Вопрос: Организация реализовала объект незавершенного капитального строительства и уменьшила исчисленную по итогам налогового периода сумму НДС на суммы НДС, оплаченные подрядчикам. По мнению налогового органа, налогоплательщик, определяющий налоговую базу по НДС по мере поступления денежных средств, не вправе применить налоговый вычет до оплаты покупателем стоимости объекта. Права ли ИМНС?

Ответ: В соответствии с п.1 ст.166 Налогового кодекса РФ сумма НДС при определении налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) (ст.154 НК РФ) исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

При этом моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения (если иное не предусмотрено п.п.6 - 11 ст.167 НК РФ) является день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, либо день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств (п.1 ст.167 НК РФ).

Согласно п.1 ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст.166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства (абз.1 п.6 ст.171 НК РФ).

Указанные налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента начала начисления амортизации (абз.2 п.2 ст.259 НК РФ) или при реализации объекта незавершенного капитального строительства (п.п.1, 5 ст.172 НК РФ).

Из изложенного следует, что момент определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения имеет значение для формирования налоговой базы, на основании которой исчисляется сумма НДС в соответствии со ст.166 НК РФ. Впоследствии исчисленная в указанном порядке сумма налога уменьшается на установленные налоговые вычеты по правилам, предусмотренным ст.172 НК РФ. При этом законодатель связывает возникновение права на применение налогового вычета, предусмотренного абз.1 п.6 ст.171 НК РФ, с моментом реализации объекта незавершенного капитального строительства, то есть с передачей права собственности на данный объект к покупателю (п.1 ст.39 НК РФ), а не с моментом определения налоговой базы при реализации объекта, установленным налогоплательщиком в учетной политике.

Таким образом, считаем, что налогоплательщик, утвердивший в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, при соблюдении установленных ст.172 НК РФ условий вправе применить налоговый вычет на суммы НДС, уплаченные подрядным организациям, независимо от поступления денежных средств от покупателя объекта незавершенного капитального строительства. Следовательно, в изложенном случае налоговый орган неправомерно отказал налогоплательщику в применении налогового вычета.

М.П.Захарова

Центр исследований

проблем налогообложения

и бухгалтерского учета

09.01.2004

————