"Финансовая газета", 2005, N 18

УБЫТКИ В ВИДЕ НЕИСТРЕБОВАННОЙ ЗАДОЛЖЕННОСТИ:

НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ

В своей хозяйственной деятельности многие организации сталкиваются с проблемой неплатежей за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги).

Дебиторская задолженность - это сумма долгов, причитающихся организации от юридических или физических лиц в итоге хозяйственных взаимоотношений с ними. Дебиторская задолженность может возникнуть также по задолженности физических лиц - работников организации по невозвращенным подотчетным суммам либо задолженностям по полученным займам. Дебиторская задолженность возникает как в случае неплатежей за уже поставленные товары, выполненные работы, оказанные услуги, так и в случае неисполнения обязательств по ранее перечисленным авансам.

Дебиторская задолженность подразделяется на:

текущую, срок погашения которой не наступил;

просроченную, срок погашения которой наступил;

реальную к получению, т.е. задолженность, обеспеченную залогом, банковской гарантией, поручительством;

сомнительную, т.е. задолженность, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями;

безнадежную (не реальную к получению), т.е. задолженность, по которой истек установленный срок исковой давности и по которой обязательство не может быть исполнено.

В гл.25 НК РФ приведены понятия сомнительной и безнадежной задолженности. Так, согласно ст.266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Безнадежными долгами (долгами, не реальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Принадлежность долгов к сомнительным и (или) безнадежным устанавливается в ходе инвентаризации.

Проведение инвентаризации имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка, предусмотрено ст.12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Порядок инвентаризации регулируется Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49.

Таким образом, в ходе инвентаризации может быть выявлена сомнительная и (или) не реальная ко взысканию дебиторская задолженность.

Проанализировав результаты инвентаризации расчетов организации, необходимо предпринять попытки к ее истребованию. Существует несколько способов истребования дебиторской задолженности: досудебный и судебный. При досудебном способе организация направляет письма либо претензии о погашении задолженности. Если в результате переписки с должником задолженность не была погашена, организация обращается в суд, и далее речь идет о судебном способе истребования дебиторской задолженности.

Следует иметь в виду, что обращаться в суд целесообразно до истечения срока исковой давности. Согласно ст.195 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности устанавливается в три года (ст.196 ГК РФ). Срок исковой давности начинается с момента, установленного договором, либо с момента подписания последнего акта сверки задолженностей, либо с момента частичного погашения долга.

Истечение срока исковой давности

По истечении срока исковой давности дебиторская задолженность является безнадежной (не реальной к взысканию) и подлежит списанию как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Для включения сумм дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, в состав расходов необходимы документы, подтверждающие истечение срока исковой давности.

Пример 1. В бухгалтерском учете на счете 71 "Расчеты с подотчетными лицами" учтена дебиторская задолженность Иванова С. в сумме 3000 руб. по ранее полученным командировочным расходам. Срок возникновения задолженности - 2001 г. Работник своевременно не отчитался по полученным денежным средствам и уволился. В ходе проведения инвентаризации было установлено, что по данной задолженности срок исковой давности истек.

В бухгалтерском учете необходимо сделать запись по дебету счета 91, субсчет 2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" на сумму 3000 руб. В целях налогового учета данная сумма подлежит включению в налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода. Кроме того, при списании задолженности работника необходимо подать в налоговую инспекцию данные по сумме полученного дохода. Списанная в убыток задолженность работника организации может быть учтена в целях налога на прибыль только по истечении срока исковой давности либо смерти работника. Во всех иных случаях уменьшение налоговой базы на сумму списанной задолженности является неправомерным. Списанные долги необходимо учесть при расчете НДФЛ.

Признание судом задолженности,

не реальной к взысканию

При исчерпании возможности досудебного урегулирования спора касательно погашения дебиторской задолженности организация может обратиться в суд. При этом возможны различные ситуации.

Ситуация 1. Суд подтвердил обоснованность претензий к должнику и вынес одно из решений:

о невозможности взыскания задолженности ввиду ликвидации организации-должника, что подтверждается выпиской из государственного реестра;

о невозможности взыскания задолженности в связи с объявлением организации-должника банкротом. Взыскателю будут представлены сведения о прекращении конкурсного производства.

В указанных случаях дебиторская задолженность в налоговом учете подлежит списанию согласно ст.266 НК РФ.

По правилам бухгалтерского учета дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, не реальные к взысканию, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации. При этом дебиторская задолженность, безнадежная или не реальная ко взысканию, списывается только на основании приказа.

В бухгалтерском учете списание дебиторской задолженности отражается бухгалтерской записью: Дебет 91-2, Кредит 62 (60, 76, 73, 71 и т.п.).

В налоговом учете дебиторская задолженность, не реальная ко взысканию либо безнадежная, относится к внереализационным расходам. Дебиторская задолженность списывается вместе с НДС. В момент списания дебиторской задолженности у организации возникает обязанность по уплате НДС.

Пример 2. Организация А перечислила организации Б 1 200 000 руб. на поставку сырья. Организация Б сырье не поставила и на официальные письма с просьбой вернуть ранее перечисленные денежные средства не реагировала. Тогда организация А обратилась в суд и через некоторое время получила уведомление о невозможности взыскания долга ввиду ликвидации организации Б.

В бухгалтерском учете организации А произведена следующая запись: Дебет 91-2, Кредит 60, субсчет "Авансы выданные". Указанная сумма учтена в налоговом учете. Кроме того, в данном случае у организации А не возникает обязанности по уплате НДС в бюджет.

Пример 3. Организация А отгрузила организации Б готовую продукцию на сумму 2 360 000 руб., в том числе НДС по ставке 18% составил 360 000 руб. Получено уведомление о ликвидации организации Б.

В бухгалтерском учете организации А операции отражаются следующим образом (в зависимости от выбранного в учетной политике способа):

     
   ————————————————————————————————————T——————————————————T—————————¬
   |        Содержание операции        |  Корреспонденция |  Сумма, |
   |                                   |      счетов      |   руб.  |
   |                                   +—————————T————————+         |
   |                                   |  дебет  | кредит |         |
   +———————————————————————————————————+—————————+————————+—————————+
   |Отражена реализация готовой        |    62   |  90—1  |2 360 000|
   |продукции покупателя               |         |        |         |
   +———————————————————————————————————+—————————+————————+—————————+
   |НДС с реализации начислен в бюджет |   90,   |   68   |  360 000|
   |(учетная политика "по отгрузке")   | субсчет |        |         |
   |                                   |  "НДС"  |        |         |
   +———————————————————————————————————+—————————+————————+—————————+
   |Отражена задолженность по НДС перед|    62   |   76   |  360 000|
   |бюджетом (учетная политика "по     |         |        |         |
   |оплате")                           |         |        |         |
   +———————————————————————————————————+—————————+————————+—————————+
   |Списана в убыток задолженность по  |   91—2  |   62   |2 360 000|
   |истечении срока исковой давности   |         |        |         |
   |либо в связи с ликвидацией должника|         |        |         |
   +———————————————————————————————————+—————————+————————+—————————+
   |Начислен НДС в бюджет на основании |    76   |   68   |  360 000|
   |п.5 ст.167 НК РФ (учетная политика |         |        |         |
   |"по оплате")                       |         |        |         |
   +———————————————————————————————————+—————————+————————+—————————+
   |Перечислен НДС в бюджет            |    68   |   51   |  360 000|
   L———————————————————————————————————+—————————+————————+——————————
   

Необходимо также списать ранее начисленные и отраженные на других счетах бухгалтерского учета штрафные санкции. По условиям договора за ненадлежащее исполнение либо за неисполнение условий договора предусмотрены штрафные санкции в размере 0,1% годовых за каждый день просрочки платежа. Должник признал нарушение исполнения условий договора и согласился с суммой штрафных санкций. Документом, подтверждающим факт признания штрафных санкций за нарушение условий договора, как правило, служит официальный ответ на претензию. Однако денежные средства в оплату штрафных санкций не поступили.

В бухгалтерском учете штрафные санкции отражаются записью по дебету счета 76, субсчет "Расчеты по претензиям", в корреспонденции с кредитом счета 91, субсчет 1 "Прочие доходы", в момент фактического их признания должником. В момент списания дебиторской задолженности также необходимо списать начисленные, но не полученные штрафные санкции.

В налоговом учете признанные должником штрафные санкции учитываются в период их признания.

(Окончание см. "Финансовая газета", 2005, N 19)

В.Заруцкая

Ведущий аудитор

компании "Бейкер Тилли Русаудит"

Подписано в печать

04.05.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——