Вопрос: Организация применяет регрессивную шкалу ставок ЕСН. В текущем году работнику-инвалиду начислена заработная плата в размере 70 000 руб., а также вознаграждение по авторскому договору 50 000 руб. Как в данном случае рассчитать сумму ЕСН, подлежащую уплате в федеральный бюджет, с выплат работнику-инвалиду?

Ответ: В соответствии с п.2 ст.241 Налогового кодекса РФ для применения регрессивной шкалы ставки ЕСН необходимо, чтобы величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, поделенная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, превышала 2500 руб.

Как разъяснило МНС России в п.24 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных Приказом МНС России от 05.07.2002 N БГ-3-05/344, расчет права на применение регрессивной шкалы ставок ЕСН нужно производить ежемесячно в целом по организации. Вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по авторским договорам, и соответствующая численность этих лиц при расчете условия на право применения регрессивной шкалы ставок не учитываются. При этом налогоплательщик применяет регрессивную шкалу ставок ЕСН ко всем выплатам, вознаграждениям по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, авторским договорам, превышающим 100 000 руб., исчисленным нарастающим итогом с начала года.

В соответствии с п.2 ст.237 НК РФ налогоплательщики определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом. При этом налоговая база налогоплательщиков, указанных в абз.2, 3 пп.1 п.1 ст.235 НК РФ, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п.1 ст.236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. Следовательно, организация вправе воспользоваться регрессивной шкалой ставок ЕСН в отношении указанных в вопросе выплат работнику-инвалиду.

При этом согласно пп.1 п.1 ст.239 НК РФ от уплаты ЕСН освобождаются организации любых организационно-правовых форм - с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового периода 100 000 руб. на каждого работника, являющегося инвалидом I, II или III группы.

Необходимо иметь в виду, что понятие "работник" следует применять в значении, определенном ст.20 Трудового кодекса РФ: работник - физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с ТК РФ (ст.16 ТК РФ).

Таким образом, под работниками-инвалидами, в отношении выплат которым применяется указанная льгота, понимаются физические лица, являющиеся инвалидами I, II, III групп и работающие только по трудовым договорам. Учитывая изложенное, на вознаграждения, выплачиваемые инвалидам I, II, III групп по авторским договорам, льготы, предусмотренные пп.1 п.1 ст.239 НК РФ, не распространяются (см. также п.20 Методических рекомендаций).

В рассматриваемом случае вознаграждение, начисленное работнику-инвалиду по трудовому договору, составляет 70 000 руб., т.е. в пределах установленной льготы. Поэтому только данная сумма не подлежит обложению ЕСН. При этом общая сумма вознаграждений за календарный год составляет 120 000 руб. (70 000 руб. + 50 000 руб.). Поэтому при исчислении ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет должна применяться ставка, установленная для налоговой базы свыше 100 001 руб., т.е. 28 000 руб. + 15,8% с суммы, превышающей 100 000 руб. При этом налоговая база уменьшается на сумму льготы - 70 000 руб.

Следует отметить, что налоговая база по ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет, организациями, перечисленными в ст.239 НК РФ, определяется исходя из ставки, рассчитанной как 1/2 ставки, установленной для расчета налога в федеральный бюджет, установленной для данной категории налогоплательщиков ст.241 НК РФ, с учетом соблюдения условия на право применения регрессивных ставок налога (Инструкция по заполнению налоговой декларации по единому социальному налогу, утвержденная Приказом МНС России от 09.10.2002 N БГ-3-05/550).

Таким образом, учитывая вышеизложенное, сумма ЕСН, подлежащая уплате в бюджет с сумм до 100 000 руб. включительно, составляет: 28 000 руб. / 2 - (70 000 руб. х (28% / 2) = 14 000 руб. - 9800 руб. = 4200 руб.

Сумма ЕСН, подлежащая уплате в бюджет с сумм свыше 100 000 руб. составляет: (120 000 руб. - 100 000 руб.) х 15,8% / 2 = 1580 руб.

Общая сумма ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет, будет составлять 5780 руб. (4200 руб. + 1580 руб.).

С.С.Лысенко

Центр исследований

проблем налогообложения

и бухгалтерского учета

12.01.2004

————