"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2005, N 19

УЧЕТ РАСХОДОВ НА СУВЕНИРНУЮ ПРОДУКЦИЮ

В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе" под рекламой понимается распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать их реализации.

Одним из видов рекламы является раздача покупателям сувенирной продукции, которая может производиться несколькими способами: на выставке; при покупке товаров; в честь какого-либо праздника (например, Нового года, 8 Марта) и др.

Сувениры тоже бывают разными. Это могут быть, например, своя продукция (товары), ручки, календари с нанесенной символикой организации и т.п.

От того, когда и какие сувениры будут раздаваться, зависит порядок бухгалтерского и налогового учета. В бухгалтерском учете расходы на рекламу относятся к расходам по обычным видам деятельности. Для целей исчисления налога на прибыль организаций порядок учета расходов на рекламу определен в п. 4 ст. 264 НК РФ.

Расходы на рекламу, учитываемые для целей налогообложения в размере фактических расходов, предусмотрены абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ, и расширению этот перечень не подлежит. Остальные расходы на рекламу учитываются для целей налогообложения прибыли в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

Рассмотрим варианты учета и налогообложения сувенирной продукции на примерах.

1. Проведение рекламных кампаний, в ходе которых некоторые товары передаются покупателям бесплатно.

В соответствии со ст. 146 НК РФ передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией товаров. Бесплатная передача товаров в рекламных целях подлежит обложению НДС (Письмо Минфина России от 31.03.2004 N 04-03-11/52). Этой же позиции придерживаются налоговые органы (Письмо МНС России от 05.07.2004 N 03-1-08/1484/18, Письмо Управления МНС России по г. Москве от 15.07.2004 N 24-14/47585).

Однако передача товара (подарков) не может быть квалифицирована как безвозмездная передача применительно к ст. 146 НК РФ в связи с тем, что она происходила в рамках рекламной кампании и является расходами на рекламу. Эти сделки имеют возмездный характер, так как получение подарка покупателем происходит только при условии приобретения определенного товара, т.е. стоимость подарка включена в цену реализуемых товаров. Поддерживают эту позицию и суды (например, Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2003 по делу N КА-А40/5796-03-П).

Еще одна проблема, которую решают организации во время рекламной акции, связана с уплатой налога на доходы физических лиц.

Минфин России в Письме от 03.07.2001 N 04-04-06/365 отметил, что в случае проведения массовых мероприятий с вручением отдельных сувениров, когда невозможно определить стоимость полученных каждым участником материальных благ, налог на доходы может не удерживаться. Если же ведется учет индивидуальных доходов (стоимости сувениров), то в соответствии с п. 1 ст. 226 и п. 1 ст. 230 НК РФ организации, являющиеся налоговыми агентами, обязаны удержать этот налог. Кроме того, по получателям доходов должны быть в налоговые органы к 1 апреля следующего года в соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ представлены сведения о суммах начисленных доходов и удержанных налогов по форме N 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица".

Если стоимость сувениров не превышает 2000 руб., то согласно п. 28 ст. 217 НК РФ налог на доходы физических лиц не начисляется. Если стоимость сувениров превышает 2000 руб., то, так как доход выплачен в натуральной форме, а удержание и уплата его за счет средств налоговых агентов не допускаются, организация обязана на основании п. 5 ст. 226 НК РФ в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обязательств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. В связи с этим физическое лицо согласно п. п. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ должно самостоятельно исчислить и уплатить сумму налога с дохода, полученного им в натуральной форме.

Единый социальный налог с сумм переданных сувениров платить не надо. В соответствии с разъяснениями Минфина России (Письмо от 20.02.2002 N 04-04-04/24), так как получатели сувениров для организации никаких работ не выполняли и услуг не оказывали, стоимость подарков, сувениров, призов, выдаваемых в ходе рекламных мероприятий физическим лицам, не включается в объект налогообложения для исчисления единого социального налога на основании положений ст. 236 НК РФ.

2. Раздача своей продукции в качестве сувениров конкретным покупателям (заказчикам).

В данной ситуации необходимо определить, будет ли это рекламой. В соответствии с Законом "О рекламе" для признания расходов рекламой необходимо наличие неопределенного круга лиц. В данной ситуации круг лиц определен. Следовательно, затраты на передачу продукции собственного производства в качестве сувениров фактическим клиентам-заказчикам (конкретным лицам), а также потенциальным заказчикам (покупателям) в процессе проведения переговоров, при приеме делегации для целей налогообложения прибыли к рекламным расходам не относятся и налицо безвозмездная передача товаров. При этом следует учитывать, что согласно п. п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налогооблагаемой прибыли не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

В соответствии с п. п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ безвозмездная передача товаров приравнивается для целей исчисления НДС к реализации. Значит, с рыночной стоимости переданной для своих заказчиков продукции надо начислить НДС.

3. Приобретение и раздача мелких сувениров (ручек и т.д.) на выставке и во время рекламных акций.

Если распространяемые организацией сувениры содержат символику организации (ее наименование, адреса и контактные телефоны, указание на осуществляемые виды деятельности и др.), они являются носителями информации рекламного характера. В связи с этим расходы на их приобретение являются частью производственно необходимых затрат, учитываемых для целей налогообложения прибыли.

В Письме от 25.11.2004 N 03-04-11/209 Минфин России разъяснил, что передача сувенирной продукции (авторучек, листовок, буклетов и пр.) в ходе проведения рекламных акций в соответствии с п. п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ следует рассматривать как безвозмездную передачу товаров. На наш взгляд, поскольку рекламные мероприятия и распространение информации об организации и видах ее деятельности необходимы для продвижения товаров на рынки сбыта, стимулирования их реализации, можно утверждать, что распространение рекламных сувениров производится организацией для собственных нужд. В этом случае согласно п. п. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ передача товаров для собственных нужд признается объектом налогообложения, если расходы по ним не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. Расходы организации на рекламу при исчислении налогооблагаемой прибыли учитываются. Следовательно, передача рекламных сувениров объектом обложения НДС признаваться не может. Но здесь есть один нюанс.

Рекламные расходы, не поименованные в абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ, для целей налогообложения прибыли признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ. К этим расходам относятся и расходы на рекламные сувениры. Следовательно, стоимость сувениров, не учитываемая для целей налогообложения прибыли, должна включаться в расчет налоговой базы по НДС. Такой позиции придерживаются и некоторые суды.

В соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ расходы на участие в выставке относятся к ненормируемым расходам для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Расшифровки таких расходов в НК РФ нет. Следовательно, стоимость сувениров, раздаваемых на выставке, тоже может быть расценена как участие в выставке и учитываться для целей налогообложения прибыли в полном размере. Но эту позицию придется отстаивать в суде.

Все это относится только к сувенирам рекламного характера, т.е. сначала необходимо определить, содержит ли сувенир информацию рекламного характера. Если передаваемые сувениры (шариковые ручки, записные книжки и др.) содержат символику организации (ее товарный знак, наименование, адреса и контактные телефоны, указание на осуществляемые виды деятельности) и распространяются среди покупателей, поставщиков и др. с целью поддерживать интерес к товарам, привлечения покупателей, то расходы следует признать рекламными. Если же организация безвозмездно раздает сувениры, которые не являются носителями рекламной информации, то стоимость таких сувениров должна быть включена в налоговую базу по НДС по рыночной стоимости. При этом сумма расходов организации на приобретение сувениров в соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ не учитывается в составе расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При любом варианте учета сувениров суммы НДС при их приобретении принимаются к вычету. И в случае включения в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, и в случае безвозмездной передачи сувениры используются для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС.

Пример. Организация заказала партию шариковых ручек с ее символикой на общую сумму 147 500 руб., в том числе НДС 22 500 руб. Ручки были приобретены с целью их распространения на презентации нового товара в сентябре. Выручка организации за текущий период (9 месяцев) составила 12 000 000 руб. без НДС (см. таблицу).

     
   ———————————————————————————————————————T———————T—————————T———————¬
   |          Содержание операции         | Дебет |  Кредит | Сумма,|
   |                                      |       |         |  руб. |
   +——————————————————————————————————————+———————+—————————+———————+
   |Приобретены сувениры для презентации  |   10  |    60   |122 000|
   +——————————————————————————————————————+———————+—————————+———————+
   |Отражен НДС со стоимости сувениров    |   19  |    60   | 22 500|
   +——————————————————————————————————————+———————+—————————+———————+
   |Сувениры розданы посетителям          |   44  |    10   |122 500|
   |на презентации нового товара          |       |         |       |
   +——————————————————————————————————————+———————+—————————+———————+
   |Отражено постоянное налоговое         |   99  |    68,  |    480|
   |обязательство на сумму                |       |субсчет  |       |
   |сверхнормативных расходов на рекламу  |       |"Налог на|       |
   |<*> (2000 х 24%)                      |       |прибыль" |       |
   +——————————————————————————————————————+———————+—————————+———————+
   |Принят к вычету НДС со стоимости      |   68, |    19   | 21 600|
   |сувениров в пределах норматива <**>   |субсчет|         |       |
   |                                      |"НДС"  |         |       |
   +——————————————————————————————————————+———————+—————————+———————+
   |Списана сумма НДС со сверхнормативной |  91—2 |    19   |    900|
   |стоимости сувениров (22 500 — 21 600) |       |         |       |
   +——————————————————————————————————————+———————+—————————+———————+
   |Начислено постоянное налоговое        |   99  |    68,  |    215|
   |обязательство на сумму НДС            |       |субсчет  |       |
   |со сверхнормативных расходов          |       |"Налог на|       |
   |(900 х 24%)                           |       |прибыль" |       |
   L——————————————————————————————————————+———————+—————————+————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> 1) 12 000 000 х 1% = 120 000 руб. - стоимость принимаемых для целей налогообложения сувениров;

2) 122 000 - 120 000 = 2000 руб. - стоимость не принимаемых для целей налогообложения сувениров.

<**> 120 000 х 18% = 21 600 руб.

А.Вагапова

Аудитор

Подписано в печать

11.05.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——