"Бизнес-адвокат", 2005, N 9

Вопрос: Предприятие выписывает счета-фактуры в условных единицах. Учетная политика по НДС и налогу на прибыль по начислению. Суммовая разница возникает у нас в том случае, если оплата поступает после реализации товара. В этой связи просим разъяснить:

1. Как начисляется НДС и налог на прибыль с положительных и отрицательных суммовых разниц?

2. Как начисляется НДС и налог на прибыль со штрафных санкций, полученных за просрочку платежа?

Ответ: В соответствии с п. 2 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

При этом в ст. 162 НК РФ приведен закрытый перечень сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), которые, кроме выручки, определяемой в соответствии со ст. ст. ст. 154 - 158 НК РФ, включаются в налоговую базу по НДС. В редакции гл. 21 НК РФ от 5 августа 2000 г. в состав указанного перечня включены санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров, предусматривающих переход права собственности на товары, выполнение работ, оказание услуг (пп. 5 п. 1 ст. 162 НК РФ). Федеральным законом от 29 декабря 2000 г. N 166-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" указанные санкции были исключены из состава налоговой базы. Одновременно были изъяты и положения, касающиеся налоговых вычетов по НДС, уплачиваемому в составе таких санкций. Следовательно, после вступления в силу данного Закона штрафные санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров, предусматривающих переход права собственности на товары, выполнение работ, оказание услуг, не являются объектом обложения НДС.

Аналогичный вывод следует и в отношении положительной суммовой разницы, поскольку она не поименована в ст. 162 НК РФ в качестве иных сумм, формирующих налоговую базу.

Вместе с тем следует констатировать существование и другой позиции по данному вопросу, основанной на том, что штрафные санкции и положительная суммовая разница при получении оплаты, связанной с реализацией товаров (работ, услуг) в российских рублях, исчисленной исходя из условных единиц в соответствии с заключенным договором, включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, если они связаны с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Такая позиция изложена, в частности, в Письме УМНС по г. Москве от 26 марта 2003 г. N 24-11/ 16213. Поэтому неучет указанных сумм при формировании налоговой базы, скорее всего, приведет к разногласиям с налоговыми органам, которые могут быть разрешены в судебном порядке.

При учете для целей исчисления НДС отрицательной суммовой разницы налогоплательщиком, определяющим выручку от реализации товаров (работ, услуг) "по отгрузке" и предъявлению покупателю расчетных документов, необходимо иметь в виду следующее.

В случае возникновения у такого налогоплательщика суммы отрицательной суммовой разницы правовые основания налоговой базы на эту сумму отсутствуют. В этом случае в налоговую базу включается сумма НДС, указанная в выставленном покупателю счете-фактуре (п. 3 ст. 168 НК РФ).

Для целей исчисления налога на прибыль суммы положительных и отрицательных суммовых разниц учитываются в следующем порядке.

В соответствии с п. 11.1 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

Аналогичным образом внереализационными расходами признаются суммы отрицательной суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях (пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Таким образом, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль положительные или отрицательные суммовые разницы учитываются в качестве внереализационных доходов или расходов соответственно.

Штрафные санкции, полученные налогоплательщиком-организацией от контрагента за невыполнение условий договорных обязательств для целей исчисления налога на прибыль, учитываются в составе внереализационных доходов на основании п. 3 ст. 250 НК РФ.

А.Анохин

Юрист

Подписано в печать

27.04.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——