"Налоги и налогообложение", 2005, N 5

НАЛОГОВЫЕ ПРОЦЕССУАЛЬНЫЕ ПРАВООТНОШЕНИЯ

Правоотношения наряду с нормой права представляют собой фундаментальные правовые категории. В настоящей работе мы рассмотрим вопросы, связанные как с трактовкой общего понятия правоотношения, так и на его основе налогового процессуального правоотношения.

Как правило, правоотношение определяется как общественное отношение, урегулированное нормой права. Такая позиция поддерживается большинством ученых <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> См., напр.: Халфина Р.О. Общее учение о правоотношении. М.: Юридическая литература, 1974. С. 51, 79;

Основы теории государства и права: Учебник / Под ред. А.С. Пиголкина. М.: Высш. школа, 1982. С. 210;

Теория права и государства. Учебник / Под ред. проф. В.В. Лазарева. 2-е перераб. доп. изд. М.: Право и закон, 2002. С. 239;

Сырых В.М. Теория государства и права: Учебник. 2-е изд. стер. М.: ЗАО "Юридический Дом "Юстицинформ", 2002. С. 295;

Божьев В.П. Уголовно-процессуальные правоотношения. М.: Юридическая литература, 1975. С. 87.

На наш взгляд, с таким определением правоотношения можно согласиться, однако необходимо сделать ряд уточнений.

В юридической литературе к правоотношению подходят как к объективной категории, существующей вне сознания исследователя, правоприменителя и других субъектов права. Однако, по нашему мнению, правоотношение есть, по существу, субъективная категория, необходимая для разрешения тех или иных юридических дел, а также для принятия юридически значимых решений.

Необходимо отметить, что в юридической литературе при определении правоотношения как общественного отношения обычно отсутствует определение самого понятия "общественное отношение". На наш взгляд, общественное отношение необходимо рассматривать как особое "предчувствование", предсказание человеком каких-либо действий со своей стороны либо с другой. Так, вступив в общественное отношение купли-продажи, продавец предполагает, что он получит денежные средства, передав при этом товар продавцу. Обратившись с исковым заявлением в суд, лицо предполагает, что со стороны суда будут совершены определенные действия, как то: принятие искового заявления к производству или отказ (возвращение), а в конечном итоге принято решение об удовлетворении искового заявления. А, например, получив тот или иной доход, физическое лицо осознает необходимость уплаты налога на доходы.

Очевидно, что при таком подходе "правоотношения" одного лица могут не совпадать с "правоотношениями" другого, в связи с чем последнее слово в определении наличия у лиц тех или иных субъективных прав и юридических обязанностей (правоотношений) должно быть представлено третьему лицу, например суду.

При таком подходе правоотношение есть мыслительный прием познания того юридического дела, которое изучает правоприменитель. Однако теория правоотношения используется не только применительно к фактическим обстоятельства, но к юридическим нормам. Применение теории правоотношения к юридическим нормам получило название теории абстрактных правоотношений.

Абстрактное правоотношение есть не что иное, как система юридических норм. Теорией абстрактного правоотношения, как правило, пользуется законодатель, моделируя ту или иную возможную ситуацию.

В противовес абстрактному правоотношению выделяется конкретное правоотношение, то есть совокупность жизненных обстоятельств, которые необходимо проанализировать и установить юридически значимые и собственно юридические факты. Его использует, как правило, правоприменитель.

Следовательно, налоговое процессуальное правоотношение представляет собой общественное отношение, урегулированное налоговыми процессуальными нормами, и возникающее между государственным органом, выполняющим функции налогового администрирования, и другими участниками налогового процесса. В свою очередь, налоговое материальное правоотношение есть общественное отношение, урегулированное налоговыми материальными нормами и возникающее между публичным образованием (Российской Федерацией, субъектом Российской Федерации, муниципальным образованием) и заинтересованным лицом, в том числе налогоплательщиком, налоговым агентом.

Основными и главенствующими в системе налоговых материальных правоотношений являются правоотношения по уплате налогов и сборов. Следует также отнести к налоговым материальным правоотношениям и правоотношения по подаче налоговых деклараций, налоговые деликтные правоотношения, правоотношения по выставлению счетов-фактур.

Примерами налоговых процессуальных правоотношений являются производства, составляющие, например, налоговый правоохранительный процесс и налоговый правонаделительный процесс как части налогового процесса, как то: правоотношения по осуществлению контрольных мероприятий, то есть выявлению нарушений законодательства о налогах и сборах (налоговое контрольное производство); правоотношения по привлечению к ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах (производство по делу о налоговом правонарушении); правоотношения по обжалованию действий (бездействия), актов налоговых органов (производство по обжалованию действий налоговых органов).

При разделении материального и процессуального правоотношения необходимо установить тот момент, когда возникает процессуальное и материальное правоотношения.

Налоговое материальное правоотношение не связано безусловной связью с налоговым процессуальным правоотношением <**>. Налоговое процессуальное правоотношение возникает с момента возбуждения соответствующего производства, составляющего налоговый процесс, например производства по делу о налоговом правонарушении. Налоговое материальное правоотношение возникает в момент, с которым законодательство о налогах и сборах связывает его возникновение, например, правоотношение по уплате налога возникает с момента возникновения у налогоплательщика объекта налогообложения.

     
   ————————————————————————————————
   

<**> См.: Божьев В.П. Уголовно-процессуальные правоотношения. М.: Юридическая литература, 1975. С. 105 - 106, 110.

Например, существует налоговое материальное правоотношение деликтного характера, то есть возникающее в случае совершения заинтересованным лицом налогового правонарушения. Совершение этого правонарушения является тем юридическим фактом, который порождает налоговое материальное правоотношение. Деликтное правоотношение возникает вне зависимости от того, было ли возбуждено производство по делу о налоговом правонарушении или нет, а также момент его возникновения не зависит от момента возбуждения производства по делу о налоговом правонарушении. Деликтное правоотношение прекращается с истечением срока, в течение которого допустимо привлечение к налоговой ответственности.

Кроме того, производство по делу о налоговом правонарушении может быть возбуждено в отношении лица, которое не совершало нарушений законодательства о налогах и сборах, влекущее за собой привлечение к ответственности. При таких условиях налоговое процессуальное правоотношение может возникнуть и развиваться и при отсутствии налогового материального правоотношения.

Объектом налогового процессуального правоотношения является то, на что оно направлено, то есть определенные действия его участников. Например, объектом правоотношений по привлечению налогоплательщика к ответственности являются действия его участников, в конечном итоге приводящие либо к принятию решения о привлечении к ответственности, либо к решению об отказе в таком привлечении.

Объектом правоотношения называют также и материальные объекты, но тут мы должны сказать, что право не воздействует на материальные объекты, поскольку они по существу к праву безразличны. Так, объектом купли-продажи как правоотношения является не конкретная вещь, а те действия, которые связаны с переходом права собственности (деятельность), либо сам переход права собственности (результат деятельности).

Налоговое процессуальное правоотношение имеет в качестве своего элемента субъектов, которых можно классифицировать на четыре группы: во-первых, государственный орган, во-вторых, заинтересованное лицо, в том числе налогоплательщик, плательщик сборов, налоговый агент, в-третьих, лица, способствующие осуществлению налогового процесса, в том числе переводчик, эксперт, специалист, свидетель. К четвертой группе следует отнести субъекты так называемых смежных юридических процессов, с которыми налоговый процесс находится во взаимодействии. К этой группе относятся: суд, арбитражный управляющий, ликвидатор (ликвидационная комиссия).

Обязательным участником налогового процессуального правоотношения является государственный орган, в том числе налоговый, таможенный. В то же самое время обязательным субъектом налогового материального правоотношения является публичное образование (Российская Федерация как федеральный центр, субъекты Федерации и муниципальные образования). Публичное образование является абстрактным субъектом, который выступает участником материального правоотношения непосредственно, без участия государственных органов <***>.

     
   ————————————————————————————————
   

<***> См.: Божьев В.П. Уголовно-процессуальные правоотношения. М.: Юридическая литература, 1975. С. 112.

Определенного субъекта можно признать субъектом правоотношения только при наличии у его такого свойства, как правосубъектность. При ее отсутствии правоотношение между определенными лицами существовать не может. Следовательно, даже если одно лицо заявляет о наличии с другим лицом определенного правоотношения, но при отсутствии у другого лица правосубъектности, мы констатируем отсутствие и самого правоотношения.

Правосубъектность рассматривается как предпосылка возникновения и существования правоотношения. Иными словами, сама правосубъектность не есть правоотношение. Правосубъектность есть особое право вступить в правоотношение, то есть право на создание, изменение и прекращение правоотношения. В этой связи рассмотрение правосубъектности как правоотношения или субъективного права весьма условно. Правосубъектность с позиции правоотношения может быть представлена как правоотношение особого рода, участником которого, с одной стороны, является гражданин или организация, а с другой - государство.

Правосубъектность имеет две формы: компетенция и правоспособность.

Компетенцией обладает государственный орган. Компетенция применительно к публичным образованиям и по отношениям друг другу в пределах территории Российской Федерации называется предметом ведения.

Правоспособностью в отличие от компетенции обладают невластные субъекты права: физические и юридические лица.

Компетенция в юридической литературе и в законодательстве заменяется следующими терминами: полномочия, права и обязанности того или иного государственного органа, функции, задачи, цели. Указанные термины представляют собой различные наименования компетенции, однако не исключено использование указанных терминов как частей компетенции.

Компетенцию можно рассматривать как правоотношение особого рода, участниками которого является государственный орган, с одной стороны, и государство - с другой. По существу идет речь о специфических (абстрактных) правоотношениях. Кроме того, компетенция характеризуется наличием двух моментов. Первый момент - властный, если идет речь о государстве, то это есть суверенитет государства. Второй момент - это соотношение компетенции одного государственного органа по отношению к другому.

Компетенция может быть представлена с помощью "слоистой" структуры: во-первых, компетенция государства в широком смысле, то есть всех публичных образований; во-вторых, компетенция Федерального центра, субъекта Федерации или муниципального образования; компетенция "ветви власти", то есть судебной, исполнительной, или законодательной (представительной); в-третьих, компетенция системы органов; в-четвертых, компетенция конкретного государственного органа; в-пятых, компетенция конкретного должностного лица.

Процессуальная правоспособность находится в тесной связи и в зависимости от материальной. При отсутствии материальной правоспособности нельзя говорить и о существовании процессуальной. Доказательством этого является и процессуальное законодательство, в том числе гражданское и арбитражное процессуальное законодательство.

Наряду с правосубъектностью существует и такое состояние, как дееспособность. Как правило, в литературе дееспособность и правоспособность в их единстве называют правосубъектностью. Однако с этим сложно согласиться. По существу дееспособностью обладает только физическое лицо, что подтверждается гражданским законодательством, в котором дееспособность и имеет свое основное развитие.

Существом дееспособности является тот факт, что она может быть ограничена вплоть до полного отсутствия. Однако отсутствие или ограничение дееспособности влечет за собой иные последствия, чем отсутствие правоспособности. Например, в гражданском законодательстве функции на случай отсутствия или ограничения правоспособности выполняет институт недействительности сделок, в гражданском процессуальном - возвращение искового заявления и оставление заявления без рассмотрения.

Б.Е.Деготь

Помощник судьи

Арбитражного суда

Республики Карелия

Подписано в печать

10.05.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——