"Финансовая газета", 2005, N 19

УБЫТКИ В ВИДЕ НЕИСТРЕБОВАННОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ:

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ

(Окончание. Начало см. "Финансовая газета", 2005, N 18)

Ситуация 2. Суд подтвердил обоснованность претензий к должнику и вынес решение о взыскании суммы задолженности, а также уплате штрафных санкций. На дату вынесения решения суда о признании задолженности и начислении штрафных санкций организация отразила сумму начисленных штрафных санкций как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. В ходе осуществления исполнительного производства судебным приставом было установлено отсутствие денежных средств на банковских счетах и в кассе, а также отсутствие имущества у должника.

В соответствии с п. 1 ст. 26 Федерального закона от 21.07.1997 N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве" исполнительный лист, взыскание по которому не производилось или произведено частично, возвращается взыскателю:

по заявлению взыскателя;

если нарушен срок предъявления исполнительного документа к исполнению;

если невозможно установить адрес должника-организации или место жительства должника-гражданина, место нахождения имущества должника либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах и во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях (за исключением случаев, когда настоящим Федеральным законом предусмотрен розыск должника или его имущества);

если у должника отсутствуют имущество или доходы, на которые может быть обращено взыскание, и принятые судебным приставом-исполнителем все допустимые законом меры по отысканию его имущества или доходов оказались безрезультатными;

если взыскатель отказался оставить за собой имущество должника, не проданное при исполнении исполнительного документа;

если взыскатель своими действиями (бездействием) препятствует исполнению исполнительного документа.

В адрес взыскателя судебный пристав-исполнитель направляет акт о невозможности взыскания задолженности ввиду отсутствия имущества, а также возвращает исполнительный лист. В этот момент исполнительное производство по данному делу завершено (п. 1 ст. 27 Закона N 119-ФЗ). Рассмотрим, означает ли это, что у организации появилась возможность списать данную дебиторскую задолженность и учесть ее в целях налога на прибыль как безнадежную. Согласно ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются суммы безнадежных долгов. Учитывая разъяснение, данное в ст. 266 НК РФ, получается, что списать дебиторскую задолженность на основании акта о невозможности взыскания ввиду отсутствия имущества у должника не представляется возможным. Организация может вновь обратиться в суд с просьбой о возобновлении исполнительного производства. Сделать это можно в течение трех лет с даты его возвращения (ст. 321 АПК РФ).

Организация может также обратиться с заявлением в арбитражный суд о признании должника банкротом. Порядок обращения в арбитражный суд о признании должника банкротом регулируется Федеральным законом от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)".

На основании ст. 855 ГК РФ при недостаточности денежных средств на счете для удовлетворения всех предъявленных требований списание денежных средств производится в следующей очередности:

в первую очередь - по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов;

во вторую очередь - по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, по выплате вознаграждений по авторскому договору;

в третью очередь - по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), а также по отчислениям в ПФР, ФСС РФ и фонды обязательного медицинского страхования;

в четвертую очередь - по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет и внебюджетные фонды, отчисления в которые не предусмотрены в третьей очереди;

в пятую очередь - по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований;

в шестую очередь - по другим платежным документам в порядке календарной очередности.

Как правило, сформированной конкурсной массы недостаточно для покрытия требований всех кредиторов, о чем организации необходимо получить от ликвидационной комиссии уведомление. При наличии такого уведомления у организации есть возможность списать дебиторскую задолженность, как не реальную для взыскания.

В бухгалтерском учете организации необходимо сделать записи аналогично указанным выше. Однако следует иметь в виду, что согласно правилам бухгалтерского учета списанная нереальная дебиторская задолженность должна учитываться в течение 5 лет на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов".

В случае изменения финансового положения должника дебиторская задолженность может быть им погашена. В бухгалтерском учете это отражается по дебету счетов учета денежных средств (50, 51, 52) в корреспонденции с кредитом счета 91-1.

Одновременно делается запись по кредиту счета 007 по списанию дебиторской задолженности с забалансового счета.

Поступившие в погашение задолженности денежные средства включаются в состав внереализационных доходов организации. Начислять и уплачивать в бюджет НДС не нужно, так как он уже был начислен в момент списания нереальной дебиторской задолженности.

Признание задолженности сомнительной

Порядок формирования резерва по сомнительным долгам регулируется ст. 266 НК РФ. Этот резерв как в бухгалтерском, так и в налоговом учете формируется на основании результатов инвентаризации. Порядок формирования резерва по сомнительным долгам должен быть закреплен в учетной политике организации. При этом у организации есть несколько вариантов создания резерва по сомнительным долгам:

только в бухгалтерском учете;

только в налоговом учете (ст. 266 НК РФ);

как в бухгалтерском, так и налоговом учете; при этом целесообразно в учетной политике закрепить единый порядок формирования данного резерва.

Как известно, создавать резерв по сомнительным долгам в налоговом учете могут лишь организации, использующие учет выручки в целях налога на прибыль по методу начисления. При формировании резерва по сомнительным долгам могут быть учтены только те долги, которые связаны с расчетами за товары (работы, услуги), кроме тех, которые ранее были учтены при формировании налоговой базы переходного периода в соответствии со ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ.

Сумма резерва по сомнительным долгам исчисляется следующим образом:

со сроком возникновения свыше 90 дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50% суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

со сроком возникновения до 45 дней - в сумму резерва не включается.

Сумма создаваемого резерва не может превышать 10% выручки отчетного периода.

Пример 4. Организация предусмотрела в учетной политике создание резерва по сомнительным долгам как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

В ходе инвентаризации расчетов за I квартал 2005 г. выявлено сомнительных долгов:

со сроком возникновения свыше 90 дней - на сумму 50 000 руб.;

со сроком возникновения от 45 до 90 дней - на сумму 230 000 руб.;

со сроком возникновения до 45 дней - на сумму 600 000 руб.

Выручка от реализации за I квартал составила 3,8 млн руб. (без учета НДС). Неиспользованный остаток резерва по сомнительным долгам на 1 января 2005 г. составил 20 000 руб. Определим сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам, которую организация может учесть при формировании налоговой базы за I квартал 2005 г.

Сумма начисленного резерва составит 165 000 руб. (50 000 руб. + (230 000 руб. х 50% = 50 000 руб. + 115 000 руб.).

Как видно, сумма создаваемого резерва не превысила 10% выручки отчетного периода (380 000 руб.).

Полученную сумму резерва необходимо уменьшить на сумму неиспользованного остатка прошлого отчетного периода. Таким образом, организация может включить в состав внереализационных расходов I квартала 2005 г. резерв по сомнительным долгам в сумме 145 000 руб. Расчет отчислений в резерв по сомнительным долгам при его создании производится с полной суммы дебиторской задолженности, т.е. с учетом НДС. Списание дебиторской задолженности в случае создания резерва по сомнительным долгам производится за счет указанного резерва.

Отражение указанных операций в бухгалтерском учете производится следующим образом:

     
   —————————————————————————————————————————T———————————————T———————¬
   |           Содержание операции          |Корреспонденция| Сумма,|
   |                                        |     счетов    |  руб. |
   |                                        +———————T———————+       |
   |                                        | дебет | кредит|       |
   +————————————————————————————————————————+———————+———————+———————+
   |Неиспользованная сумма резерва включена |   63  |  91—1 | 20 000|
   |в состав прочих доходов                 |       |       |       |
   +————————————————————————————————————————+———————+———————+———————+
   |Отражено создание резерва по            |  91—2 |   63  |165 000|
   |сомнительным долгам (указанный резерв за|       |       |       |
   |вычетом неиспользованного резерва на    |       |       |       |
   |1 января 2005 г. учтен в налоговом учете|       |       |       |
   |в качестве внереализационных расходов)  |       |       |       |
   +————————————————————————————————————————+———————+———————+———————+
   |Списана задолженность покупателя за     |   63  |   62  | 45 000|
   |отгруженную готовую продукцию (должник  |       |       |       |
   |исключен из реестра юридических лиц)    |       |       |       |
   +————————————————————————————————————————+———————+———————+———————+
   |Списана задолженность поставщика по     |   63  |   60  | 50 000|
   |ранее перечисленному авансу в связи с   |       |       |       |
   |истечением срока исковой давности       |       |       |       |
   L————————————————————————————————————————+———————+———————+————————
   

В.Заруцкая

Ведущий аудитор

компании "Бейкер Тилли Русаудит"

Подписано в печать

11.05.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——