Вопрос: Основные средства после их приобретения в 1999 и 2000 гг. были переданы в эксплуатацию, но до 2003 г. по ним не начислялась амортизация (ошибочно). Могут ли быть к организации применены какие-либо санкции? Необходимо ли организации вносить изменения в ранее представленные декларации?

Ответ: В соответствии с п.4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденного Приказом Минфина России от 03.09.1997 N 65н, действовавшего в период приобретения основных средств, стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. Амортизация объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования. В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме специально оговоренных случаев. Амортизационные отчисления по объекту основных средств начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права. Амортизационные отчисления по основным средствам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Аналогичный порядок предусмотрен действующим в настоящее время Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н.

До 01.01.2002 в целях налогообложения амортизационные отчисления учитывались, согласно Положению о составе затрат, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552, в себестоимости продукции (работ, услуг) по нормам, предусмотренным Постановлением Совмина СССР от 22.10.1990 N 1072 "О Единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР".

Статья 259 НК РФ предусматривает порядок расчета сумм амортизации, аналогичный ранее действовавшему, сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Нормы гл.25 НК РФ, в частности п.3 ст.256 НК РФ, предусматривают, что из состава амортизируемого имущества в целях исчисления налога на прибыль исключаются основные средства: переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев; находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев. При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации. Таким образом, в данной ситуации завышалась налогооблагаемая прибыль.

В соответствии со ст.2 Закона РФ от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" налогом на имущество облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика. Основные средства, нематериальные активы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы учитываются по остаточной стоимости. Следовательно, в результате неначисления амортизации была завышена сумма налога на имущество, что могло привести к занижению налоговой базы по налогу на прибыль (пп.1 п.1 ст.264 НК РФ).

В соответствии со ст.120 НК РФ грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей. Те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере пятнадцати тысяч рублей. Если же при этом была занижена налоговая база, с налогоплательщика может быть взыскан штраф в размере десяти процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее пятнадцати тысяч рублей. Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов-фактур, или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика. Таким образом, налоговый орган может квалифицировать действия организации в данном случае как правонарушение, ответственность за которое предусмотрена ст.120 НК РФ.

Кроме того, ст.15.11 КоАП РФ предусмотрена ответственность для должностных лиц в размере от двадцати до тридцати минимальных размеров оплаты труда за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов. Под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимается: искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10 процентов; искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов.

В данном случае следует внести соответствующие изменения и дополнения в поданные налоговые декларации за соответствующие периоды (ст.ст.81, 54 НК РФ). Так, в соответствии с п.1 ст.54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения). Из изложенного видно, что периодом совершения ошибки считается период, в котором допущено искажение в исчислении налогооблагаемой базы. При этом перерасчет налоговых обязательств может быть произведен как в сторону их увеличения, так и в сторону их уменьшения.

О.Г.Хмелевской

Центр исследований

проблем налогообложения

и бухгалтерского учета

09.01.2004

————