"Налоговый учет для бухгалтера", 2005, N 5

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ТРУДА СОВМЕСТИТЕЛЕЙ

Совместительство - это выполнение работником другой регулярной оплачиваемой работы на условиях трудового договора в свободное от основной работы время (ст. 282 ТК РФ). Совместители являются штатными сотрудниками, это следует из п. 9.5 Инструкции по статистике численности и заработной платы рабочих и служащих на предприятиях, в учреждениях и организациях, утвержденной Госкомстатом СССР 17.09.1987 N 17-10-0370 (ныне действующей), согласно которому работники могут быть приняты на неполный рабочий день, неполную рабочую неделю или на половину ставки (оклада) в соответствии со штатным расписанием.

Различаются понятия внешнего и внутреннего совместительства. Внутреннее совместительство - это когда работник в свободное от основной работы время трудится в этой же организации по другой профессии или должности, внешнее совместительство - работа в свободное время в другой организации.

При этом в штатном расписании не обязательно указывать, что определенную должность может занимать только совместитель. Возможны ситуации, что должность в штатном расписании предназначена для сотрудника, работающего на постоянной основе, но из-за небольшого объема работы или невозможности найти постоянного работника эту должность временно занимает совместитель. Действующим законодательством не предусмотрено ограничение числа работодателей, с которыми один человек может заключать трудовые договора о работе по совместительству. Только для отдельных категорий работников ограничения установлены отдельными федеральными законами.

Удержание налога с заработка совместителей

Лицу, работающему по совместительству, на основании его заявления могут быть предоставлены стандартные налоговые вычеты по НДФЛ в том случае, если по месту основной работы они не были ему предоставлены.

В соответствии со ст. 218 НК РФ "Налог на доходы физических лиц" (НДФЛ) налогоплательщики НДФЛ имеют право на стандартные налоговые вычеты (п. 1 ст. 218 НК РФ). В соответствии с п. 3 ст. 218 НК РФ эти стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по его выбору на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на налоговые вычеты.

Рабочее время совместителей и оплата их труда

В соответствии со ст. 284 ТК РФ продолжительность рабочего времени, устанавливаемого работодателем для лиц, работающих по совместительству, не может превышать четырех часов в день и 16 часов в неделю. Поскольку нормальная продолжительность рабочего времени составляет 40 часов в неделю (ст. 91 ТК РФ), то совместителя можно принимать на работу только на 0,4 ставки (16/40).

Оплата труда лиц, работающих по совместительству, производится пропорционально отработанному времени, в зависимости от выработки либо на других условиях, определенных трудовым договором (ст. 285 ТК РФ). При установлении лицам, работающим по совместительству с повременной оплатой труда, нормированных заданий оплата труда производится по конечным результатам за фактически выполненный объем работ.

Если в трудовом договоре четко установлен размер оплаты труда, вопросов обычно не возникает. Если же в трудовом договоре установлен размер месячного оклада со ссылкой на штатное расписание, то по умолчанию считается, что этот размер соответствует нормальной продолжительности рабочего времени (40 часов в неделю). Учитывая то, что оплата труда лиц, работающих по совместительству, производится пропорционально отработанному времени, работнику можно будет выплатить не более 0,4 оклада (16 часов : 40 часов = 0,4).

Пример 1. В штатном расписании ООО "Издательство "Французские поэты" предусмотрен оклад на должности переводчика - 20 тыс. руб. В соответствии с табелем учета рабочего времени в августе 2004 г. совместитель Хоботов Лев Евгеньевич трудился 66 часов. В августе 2004 г. 22 рабочих дня. При нормальной продолжительности рабочего дня 8 часов норма рабочего времени в августе - 176 часов. Таким образом, г. Хоботову Л.Е. полагается выплатить за август 0,375 должностного оклада (66 : 176), то есть 7500 руб.

Совместитель уходит в отпуск

Совместителям ежегодные оплачиваемые отпуска предоставляются одновременно с отпуском по основной работе (ст. 286 ТК РФ). Если на работе по совместительству работник не отработал шести месяцев, то отпуск предоставляется авансом. В этом случае работодатель обязан предоставить работнику отпуск без сохранения заработной платы. Работникам, заключившим трудовой договор на срок до двух месяцев, и работникам, занятым на сезонных работах, предоставляются оплачиваемые отпуска или выплачивается компенсация при увольнении из расчета два рабочих дня за месяц работы (ст. ст. 291, 295 ТК РФ).

Оплата отпуска совместителям рассчитывается так же, как и работникам на основной работе (ст. 139 ТК РФ). При расчете отпускных следует руководствоваться Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213 "Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы" (далее по тексту - Постановление N 213), в п. 19 которого указано, что лицам, работающим на условиях совместительства, средний заработок определяется в порядке, установленном настоящим Положением. В случаях, когда работник является внутренним совместителем (т.е. с ним заключен второй трудовой договор в этой же организации по иной профессии, специальности или должности за пределами нормальной продолжительности рабочего времени - ст. 98 ТК РФ), ему должны быть одновременно предоставлены отпуска и по основной, и по совмещаемой работе.

Поскольку с работником заключены два трудовых договора и фактически предоставляются два разных отпуска (хотя и совпадающие по времени), необходимо оформить два приказа на отпуск и рассчитать два разных средних заработка.

В соответствии с п. 3 указанного Постановления N 213 средний заработок для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется за последние 3 календарных месяца (с 1-го до 1-го числа). В соответствии с п. 9 средний дневной заработок для оплаты отпусков, предоставляемых в календарных днях, и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за расчетный период, на 3 и на среднемесячное число календарных дней (29,6).

Как определить средний заработок, установлено в ст. 139 ТК РФ. Для этого нужно сложить зарплату работника за три месяца, которые предшествовали тому месяцу, когда он ушел в отпуск. После этого полученную сумму необходимо разделить на 3 и на среднемесячное число календарных дней - 29,6. А результат умножить на количество дней оплачиваемого отпуска.

Пример 2. Хоботов Лев Евгеньевич принят на работу по совместительству на должность переводчика в ООО "Издательство "Французские поэты" 19 апреля 2004 г. Его заработная плата в месяц установлена в фиксированной сумме 7500 руб. С 1 ноября 2004 г. он уходит в отпуск продолжительностью 14 календарных дней. Для расчета его среднего заработка в расчетный период войдут август, сентябрь и октябрь. Заработная плата Хоботова Л.Е. за указанные месяцы составляла 7500 руб.

Средний заработок, сохраняемый на период отпуска, составит:

((7500 руб. + 7500 руб. + 7500 руб.) : (29,6 дн. + 29,6 дн. + 29,6 дн.)) х 14 дн. = 3547,30 руб.

В случае когда один или несколько месяцев расчетного периода отработаны не полностью, средний дневной заработок исчисляется путем деления суммы фактически начисленной заработной платы за расчетный период на сумму, состоящую из среднемесячного числа календарных дней (29,6), умноженного на количество полностью отработанных месяцев, и количества календарных дней в не полностью отработанных месяцах. Количество календарных дней в не полностью отработанных месяцах рассчитывается путем умножения рабочих дней по календарю 5-дневной рабочей недели, приходящихся на отработанное время, на коэффициент 1,4.

Пример 3. Допустим, что Хоботов Л.Е. в августе и сентябре отработал полностью, а в октябре болел 6 дней. Таким образом, в октябре он работал 15 дней из 21 рабочего дня в этом месяце и его заработок в октябре составил 7500 : 21 х 15 = 5357,14 руб.

Средний заработок, сохраняемый на период отпуска, составит:

((7500 руб. + 7500 руб. + 5357,14 руб.) : (29,6 дн. + 29,6 дн. + 15 дн. х 1,4)) х 14 дн. = 3553,62 руб.

Если при прочих условиях примера 3 работнику установлена заработная плата в зависимости от фактически отработанного времени, расчет среднего заработка, сохраняемого за период отпуска, будет иным.

Пример 4. В штатном расписании ООО "Издательство "Французские поэты" предусмотрен оклад на должности переводчика - 20 тыс. руб. В августе Хоботов Лев Евгеньевич работал 66 часов и его заработная плата составила 7500 руб. (расчет в предыдущем разделе "Рабочее время и оплата труда"). В сентябре норма рабочего времени также 176 часов (22 дн. х 8 ч), Хоботов Л.Е. отработал 69 часов и его заработная плата составила 7840 руб. (69 : 176 х 20 000 руб.). А в октябре из-за болезни Хоботов Л.Е. отработал всего 42 часа и его заработная плата составила 42 : (21 х 8) х 20 000 руб. = 5000 руб.

Средний заработок, сохраняемый на период отпуска, составит:

((7500 руб. + 7840 руб. + 5000 руб.) : (29,6 дн. + 29,6 дн. + 29,6 дн.)) х 14 дн. = 3206,76 руб.

В случае когда совместитель берет отпуск авансом, не отработав 6 месяцев, возникает необходимость рассчитать количество дней отпуска, которые работодатель обязан ему оплатить. Порядок этого расчета действующим трудовым законодательством не установлен. При решении указанного вопроса можно руководствоваться Правилами об очередных и дополнительных отпусках, утвержденными НКТ СССР 30.04.1930 (в части, не противоречащей ТК РФ). При этом согласно пп. "б" п. 29 указанных Правил при отпуске в 24 рабочих дня и при месячном отпуске - отпуск оплачивается в размере двухдневного среднего заработка за каждый месяц. Отсюда можно сделать вывод, что если работник отработал в организации 1/2 месяца, он имеет право на 1 день оплачиваемого отпуска.

Пример 5. Допустим, Хоботов Лев Евгеньевич, работающий по совместительству в ООО "Издательство "Французские поэты" с 19 апреля 2004 г., желает взять очередной отпуск продолжительностью 28 календарных дней со 2 по 29 августа 2004 г. Стаж его работы в данной организации - 3 полных месяца (май, июнь, июль). Период с 19 по 30 апреля в расчет не принимается, так как он составляет менее 1/2 месяца. Таким образом, Хоботов Л.Е. имеет право на оплату 6 дней отпуска (3 мес. х 2 дн.). Остальные 22 дня отпуска работодатель не обязан ему оплачивать.

При выплате компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении работника расчет дней неиспользованного отпуска производится аналогично.

Если совместитель болеет

В соответствии со ст. 183 ТК РФ при временной нетрудоспособности работодатель выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности в соответствии с федеральным законом. При этом лицам, работающим по совместительству, гарантии и компенсации предоставляются в полном объеме.

Однако в п. 1 ст. 8 Федерального закона от 08.12.2003 N 166-ФЗ "О бюджете фонда социального страхования Российской Федерации на 2004 год" (далее по тексту - Закон N 166-ФЗ) содержится положение, что пособие по временной нетрудоспособности исчисляется из среднего заработка работника за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления нетрудоспособности по основному месту работы.

Письмом ФСС РФ от 17.02.2004 N 02-18/07-1034 разъяснены положения ст. 8 Закона N 166-ФЗ, что при исчислении пособий по временной нетрудоспособности работникам, не получающим по основной работе полного должностного оклада (тарифной ставки), следует учитывать весь заработок по месту основной работы, включая заработную плату за работу, осуществляемую на условиях внутреннего совместительства.

Однако вопрос о том, включается ли в расчет пособия по временной нетрудоспособности заработная плата, полученная по другому месту работы на условиях внешнего совместительства, остается спорным.

Бывают случаи, когда по месту основной работы сотрудник находится в длительном неоплачиваемом отпуске и не получает зарплаты. Он трудится по совместительству в другой организации, где ему оплачивается пособие по временной нетрудоспособности. По таким ситуациям есть судебная практика и суды признают правомерность оплаты работнику больничного листа не по основному месту работы (Постановление ФАС Центрального округа от 26.12.2003 N А14-2853/03/113/28)

Но если по основному месту работы совместитель все-таки получает зарплату (пусть даже на условиях неполного рабочего времени) и при этом работает на условиях внешнего совместительства, вопрос оплаты ему больничного по не основному месту работы до конца не урегулирован и судебная практика по этому вопросу отсутствует.

И.М.Титова

Аттестованный аудитор,

главный бухгалтер ООО "Ресурс"

Подписано в печать

03.05.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——