"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 19

УЧЕТ РАСХОДОВ НА НЕГОСУДАРСТВЕННОЕ

ПЕНСИОННОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ

В бухгалтерском учете расходы на негосударственное пенсионное обеспечение являются расходами по обычным видам деятельности (см. п. 5 ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н) и согласно Плану счетов отражаются по дебету счета учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции со счетом 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению".

Пример 1. ООО "Мир" 3 мая 2005 г. заключило договор с НПФ "Век" на негосударственное пенсионное обеспечение троих своих сотрудников, согласно которому оно обязано ежемесячно перечислять в НПФ страховые взносы в пользу своих работников в размере 1% от выплачиваемых им доходов. В мае 2005 г. сумма начисленных страховых взносов составила 1000 руб. и была перечислена НПФ "Век" 30 мая 2005 г.

В бухгалтерском учете ООО "Мир" данная операция отражается следующим образом:

Д-т сч. 44 К-т сч. 69 - 1000 руб. - отражена сумма взносов по негосударственному пенсионному обеспечению

Д-т сч. 69 К-т сч. 51 - 1000 руб. - перечислена сумма пенсионных взносов в НПФ.

К сведению! Если по условиям договора негосударственного пенсионного обеспечения предусмотрена уплата пенсионного взноса единовременно (разовым платежом), то по договорам, заключенным на срок более одного месяца, расходы относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) равномерно в течение срока действия договора путем их отражения вначале по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" и по кредиту 69 с последующим ежемесячным равномерным списанием в дебет счетов учета затрат на производство (расходов на продажу).

В налоговом учете суммы платежей работодателя по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным в пользу работников с НПФ, имеющими лицензии на ведение соответствующих видов деятельности в РФ, следует отражать в составе расходов на оплату труда (п. 16 ст. 255 НК РФ) при условии, что:

- пенсионные взносы учитываются в НПФ на именных счетах участников НПФ, и договор негосударственного пенсионного обеспечения предусматривает выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет;

- сумма платежей работодателей, выплачиваемая по договорам негосударственного пенсионного обеспечения работников, не превышает 12% от суммы расходов на оплату труда, в случае когда организация в текущем налоговом периоде не уплачивает платежи (взносы) по договорам долгосрочного страхования жизни работников и (или) добровольного пенсионного страхования или совокупная сумма всех вышеуказанных платежей (взносов) не превышает 12% от суммы расходов на оплату труда, если она в текущем периоде уплачивает такие взносы. Обратите внимание, что при расчете предельных размеров платежей (взносов), исчисляемых в соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ, в расходы на оплату труда не включаются суммы платежей (взносов), предусмотренные вышеуказанным пунктом.

К сведению! При учете доходов и расходов по методу начисления вышеуказанные расходы отражаются либо полностью в текущем отчетном (налоговом) периоде, если по условиям договора страхования предусмотрена уплата пенсионного взноса разовым платежом и он заключен на срок не более одного отчетного периода, либо равномерно в течение срока действия договора, если по его условиям взнос уплачивается единовременно, а срок действия договора составляет более одного отчетного периода (п. 6 ст. 272 НК РФ). Если организация использует кассовый метод, то такие расходы отражаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были произведены (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Пример 2. Воспользуемся условием примера 1 и допустим, что ООО "Мир" является плательщиком налога на прибыль, а сумма расходов на оплату труда в мае 2005 г. составила 100 000 руб. В текущем налоговом периоде ООО "Мир" договора долгосрочного страхования жизни работников не заключало.

В налоговом учете ООО "Мир" сумма перечисленных в мае 2005 г. пенсионных взносов в НПФ должна отражаться в составе расходов на оплату в полном объеме, так как их размер составляет менее 12% от суммы расходов на оплату труда за текущий отчетный (налоговый) период.

К сведению! Если сумма перечисленных пенсионных взносов превысит лимит 12%, то вам нужно будет показать в бухгалтерском учете налогооблагаемые постоянные разницы и постоянные налоговые обязательства (см. ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

Отметим, что платежи по договорам негосударственного пенсионного обеспечения не облагаются НДС (см. пп. 7 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Что касается ЕСН, то согласно п. 1 ст. 237 НК РФ при определении налоговой базы по данному налогу учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ). Как видим, платежи работодателя по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным в пользу работников, при определении налоговой базы учитываются. Однако согласно п. 3 ст. 236 НК РФ указанные в п. 1 этой статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не уменьшают базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде. Из этого следует, что организации - плательщики налога на прибыль включают в базу по ЕСН только те суммы взносов (выплат) в НПФ, выплаты по которым уменьшают базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде. Соответственно, суммы взносов в НПФ, выплаты по которым не относятся к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде, не облагаются ЕСН в соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ. У всех других организаций (неплательщиков налога на прибыль) данные расходы облагаются ЕСН в полном объеме.

К сведению! Вышеуказанное относится и к порядку исчисления взносов на обязательное пенсионное страхование, так как объектом обложения и базой для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование являются объект обложения и база по ЕСН, установленные гл. 24 НК РФ (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ).

Пример 3. Воспользуемся условиями примеров 1 и 2.

ООО "Мир" обязано включить сумму перечисленных в мае 2005 г. взносов в НПФ в базу по ЕСН (страховых взносов на обязательное пенсионное страхование) в полном объеме, поскольку вся сумма взносов отнесена к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Теперь рассмотрим ситуацию с НДФЛ. С 1 января 2005 г. Федеральным законом от 29.12.2004 N 204-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую НК РФ" введена в действие новая ст. 213.1 "Особенности определения налоговой базы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и договорам обязательного пенсионного страхования, заключаемым с негосударственными пенсионными фондами" НК РФ. Согласно этой статье при определении базы по НДФЛ по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключаемым с негосударственными пенсионными фондами, не учитываются суммы пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным организациями и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами, а при определении налоговой базы учитываются:

- суммы пенсий физическим лицам, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным организациями и иными работодателями с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами;

- денежные (выкупные) суммы за вычетом сумм платежей (взносов), внесенных физическим лицом в свою пользу, которые подлежат выплате в соответствии с пенсионными правилами и условиями договоров негосударственного пенсионного обеспечения, заключенных с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами, при досрочном расторжении указанных договоров (за исключением случаев их досрочного расторжения по причинам, не зависящим от воли сторон, или перевода выкупной суммы в другой негосударственный пенсионный фонд), а также в случае изменения условий указанных договоров в отношении срока их действия.

К сведению! Статья 213.1 распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г., за исключением абз. 2 и 3 ст. 213.1, которые распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2004 г.

В заключение несколько слов о страховых взносах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Напомним, что базой для начисления страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в 2005 г. (как и прежде) является начисленная по всем основаниям оплата труда (доход) работников. Исключение составляют лишь выплаты, указанные в Перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 7 июля 1999 г. N 765 (далее - Перечень). В частности, в п. 21 Перечня указаны суммы взносов, не превышающие в год 24 МРОТ, установленных федеральным законом, уплачиваемые работодателем по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным с НПФ на срок не менее 5 лет и предусматривающим выплаты сумм в случаях достижения работником пенсионного возраста, дающего право на установление государственной пенсии.

Следовательно, взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний начислять на суммы, которые организация направила в НПФ, нужно, если выполняется хотя бы одно из условий:

- договор с НПФ заключен на срок менее 5 лет;

- НПФ будет перечислять деньги сотрудникам до достижения ими пенсионного возраста;

- годовой взнос на одного работника в НПФ превысит 24 МРОТ, то есть 2400 руб.

Е.Бондарь

Ведущий эксперт "БП"

Подписано в печать

12.05.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——