"Новая бухгалтерия", 2005, N 5

ПРИОБРЕТАЕМ ИМУЩЕСТВО, БЫВШЕЕ В УПОТРЕБЛЕНИИ...

Экономя средства, организация может приобрести бывшее в употреблении оборудование. Однако такая экономия оборачивается проблемами для бухгалтера. О возникающих проблемах и способах их решения вы узнаете из этой статьи.

Организации зачастую приобретают оборудование, механизмы и т.п. внеоборотные активы не новые, а бывшие в употреблении. Это выгодно организации по материальным соображениям, но у бухгалтера организации появляются лишняя "головная боль" и много вопросов.

Прежде всего, какими документами в соответствии с действующим законодательством оформить приобретение? Как определить срок полезного использования основного средства (далее - ОС) в бухгалтерском и налоговом учете? Как правильно учесть расходы, связанные с приобретением ОС и их дальнейшей эксплуатацией?

Учет подержанных основных средств

Приобретение подержанных ОС в бухгалтерском учете отражается так же, как обычная покупка ОС.

Согласно ПБУ 6/01 "Учет основных средств" первоначальная стоимость объекта ОС, бывшего в эксплуатации, определяется исходя из договорной цены покупки и затрат, связанных с его приобретением.

Фактические затраты организации на приобретение ОС, бывших в эксплуатации, при принятии их к бухгалтерскому учету определяются на основании п. 8 ПБУ 6/01. При этом в первоначальную стоимость объекта ОС включаются также затраты организации на доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования (п. 12 ПБУ 6/01).

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета фактические затраты, включаемые в первоначальную стоимость объектов ОС, не требующих монтажа, отражаются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08/4 "Приобретение отдельных объектов основных средств". Аналитический учет по счету 08 ведется по каждому приобретаемому объекту ОС.

Сформированная первоначальная стоимость объекта ОС, принятого в эксплуатацию и оформленного в установленном порядке, списывается со счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства".

Для учета ОС предназначены бланки (унифицированные формы), утвержденные Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7.

Оприходование ОС оформляется разными документами (формами) в зависимости от того, что конкретно приобрела организация:

- акт N ОС-1а, если организация приходует здание или сооружение;

- акт N ОС-1б, если организация приходует группу одинаковых ОС (например, покупка хозяйственного инвентаря, мебели и т.п.);

- акт N ОС-1 - составляется при поступлении всех остальных видов ОС.

Акты о приеме-передаче объектов ОС составляет комиссия, назначаемая приказом руководителя. К актам прилагаются товаросопроводительные документы и техническая документация. Составляются акты в двух экземплярах: один экземпляр акта остается у организации, которая передает ОС, а второй - у организации, которая его получает.

Обратите внимание! В утвержденные унифицированные формы организация может вносить дополнительные строки и графы. Для этого руководитель должен утвердить приказ, в котором будет содержаться информация о том, какие реквизиты добавлены в формы. Удалять или изменять строки и графы, предусмотренные Госкомстатом, нельзя.

Пример 1. Организация 15 апреля 2005 г. на основании договора купли-продажи приобрела бывший в употреблении компьютер по цене 15 600 руб. (в том числе НДС 18% - 2380 руб.). 20 апреля 2005 г. компьютер был принят к учету (отражен на счете 01) и введен в эксплуатацию.

15 апреля 2005 г. бухгалтер делает в учете следующие проводки:

Дебет 60 - Кредит 51

- 15 600 руб. - перечислена оплата за компьютер;

Дебет 08/4 - Кредит 60

- 13 220 руб. - отражена первоначальная стоимость компьютера;

Дебет 19 - Кредит 60

- 2380 руб. - отражен НДС со стоимости компьютера.

20 апреля 2005 г. при приеме компьютера к учету в качестве ОС бухгалтер организации-покупателя заполняет разд. 2 на с. 2 акта приема-передачи по форме N ОС-1, полученного от продавца (организации-сдатчика), где отражаются следующие сведения: первоначальная стоимость ОС, срок его полезного использования, начисление амортизации и т.д. <*>

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Подробно о заполнении форм первичной документации по учету основных средств см. статью Е. Капковой "Заполняем формы по учету основных средств" в журнале "Новая бухгалтерия", 2003, N 1(7).

В бухгалтерском учете делаются следующие проводки:

Дебет 01 - Кредит 08/4

- 13 220 руб. - компьютер зачислен в состав ОС;

Дебет 68 - Кредит 19

- 2380 руб. - НДС по компьютеру принят к вычету.

Сумму НДС, уплаченную поставщику компьютера, организация вправе принять к вычету после принятия компьютера на учет в качестве ОС при наличии счета-фактуры и документов, подтверждающих оплату (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Для целей налогообложения прибыли компьютер относится к амортизируемому имуществу (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Порядок определения стоимости амортизируемого имущества регулируется п. 1 ст. 257 НК РФ. Первоначальная стоимость ОС включает в себя расходы на его приобретение, доставку и доведение до состояния, в котором объект ОС пригоден для использования (за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ).

При принятии ОС к учету необходимо установить срок его полезного использования.

В бухгалтерском учете срок полезного использования объектов ОС определяется организацией самостоятельно при принятии их к учету (п. 20 ПБУ 6/01).

Определение срока полезного использования объекта ОС производится исходя из:

- ожидаемого срока использования этого объекта;

- ожидаемого физического износа;

- ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

При определении срока полезного использования объекта ОС для целей бухгалтерского учета организация может пользоваться Классификацией основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (далее - Классификация ОС).

В налоговом учете сроком полезного использования объекта ОС признается период, в течение которого этот объект служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода объекта амортизируемого имущества в эксплуатацию с учетом Классификации ОС (п. 1 ст. 258 НК РФ).

В пределах конкретной амортизационной группы организация может выбрать любой срок. При этом дополнительного обоснования выбора того или иного срока эксплуатации, принятого для объекта в рамках установленных амортизационной группой сроков, не требуется (разд. 5.3 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций", утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729).

Обратите внимание! Организация, приобретающая объект ОС, бывший в употреблении, вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) его эксплуатации предыдущими собственниками (п. 12 ст. 259 НК РФ). Такой порядок может применяться независимо от метода начисления амортизации, если это установлено учетной политикой организации для целей налогообложения.

Таким образом, в налоговом учете организация может начислять амортизацию двумя способами:

- исходя из общего срока полезного использования ОС (т.е. начислять амортизацию как на новые ОС);

- исходя из оставшегося срока полезного использования.

Отметим, что второй вариант для фирмы выгоднее. Ведь стоимость приобретенного имущества быстрее будет полностью включена в расходы, уменьшающие облагаемую налогом прибыль.

Оставшийся срок полезного использования рассчитывается так:

     
       ———————————————¬   ————————————————————¬   ——————————————————¬
       |  Общий срок  |   |  Фактический срок |   | Оставшийся срок |
       |   полезного  | — |   использования   | = |    полезного    |
       | использования|   |   у предыдущего   |   |  использования  |
       |              |   |    собственника   |   |                 |
       L———————————————   L————————————————————   L——————————————————
   

Обратите внимание! Срок фактического использования ОС у предыдущего собственника должен быть подтвержден документально.

При этом налоговые органы считают, что письмо продавца о периодах эксплуатации оборудования предыдущими собственниками не является достаточным основанием для уменьшения срока полезного использования данного оборудования (Письмо УМНС России по г. Москве от 22.09.2004 N 26-12/61646).

Каким документом подтвердить

износ подержанного ОС

Налоговые органы по этому поводу никаких разъяснений не дают.

Поэтому, на наш взгляд, в данном случае нужно руководствоваться здравым смыслом.

Вся информация по передаваемому объекту ОС должна содержаться в акте приема-передачи (форма N ОС-1 или ОС-1а). В частности, фактический срок эксплуатации (в годах, месяцах) значится в разд. 1 "Сведения о состоянии объекта ОС на дату передачи" этих форм. Проблема заключается в том, что не всегда организация - сдатчик имущества добросовестно заполняет указанные формы.

Дело в том, что информация о фактическом сроке эксплуатации объекта ОС по данным организации-сдатчика в акте приема-передачи носит "информационный характер", т.е. эти поля формы N ОС-1 (ОС-1а) не являются обязательными к заполнению и продавцы имущества зачастую их просто не заполняют. В связи с этим у приобретателя имущества, бывшего в эксплуатации, возникают проблемы с документальным подтверждением "чужого" износа.

Что же делать покупателю в такой ситуации?

В первую очередь нужно обратиться к продавцу за полной информацией по приобретенному объекту ОС (бывшему в употреблении) и соответственно отразить ее в акте приема-передачи ОС по форме N ОС-1 (ОС-1а).

Обратите внимание! Если в акте приема-передачи по форме N ОС-1 (ОС-1а), полученном от организации-сдатчика, отсутствуют данные об износе подержанного имущества, уменьшать срок полезного использования организация не имеет права.

Документами, которые можно использовать для подтверждения срока фактической эксплуатации объекта ОС, на наш взгляд, могут быть документы о государственной регистрации права собственности на передаваемое недвижимое имущество.

При приобретении автотранспорта основным документом, подтверждающим право собственности на имущество, является паспорт технического средства, в котором содержится полная информация обо всех предыдущих собственниках.

В случае приобретения объекта недвижимости основным документом, удостоверяющим право собственности на него, является свидетельство о госрегистрации. Возможна ситуация, когда с момента постройки объекта недвижимости прошло несколько десятков лет и установить предыдущих собственников и сроки эксплуатации не представляется возможным. На наш взгляд, не стоит отчаиваться.

В данной ситуации следует обратиться в территориальное подразделение Бюро технической инвентаризации (БТИ), где можно получить справку об износе приобретенного здания. Полученная организацией справка будет являться документом официального государственного органа и, на наш взгляд, достаточным основанием для уменьшения срока полезного использования данного здания.

* * *

На практике бывают и такие ситуации, когда при приобретении объектов ОС, бывших в употреблении, организация-сдатчик вообще не заполняет унифицированные формы (N N ОС-1, ОС-1а), а передает объекты по актам приема-передачи, оформленным в произвольной форме.

Что делать бухгалтеру в таком случае? Как подтвердить фактический срок использования приобретенных ОС, права на которые не регистрируются в государственных органах? Каким документом?

Налоговый кодекс не дает определения документа, отвечающего требованиям налогового законодательства. Тем не менее в ст. 252 НК РФ речь идет о документально подтвержденных расходах, которые должны подтверждаться документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ понятия и термины, используемые в Налоговом кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в других отраслях законодательства РФ.

Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет (п. 1 ст. 9 Закона N 129-ФЗ).

Первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты, установленные Законом N 129-ФЗ:

- наименование документа;

- дата составления документа;

- наименование организации, от имени которой составлен документ;

- содержание хозяйственной операции;

- измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражениях;

- наименования должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

- личные подписи указанных лиц и их расшифровки (п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ).

Из сказанного можно сделать вывод, что если срок фактического использования имущества у предыдущего собственника будет подтвержден документом, оформленным в соответствии с законодательством РФ, этот документ будет являться достаточным основанием для уменьшения срока полезного использования данного оборудования.

Таким документом может быть, например, копия инвентарной карточки учета объекта ОС (форма N ОС-6), переданная продавцом.

Пример 2. Организация в феврале 2005 г. приобрела бывший в эксплуатации объект ОС (не требующий монтажа) стоимостью 23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.). В этом же месяце приобретенный объект введен в эксплуатацию.

Срок полезного использования объекта ОС для целей бухгалтерского учета установлен организацией равным 2 годам исходя из предполагаемого срока его эксплуатации.

В соответствии с Классификацией ОС приобретенный объект ОС включен в 3-ю амортизационную группу (от 3 до 5 лет). Для целей налогообложения прибыли по объекту ОС срок полезного использования устанавливается организацией равным 4 годам. Согласно данным, полученным от поставщика (акт по форме N ОС-1), фактический срок эксплуатации им данного объекта ОС составил 2 года.

В соответствии с учетной политикой организации начисление амортизации как для целей бухгалтерского, так и налогового учета производится линейным способом. По бывшим в употреблении ОС норма амортизации определяется с учетом срока эксплуатации у предыдущего собственника.

Таким образом, годовая норма амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета составит 50% (100% : 2 года), соответственно ежемесячная сумма амортизационных отчислений - 833,33 руб. ((23 600 руб. - 3600 руб.) х 50% : 12 мес.).

В феврале 2005 г. в бухгалтерском учете должны быть сделаны следующие проводки:

Дебет 60 - Кредит 51

- 23 600 руб. - перечислена оплата продавцу;

Дебет 08/4 - Кредит 60

- 20 000 руб. - оприходовано полученное от продавца имущество;

Дебет 19 - Кредит 60

- 3600 руб. - отражена предъявленная продавцом сумма НДС;

Дебет 01 - Кредит 08/4

- 20 000 руб. - приобретенное имущество принято к учету в составе ОС;

Дебет 68 - Кредит 19

- 3600 руб. - принята к вычету уплаченная сумма НДС.

С марта 2005 г. до полного погашения стоимости объекта ОС либо списания его с учета в бухгалтерском учете ежемесячно делается проводка:

Дебет 20 (44 и др.) - Кредит 02

- 833,33 руб. - начислены амортизационные отчисления по объекту ОС.

Ежемесячная норма амортизации для целей налогового учета рассчитывается в порядке, установленном п. 4 ст. 259 НК РФ. Так как срок фактического использования ОС предыдущим собственником составляет 2 года, то срок полезного использования объекта, определяемый с учетом Классификации ОС, будет уменьшен на 2 года и равен 2 годам (4 года - 2 года). Ежемесячные амортизационные отчисления для целей налогообложения прибыли составят 833,33 руб. (20 000 руб. : 24 мес.). В данном случае амортизационные отчисления по объекту ОС в налоговом и бухгалтерском учете совпадают.

Напоминаем, если организация не имеет документа, подтверждающего износ у предыдущего владельца, она не имеет права уменьшать срок полезного использования объекта ОС на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

Тогда организации в условиях примера 2 придется признать, что срок полезного использования объекта ОС в налоговом учете будет равен 4 годам. В таком случае ежемесячные амортизационные отчисления составят 416,66 руб. (20 000 руб. : 48 мес.).

* * *

Если срок полезного использования у предыдущих собственников окажется равным или превышающим срок полезного использования данного ОС, определяемый Классификацией ОС, организация вправе самостоятельно определить срок полезного использования этого ОС с учетом требований техники безопасности и других факторов (п. 12 ст. 259 НК РФ).

Обратите внимание! Амортизируемым имуществом в налоговом учете признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев (п. 1 ст. 256 НК РФ). Поэтому, на наш взгляд, при определении срока полезного использования по такому имуществу срок полезного использования не может быть менее 12 месяцев. Такого же мнения придерживаются и налоговые органы (Письмо УМНС России по г. Москве от 28.11.2003 N 26-12/66552).

Пример 3. Организация приобрела в марте 2005 г. у другой организации бывший в эксплуатации электрический трансформатор по договорной цене 47 200 руб. (включая НДС - 7200 руб.) и в том же месяце начала его эксплуатацию.

Учетной политикой организации определено, что начисление амортизации для целей как бухгалтерского, так и налогового учета производится линейным способом. Срок эксплуатации приобретенного трансформатора, установленный при принятии его к бухгалтерскому учету, составляет 3 года.

Трансформатор относится к 3-й амортизационной группе на основании Классификации ОС (от 3 до 5 лет). На основании данных, полученных от продавца, фактический срок эксплуатации трансформатора продавцом составил 5,5 года.

В данном случае фактический срок эксплуатации приобретенного трансформатора предыдущим собственником превышает предельный срок его полезного использования, определяемый Классификацией ОС (5 лет). Поэтому организация вправе установить для целей налогообложения прибыли срок полезного использования приобретенного объекта ОС самостоятельно. Срок полезного использования трансформатора в налоговом учете организация устанавливает равным 3 годам - такой же, как и для целей бухгалтерского учета.

При применении линейного метода ежемесячная норма амортизации по данному объекту ОС, определенная в соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ, составляет 2,778% (1 : 36 х 100). Таким образом, ежемесячная сумма амортизационных отчислений в налоговом учете составляет 1111,2 руб. (40 000 руб. х 2,778%) и соответствует сумме амортизации, отраженной в бухгалтерском учете.

В марте 2005 г. в бухгалтерском учете должны быть сделаны следующие проводки:

Дебет 60 - Кредит 51

- 47 200 руб. - перечислена оплата за трансформатор продавцу;

Дебет 08/4 - Кредит 60

- 40 000 руб. - оприходован полученный трансформатор;

Дебет 19 - Кредит 60

- 7200 руб. - отражена предъявленная продавцом сумма НДС;

Дебет 01 - Кредит 08/4

- 40 000 руб. - приобретенный трансформатор принят к учету в составе ОС;

Дебет 68 - Кредит 19

- 7200 руб. - принята к вычету уплаченная сумма НДС.

С апреля 2005 г. до полного погашения стоимости трансформатора либо списания его с учета делается проводка:

Дебет 20 (44 и др.) - Кредит 02

- 1111,2 руб. - начислены амортизационные отчисления по трансформатору.

Подержанные ОС требуют ремонта

Зачастую вновь приобретенное бывшее в употреблении имущество находится в нерабочем состоянии и требует дополнительной доработки.

Информация об этом должна отражаться в акте приема-передачи ОС (форма N ОС-1). Ведь если объект ОС не работоспособен, то его нельзя ввести в эксплуатацию. В таких случаях стоимость затрат на доработку объекта, который впоследствии будет принят к бухгалтерскому учету в качестве ОС, должна отражаться на счете 08. Только после того как объект ОС будет приведен в состояние, пригодное к эксплуатации, затраты на его приобретение с учетом затрат на доработку списываются со счета 08 в дебет счета 01.

Пример 4. Организация в марте 2005 г. приобрела бывший в эксплуатации станок, требующий доработки, стоимостью 35 400 руб. (включая НДС 18% - 5400 руб.). Для доставки станка организация воспользовалась услугами автотранспортной компании, стоимость которых составила 590 руб. (в том числе НДС 18% - 90 руб.).

В апреле станок был передан в ремонт для доработки и приведения в состояние, пригодное к использованию в составе производственной линии. Для этого организация воспользовалась услугами сторонней организации. Ремонтные работы выполнены в этом же месяце, их стоимость составила 7080 руб. (в том числе НДС 18% - 1080 руб.).

Таким образом, фактическими затратами, формирующими первоначальную стоимость приобретенного объекта ОС в бухгалтерском учете, являются сумма, уплачиваемая согласно договору купли-продажи, сумма, уплачиваемая за его ремонт, а также расходы по доставке объекта.

В марте 2005 г. бухгалтер делает следующие проводки:

Дебет 60 - Кредит 51

- 35 400 руб. - перечислена оплата за станок по договору купли-продажи;

Дебет 08/4 - Кредит 60

- 30 000 руб. - оприходовано полученное от продавца имущество;

Дебет 19 - Кредит 60

- 5400 руб. - отражена предъявленная продавцом сумма НДС;

Дебет 60 - Кредит 51

- 590 руб. - оплачена стоимость транспортных услуг по доставке станка;

Дебет 08/4 - Кредит 60

- 500 руб. - отражены расходы по доставке имущества;

Дебет 19 - Кредит 60

- 90 руб. - отражен НДС со стоимости транспортных услуг.

В апреле 2005 г.:

Дебет 60 - Кредит 51

- 7080 руб. - перечислена оплата за ремонт станка;

Дебет 08/4 - Кредит 60

- 6000 руб. - отражены затраты на ремонт станка, который будет принят к учету в качестве ОС;

Дебет 19 - Кредит 60

- 1080 руб. - отражен НДС со стоимости ремонтных работ;

Дебет 01 - Кредит 08/4

- 36 500 руб. (30 000 руб. + 500 руб. + 6000 руб.) - станок принят к учету в составе ОС;

Дебет 68 - Кредит 19

- 6570 руб. - принят к вычету уплаченный НДС со стоимости объекта ОС.

И.Горшкова

АКДИ "Экономика и жизнь"

Подписано в печать

21.04.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——