"Главбух", 2005, N 9

ОБЩИЙ РЕЖИМ ПЛЮС ЕНВД. ПОШАГОВЫЙ РАСЧЕТ БОЛЬНИЧНЫХ

Общий режим налогообложения предполагает новый порядок расчета больничных, а при "вмененке" все пока осталось по-прежнему. Эта ситуация создала большие сложности расчета пособий для фирм, совмещающих ЕНВД и общий режим. А особенно по тем сотрудникам, которые работают "на два фронта".

Мы привели наглядный расчет пособия на конкретном примере с цифрами: подробно рассказали о каждом математическом действии и составили особую таблицу. Вы сможете просто подставлять в нее данные ваших сотрудников и легко получать искомую сумму.

Методика расчета больничных

Сумму пособия, которое начислено сотруднику, занятому одновременно в обоих видах предпринимательства, нужно распределить между деятельностью, подпадающей под ЕНВД, и той, с которой уплачивается ЕСН. Ниже мы приведем алгоритм действий бухгалтера. Для удобства покажем сразу на цифрах.

У организации есть 2 продовольственных магазина. Площадь одного составляет 140 кв. м, другой занимает 240 кв. м. В регионе, где работает фирма, розничная торговля в магазинах площадью не более 150 кв. м облагается ЕНВД. Отчетными периодами по налогу на прибыль у организации являются I квартал, полугодие и 9 месяцев.

В марте 2005 г. заболела главный бухгалтер, которая трудится с марта 2002 г. На больничном она находилась с 18 по 23 марта. В марте 22 рабочих дня. Это число следует занести в графу 1 таблицы (она приведена на странице 37). На время болезни пришлось 4 рабочих дня. Причем на первые 2 календарных дня попал 1 рабочий - это пятница 18 марта. Поэтому в графе 2 надо указать 4, а в графе 3 - 1.

Шаг 1. Рассчитываем общую сумму больничных. Прежде всего надо определить, может ли сотрудница претендовать на то, чтобы пособие ей рассчитывали исходя из средней зарплаты. В данном случае она имеет на это право, так как в течение последних 12 месяцев фактически отработала более 3 месяцев.

В расчетном периоде - с марта 2004 г. по февраль 2005 г. - бухгалтер заработала 133 400 руб. за 230 рабочих дней. То есть среднедневной заработок составил 580 руб. (133 400 руб. : 230 дн.).

Общий трудовой стаж главбуха - 6 лет, то есть пособие ей начислят исходя из 80 процентов ее средней зарплаты. Значит, величина дневного пособия равна 464 руб. (580 руб. x 80%). Это не превышает максимального размера дневного пособия - 567,27 руб. (12 480 руб. : 22 дн.). Поэтому больничные нужно рассчитать исходя из 464 руб. за день. Эту сумму записываем в графу 4 таблицы.

Умножив значение графы 4 на показатель графы 2, получим общую сумму пособия. Она равна 1856 руб. (464 руб. x 4 дн.) - это значение графы 5.

Шаг 2. Определяем пропорцию, согласно которой надо разделить общую сумму больничных. Для этого подсчитываем долю выручки от каждого вида деятельности в общем доходе фирмы за тот месяц, когда болела сотрудница. Такой порядок рекомендуют налоговики в п. 2.1 Письма МНС России от 5 ноября 2002 г. N СА-6-05/1697@. При этом выручку берем без учета НДС. Делить собственно дни болезни, как советуют делать во многих региональных отделениях ФСС РФ, не нужно.

Обратите внимание: если человек заболел в одном месяце, а вышел на работу в другом, то рассчитывать пропорцию нужно только за тот месяц, в котором нетрудоспособность началась. А не отдельно по каждому месяцу, на которые пришлась болезнь.

В нашем примере фирма за март 2005 г. выручила 3 510 000 руб. (без НДС). Причем в павильоне, который подпадает под "вмененку", продуктов было продано на 1 410 000 руб., а в другом магазине - на 2 100 000 руб. (без НДС). То есть доля выручки от деятельности, переведенной на ЕНВД, составила:

1 410 000 руб. : 3 510 000 руб. x 100% = 40,17%.

Следовательно, на бизнес, с которого платится ЕСН, приходится:

100% - 40,17% = 59,83%.

Эту информацию приводим в графах 6 и 7 соответственно.

Шаг 3. Подсчитываем пособие главного бухгалтера, которое приходится на "вмененку". Для этого общую сумму больничных умножаем на процент выручки, полученной от "вмененного" бизнеса (графа 5 x графа 6):

1856 руб. x 40,17% = 745,56 руб. (графа 8).

Эту часть пособия нужно выплачивать в том же порядке, что и больничные работникам, которые заняты исключительно в деятельности, переведенной на ЕНВД. Он установлен Федеральным законом от 31 декабря 2002 г. N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан".

Суть данного порядка в следующем. За счет ФСС РФ заболевшему работнику можно выплатить пособие, которое за полный календарный месяц составляет только 1 МРОТ. "Минималка" сейчас - 720 руб. Эту сумму делят на количество рабочих дней в месяце, когда сотрудник был на больничном. А потом умножают на число рабочих дней, приходящихся на болезнь. Их определяют на основании листка нетрудоспособности. А ту часть пособия, которая больше МРОТ, организация должна заплатить из своих средств.

На цифрах нашего примера это выглядит так:

720 руб. : 22 дн. x 4 дн. = 130,91 руб. (графа 9).

Получается, что за счет фирмы главбуху нужно выдать 614,65 руб. (745,56 - 130,91) "вмененной" части больничного (гр. 8 - гр. 9). Результат ставим в графу 10. На эту сумму уменьшаем ЕНВД фирмы за I квартал 2005 г. (ст. 346.32 Налогового кодекса РФ).

Шаг 4. Вычисляем сумму пособия, относящуюся к бизнесу, по которому начисляется ЕСН. Это разница между общей величиной больничного и той суммой, которая приходится на ЕНВД (графа 11):

1856 руб. - 745,56 руб. = 1110,44 руб.

В отношении этой части действует новый порядок. Он определен в ст. 8 Федерального закона от 29 декабря 2004 г. N 202-ФЗ. Там сказано, что предприятие оплачивает рабочие дни (часы), которые приходятся на первые 2 календарных дня болезни сотрудника. А дальше больничные выдаются уже за счет средств ФСС РФ.

Такой порядок действует, если заболел или получил травму сам работник организации. То есть пособия по беременности и родам, по уходу за заболевшим членом семьи или при карантине по-прежнему полностью выплачиваются за счет средств ФСС РФ. Кроме того, нововведения не касаются больничных, полагающихся в связи с несчастным случаем на производстве и профзаболеванием.

Итак, как мы отметили выше, за счет фирмы оплачивают рабочие дни, приходящиеся на первые 2 календарных дня болезни. В нашем примере это 18 и 19 марта 2005 г. Однако так как 19-е число - суббота, оплатить из своего кармана фирма должна только 1 день - 18 марта.

Как посчитать эту сумму? Берем сумму пособия, которая соответствует бизнесу, облагаемому ЕСН (графа 11). Делим ее на общее количество рабочих дней болезни (графа 2). Результат умножаем на число рабочих дней, приходящихся на первые 2 календарных дня (графа 3):

1110,44 руб. : 4 дн. x 1 дн. = 277,61 руб.

Это число вписываем в графу 12. На данную сумму можно уменьшить налогооблагаемые доходы организации.

А в графе 13 нашей таблицы должна стоять разница между частью больничных, приходящихся на обычную деятельность (графа 11), и суммой за дни, которые оплатила фирма (графа 12). Эту сумму возьмет на себя ФСС РФ. Вновь к нашим цифрам - 832,83 руб. (1110,44 - 277,61). Именно столько главный бухгалтер получит от соцстраха.

Шаг 5. Устанавливаем общую сумму пособия, которую нужно отнести за счет соцстраха (графа 9 + графа 13). А также общую величину пособия, причитающуюся с фирмы (графа 10 + графа 12).

В итоге за счет ФСС РФ главбуху будет выдано 963,74 руб. (130,91 + 832,83) пособия, из которых 832,83 руб. уменьшит сумму ЕСН. Фирме же придется заплатить 892,26 руб. (614,65 + 277,61) пособия. И 277,61 руб. она включит в расходы при расчете налога на прибыль.

Кроме того, на 614,65 руб. можно уменьшить ЕНВД за I квартал 2005 г.

В результате у нас получилась такая таблица. Ее можно брать за основу, рассчитывая больничные для сотрудников, которые работают "на два фронта".

     
   ———————————————————————————T————————T—————————T———————————————T————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |    Число рабочих дней    |Средне— |Общая    | Доля выручки  | Пособие, приходящееся на   |   Пособие, приходящееся на    |
   |                          |дневное |сумма    |      от       | деятельность, облагаемую   |деятельность, с которой платят |
   |                          |пособие,|больнич— |деятельности, %|         ЕНВД, руб.         |           ЕСН, руб.           |
   +———————T————————T—————————+руб.    |ных, руб.+——————T————————+—————————T———————T——————————+————————T———————————T——————————+
   |   в   |прихо—  |в том    |        |(гр. 2 x |  на  |   на   |  всего  |  за   | из денег | всего  | из денег  |  ФСС РФ  |
   |месяце |дится на|числе    |        |гр. 4)   | ЕНВД | общей  |(гр. 5 x | счет  |  фирмы   |(гр. 5 x|   фирмы   |(гр. 11 — |
   |болезни|болезнь |прихо—   |        |         |      |системе | гр. 6)  |ФСС РФ |(гр. 8 —  | гр. 7) | (первые 2 | гр. 12)  |
   |       |по      |дится на |        |         |      |        |         | (720  |  гр. 9)  |        | дня), гр. |          |
   |       |листку  |первые 2 |        |         |      |        |         |руб. / |          |        |11 : гр. 2 |          |
   |       |нетрудо—|календар—|        |         |      |        |         |гр. 1 x|          |        |  x гр. 3  |          |
   |       |способ— |ных дня  |        |         |      |        |         |гр. 2) |          |        |           |          |
   |       |ности   |болезни  |        |         |      |        |         |       |          |        |           |          |
   +———————+————————+—————————+————————+—————————+——————+————————+—————————+———————+——————————+————————+———————————+——————————+
   |  11   |   2    |    3    |   4    |    5    |  6   |   7    |    8    |   9   |    10    |   11   |    12     |    13    |
   +———————+————————+—————————+————————+—————————+——————+————————+—————————+———————+——————————+————————+———————————+——————————+
   |  22   |   4    |    1    |  464   |  1856   |40,17 | 59,83  | 745,56  |130,91 |  614,65  |1110,44 |  277,61   |  832,83  |
   L———————+————————+—————————+————————+—————————+——————+————————+—————————+———————+——————————+————————+———————————+———————————
   

Если фирма доплачивает до фактического заработка

В предыдущем примере мы рассказали о ситуации, когда сумма пособия не превышает лимит в 12 480 руб. Однако некоторые фирмы доплачивают сотрудникам до их фактического заработка. Причем тут важно определить, является ли такая доплата частью пособия. От этого будет зависеть, можно ли ее будет учесть при налогообложении или нет.

Первый вариант. Доплата сверх максимального размера до среднего заработка, скорректированного на процент в зависимости от стажа, будет частью пособия. Такого мнения придерживается и Минфин России в Письме от 15 июня 2004 г. N 03-02-05/4/19. Минфиновцы утверждают, что пособие зависит исключительно от среднего заработка человека и от его непрерывного трудового стажа, а лимит может быть и превышен. Естественно, сумму пособия, превышающую лимит, фирма может выплатить только из собственных средств, а не за счет ФСС РФ.

Но в нашем случае эту доплату еще придется разделить между деятельностью на общем режиме и деятельностью на "вмененке". И тут возникает вопрос: можно ли часть пособия, выплаченную сверх лимита, учесть при налогообложении?

Из упомянутого Письма Минфина России N 03-02-05/4/19 следует, что сумму доплаты, которая относится к общему режиму, можно включить в расходы при расчете налога на прибыль по п. 15 ст. 255 Налогового кодекса РФ. И, на наш взгляд, это касается как выплат сверх лимитов за рабочие дни, приходящиеся на первые два календарных дня болезни, так и последующих дней.

Что касается доплаты, приходящейся на "вмененную" деятельность, то тут Минфин России придерживается другой точки зрения. В Письме от 4 марта 2004 г. N 04-02-05/3/15 чиновники разъяснили, что уменьшить "вмененный" налог можно только на ту сумму больничных, которая не превышает установленного лимита. Однако с этой позицией можно поспорить. Ведь исключить из ЕНВД всю сумму пособия позволяет ст. 346.32 Налогового кодекса РФ, в которой сказано, что "вмененный" налог можно уменьшить на "сумму выплаченных пособий по временной нетрудоспособности". Поскольку никаких специальных оговорок тут нет, то эту норму можно применить и в отношении той части пособия, которая выплачена сверх лимита.

Второй вариант. Другое дело, когда работникам доплачивают до 100 процентов заработка независимо от непрерывного стажа. В этом случае пособием будет лишь часть среднего заработка, умноженная на процент от стажа. Все, что начислено сверх того, уже не пособие, а просто выплата в пользу работника.

Ту часть выплаты, которая приходится на деятельность на общем режиме, можно включить в расходы на оплату труда (при условии, что такая выплата указана в коллективном или трудовом договоре). Но при этом на нее придется начислить "зарплатные" налоги и взносы.

А часть выплаты, приходящаяся на "вмененную" деятельность, будет облагаться пенсионными взносами. При этом исключить из ЕНВД доплаченную сумму не удастся.

Теперь рассмотрим на конкретной ситуации, как рассчитать и распределить больничные, если фирма доплачивает сотруднику до фактического заработка. Возьмем данные из предыдущего примера, но немного изменим их и составим новую таблицу. Предположим, что непрерывный трудовой стаж главбуха составляет 10 лет. То есть она вправе рассчитывать, чтобы пособие ей начисляли исходя из 100 процентов ее средней зарплаты. Администрация фирмы решила доплатить своему главному бухгалтеру пособие до ее фактического заработка. Таким образом, в примере идет речь о виде доплаты, которая считается частью пособия (первый вариант).

Шаг 1. Среднедневной заработок главбуха составил 580 руб. - эту сумму заносим в графу 4 таблицы, приведенной на этой странице. Исходя из этой суммы и надо рассчитывать пособие. То есть общая сумма больничного увеличится. А именно она станет равна 2320 руб. (580 руб. x 4 дн.) - графа 6.

     
   ———————————————————————T———————T—————————T————————T———————————————T——————————————————————————————————————T—————————————————————————————————————————¬
   |  Число рабочих дней  |Средне—|Макси—   |Общая   | Доля выручки  |      Пособие, приходящееся на        |  Пособие, приходящееся на деятельность, |
   |                      |дневное|мальная  |сумма   |      от       | деятельность, облагаемую ЕНВД, руб.  |           с которой платят ЕСН          |
   |                      |посо—  |сумма    |боль—   |деятельности, %|                                      |                                         |
   +——————T———————T———————+бие,   |дневного |ничных, +——————T————————+——————————T————————T—————————T————————+——————————T————————T——————————T——————————+
   |в     |прихо— |в том  |руб.   |пособия, |руб.    |  на  |   на   |  всего   |за счет |   из    |в том   |  всего   |допла—  |из денег  |  ФСС РФ  |
   |месяце|дится  |числе  |       |компен—  |(гр. 2  | ЕНВД | общей  |(гр. 6 x  |ФСС РФ  | денег   |числе   |(гр. 6 x  |та до   |  фирмы   |(гр. 13 — |
   |болез—|на бо— |прихо— |       |сируемая |x гр. 4)|      |системе |  гр. 7)  | (720   | фирмы   |доплата |  гр. 8)  |факти—  | (первые  | гр. 14 — |
   |ни    |лезнь  |дится  |       |ФСС РФ,  |        |      |        |          |руб. :  |(гр. 9 — |до фак— |          |ческого | 2 дня),  |  гр. 15) |
   |      |по     |на     |       |руб.     |        |      |        |          |гр. 1 x | гр. 10) |тическо—|          |зара—   | (гр. 13  |          |
   |      |листку |первые |       |         |        |      |        |          | гр. 2) |         |го зара—|          |ботка   | : гр. 2  |          |
   |      |       |два    |       |         |        |      |        |          |        |         |ботка   |          |(( гр.  |x гр. 3)  |          |
   |      |       |кален— |       |         |        |      |        |          |        |         |(( гр. 4|          |4 — гр. | — (гр.   |          |
   |      |       |дарных |       |         |        |      |        |          |        |         |— гр. 5)|          |5) x    |14 : гр.  |          |
   |      |       |дня    |       |         |        |      |        |          |        |         |x гр. 2 |          |гр. 2 x | 2 x гр.  |          |
   |      |       |болезни|       |         |        |      |        |          |        |         |x гр. 7)|          |гр. 8)  |    3)    |          |
   +——————+———————+———————+———————+—————————+————————+——————+————————+——————————+————————+—————————+————————+——————————+————————+——————————+——————————+
   |  1   |   2   |   3   |   4   |    5    |   6    |  7   |   8    |    9     |   10   |   11    |   12   |    13    |   14   |    15    |    16    |
   +——————+———————+———————+———————+—————————+————————+——————+————————+——————————+————————+—————————+————————+——————————+————————+——————————+——————————+
   |  22  |   4   |   1   |  580  | 567,27  |  2320  |40,17 | 59,839 |  931,94  | 130,91 | 801,03  | 20,45  | 1388,06  | 30,47  |  339,4   | 1018,19  |
   L——————+———————+———————+———————+—————————+————————+——————+————————+——————————+————————+—————————+————————+——————————+————————+——————————+———————————
   

Шаг 2. Переходим к пропорции, согласно которой нужно разделить общую сумму больничных. Она у нас осталась прежней. То есть доля выручки от деятельности, переведенной на ЕНВД, - 40,17 процента (графа 7). На бизнес, с которого платится ЕСН, приходится 59,83 процента (графа 8).

Шаг 3. Определяем пособие, которое соответствует "вмененке". Для этого общую сумму умножаем на процент выручки, полученной от "вмененной" деятельности:

2320 руб. x 40,17% = 931,94 руб. (графа 9).

За счет ФСС РФ можно выплатить:

720 руб. : 22 дн. x 4 дн. = 130,91 руб. (графа 10).

Оставшиеся 801,03 руб. (931,94 - 130,91) берет на себя фирма. При этом доплата до фактического заработка равна:

(580 руб. - 567,27 руб.) x 4 дн. x 40,17% = 20,45 руб. (графа 12).

Шаг 4. Вычисляем сумму пособия, относящегося к бизнесу, по которому фирма платит ЕСН. Это разница между общей величиной больничного и той суммой, которая относится к "вмененке":

2320 руб. x 59,83% = 1388,06 руб. (графа 13).

За рабочие дни, приходящиеся на первые 2 календарных дня болезни бухгалтера, надо заплатить 347,02 руб. (1388,06 руб. / 4 дн. x 1 дн.).

Но эта сумма состоит из двух частей: собственно пособие в пределах норматива плюс доплата до фактического заработка за 1 день.

Общая сумма доплаты за 4 дня будет такой (графа 14):

30,47 руб. ((580 руб. - 567,27 руб.) x 4 дн. x 59,83%).

Следовательно, за первые 2 дня в пределах норматива главбуху положено 339,4 руб. (347,02 руб. - (30,47 руб. : 4 дн. x 1 дн.)).

Эту сумму записываем в графе 15.

И наконец, за счет ФСС РФ фирма выплатит 1018,19 руб. (1388,06 - 30,47 - 339,4). Эта информация попадает в графу 16.

Шаг 5. Подсчитываем общие суммы пособия: всего от фирмы и всего от соцстраха.

Фирма выплатит главбуху 1170,9 руб. (801,03 + 339,4 + 30,47) пособия. Причем при расчете налога на прибыль 339,4 руб. включается в прочие расходы, а 30,47 руб. - в расходы по оплате труда.

За счет ФСС РФ будет выдано 1149,1 руб. (130,91 + 1018,19) пособия. Из них 1018,19 руб. уменьшит сумму ЕСН.

Помимо того, на 801,03 руб. (в том числе и на 20,45 руб. доплаты до фактического заработка) можно будет уменьшить ЕНВД.

И.А.Заровнядный

Эксперт журнала "Главбух"

Подписано в печать

26.04.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——