использовании метода функции затрат. В связи с этим МСФО 1 выдвинуто требование при использовании классификации расходов по функции затрат раскрывать дополнительную информацию о характере расходов, включая расходы на амортизацию и оплату труда.

Отчет о прибылях и убытках является обязательным как в российской, так и в зарубежной практике бухгалтерского учета. Название его совпадает в отечественных стандартах и в МСФО 1. Сравнение требований Приказа N 67н к форме N 2 отчетности с требованиями МСФО 1 показывает аналогию статей указанного отчета с перечнем линейных статей отчета о прибылях и убытках, регламентированным МСФО 1. В табл. 4 приведены сравнительные характеристики статей отечественной формы N 2 и линейных статей, регламентируемых МСФО 1.

Таблица 4

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |             МСФО 1             |           Форма N 2           |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Выручка                         |Выручка (нетто) от продажи     |
   |                                |товаров, продукции, работ,     |
   |                                |услуг                          |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Результаты операционной         |Прибыль (убыток) от продаж     |
   |деятельности                    |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Затраты по финансированию       |Себестоимость реализации       |
   |                                |товаров, продукции, работ,     |
   |                                |услуг. Коммерческие расходы.   |
   |                                |Управленческие расходы         |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Доля прибылей и убытков         |Доходы от участия в других     |
   |ассоциированных компаний и      |организациях                   |
   |совместной деятельности,        |                               |
   |учитываемых по методу участия   |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Расходы по налогу               |Текущий налог на прибыль.      |
   |                                |Отложенные налоговые активы.   |
   |                                |Отложенные налоговые           |
   |                                |обязательства                  |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Прибыль и убыток от обычной     |Прибыль (убыток) от продаж     |
   |деятельности                    |                               |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Доля меньшинства                |—                              |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Чистая прибыль или убыток за    |Чистая прибыль                 |
   |период                          |(нераспределенная прибыль      |
   |                                |(убыток) отчетного периода)    |
   L————————————————————————————————+————————————————————————————————
   

Из табл. 4 видно, что названия некоторых статей, рекомендуемых МСФО 1, отличаются от названий статей в российском отчете о прибылях и убытках, но большинство показателей, являющихся обязательными по МСФО 1, имеются в отечественной форме N 2 "Отчет о прибылях и убытках". Это не относится лишь к статье "Доля меньшинства", которой в названном отчете нет. Вместе с тем в соответствии с Приказом N 67н российские организации вправе представлять дополнительную информацию, сопутствующую финансовой отчетности, если считают ее полезной для заинтересованных пользователей. Таким образом, можно сделать вывод, что рекомендации МСФО 1 в определенной мере реализуются в отечественном отчете о прибылях и убытках.

Кроме изложенного в табл. 4 перечня МСФО 1 требуется отражение в отчете о прибылях и убытках или в примечаниях суммы дивидендов на акцию. Аналогичная информация формируется и в отечественной форме N 2.

Общим для отечественной формы N 2 и формы отчета о прибылях и убытках по МСФО 1 является раздельное отражение доходов и расходов по обычной и прочим видам деятельности. При этом доходы и расходы по обычным видам деятельности отражаются в российской форме N 2, пользуясь терминологией МСФО, методом функции затрат; метод характера затрат, как правило, игнорируется. Таким образом, если по МСФО 1 предоставляется возможность выбора между допустимыми методами, то по российским нормативным документам альтернатива методу функции затрат не допускается. При использовании метода функции затрат МСФО 1 рекомендует организации раскрывать дополнительную информацию о характере расходов, то же предусмотрено российскими нормативными документами: информация о характере расходов раскрывается в приложениях к бухгалтерскому балансу.

Отчет о прибылях и убытках по российским стандартам отличается от аналогичного отчета по МСФО классификацией доходов и расходов от прочих видов деятельности. Доходы и расходы от прочих видов деятельности в отечественном отчете делятся на операционные и внереализационные доходы и расходы, тогда как такие группировки МСФО 1 не предусмотрены. Более того, результаты от операционной деятельности согласно МСФО 1 являются частью общего финансового результата от обычной деятельности, а принципиальное различие имеется лишь между результатами от обычной и прочей деятельности, поэтому в бухгалтерском учете формируются лишь две составляющие прибылей или убытков за период.

Из изложенного можно сделать вывод о том, что правила составления отечественного отчета о прибылях и убытках существенно отличаются от правил формирования информации указанного отчета, предусмотренных МСФО 1.

Е.А.Мизиковский

Д. э. н.,

заведующий кафедрой

"Бухгалтерского учета,

экономического анализа и аудита"

финансового факультета

Нижегородского государственного

университета им. Н.И. Лобачевского,

профессор

Т.Ю.Дружиловская

К. э. н.,

заместитель заведующего кафедрой

"Бухгалтерского учета и аудита"

Нижегородского коммерческого института,

доцент

Подписано в печать

15.05.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——