"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2005, N 16

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ:

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ

(Окончание. Начало см. "Финансовая газета. Региональный выпуск", 2005, N N 13, 14, 15)

Бухгалтерская отчетность организации

С 2003 г. в бухгалтерской отчетности на основании Приказа Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" предусмотрены строки для отражения информации, полученной при ведении учета в соответствии с ПБУ 18/02. Так, в форме N 1 "Бухгалтерский баланс" для отражения ОНА, учтенных по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы", предусмотрена строка 145 разд.I "Внеоборотные активы", а для отражения ОНО, учтенных по кредиту счета 77 "Отложенные налоговые обязательства", предусмотрена строка 515 разд.IV "Долгосрочные обязательства" (п.23 ПБУ 18/02). При наличии остатков как по дебету счета 09, так и по кредиту счета 77 разрешено отражать в балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенных налогового актива и налогового обязательства (п.19 ПБУ 18/02). Например, на конец отчетного периода в организации были сформированы остатки по дебету счета 09 в сумме 15 000 руб. и по кредиту счета 77 в сумме 22 000 руб. При составлении бухгалтерского баланса организация отразила ОНА и ОНО свернуто по строке 515 в сумме 7000 руб. (22 000 руб. - 15 000 руб.).

Таким образом, если на конец отчетного периода сумма ОНА больше суммы ОНО, то свернутое сальдо (ОНА - ОНО) отражается по строке 145 бухгалтерского баланса организации. Если же ОНА меньше ОНО, то свернутое сальдо (ОНО - ОНА) отражается по строке 515.

ПНА и ПНО, а также ОНА и ОНО наряду с текущим налогом на прибыль находят отражение в строках формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках", а именно:

ПНА и ПНО - по строке 200 (справочно);

ОНА - по строке 141;

ОНО - по строке 142.

Необходимо отметить, что ОНА и ОНО отражаются в форме N 2 только в том случае, если они участвовали в формировании текущего налога на прибыль за отчетный период. Если в отчетном периоде ОНА и ОНО не оказали влияния на формирование текущего налога на прибыль, то строки 141 и 142 формы N 2 бухгалтерской отчетности не заполняются.

ОНА и ОНО отражаются в Отчете о прибылях и убытках в суммах, составляющих сальдо по дебетовым и кредитовым оборотам по счетам 09 и 77 в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогу на прибыль".

Например, организацией в течение отчетного периода в связи с выбытием объектов учета были списаны на счет 99 ОНА в сумме 3000 руб. и ОНО в сумме 1000 руб. ОНА и ОНО не оказали влияния на формирование текущего налога на прибыль, а следовательно, они не могут быть отражены в форме N 2 по строкам 141 и 142 соответственно. Данные суммы отражаются в дополнительных строках Отчета о прибылях и убытках, как и прочие расходы, осуществляемые организацией за счет чистой прибыли.

Текущий налог на прибыль (ТНП), отражаемый по строке 150 формы N 2 бухгалтерской отчетности, формируется следующим образом:

ТНП = УНП - ПНА + ПНО + ОНА - ОНО.

Чистая прибыль, отражаемая по строке 190 Отчета о прибылях и убытках, определяется по формуле:

ЧП = ПДН + ОНА - ОНО - ТНП,

где ЧП - чистая прибыль организации;

ПДН - прибыль до налогообложения;

ТНП - текущий налог на прибыль.

Необходимо отметить, что при формировании бухгалтерской отчетности часто допускаются ошибки в определении знака ("плюс" или "минус") при отражении ОНА, ОНО и ПНА, ПНО в строках 141, 142 и 200 Отчета о прибылях и убытках. Какой знак должен стоять в строках формы N 2 бухгалтерской отчетности, показано в табл. 1.

Таблица 1

     
   ——————————————T——————————————T———————————————T——————————T——————————¬
   |   Активы и  |Арифметическое|   Результат   |  Знак в  |  Строка  |
   |обязательства|   выражение  |арифметического|отчетности|отчетности|
   |             |              |   выражения   |          |          |
   +—————————————+——————————————+———————————————+——————————+——————————+
   |ОНА          |Дебет 09,     |       +       |     +    |    141   |
   |             |Кредит 09 <*> |               |          |          |
   +—————————————+——————————————+———————————————+——————————+——————————+
   |ОНА          |Дебет 09,     |       —       |     —    |    141   |
   |             |Кредит 09 <*> |               |          |          |
   +—————————————+——————————————+———————————————+——————————+——————————+
   |ОНО          |Кредит 77,    |       +       |     —    |    142   |
   |             |Дебет 77 <*>  |               |          |          |
   +—————————————+——————————————+———————————————+——————————+——————————+
   |ОНО          |Кредит 77,    |       —       |     +    |    142   |
   |             |Дебет 77 <*>  |               |          |          |
   +—————————————+——————————————+———————————————+——————————+——————————+
   |ПНА          |       х      |       +       |     —    |    200   |
   +—————————————+——————————————+———————————————+——————————+——————————+
   |ПНО          |       х      |       +       |     +    |    200   |
   +—————————————+——————————————+———————————————+——————————+——————————+
   |ПНА, ПНО     |ПНО — ПНА     |       +       |     +    |    200   |
   +—————————————+——————————————+———————————————+——————————+——————————+
   |ПНА, ПНО     |ПНО — ПНА     |       —       |     —    |    200   |
   L—————————————+——————————————+———————————————+——————————+———————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> В арифметическом выражении участвуют только обороты по дебету и кредиту указанных счетов в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогу на прибыль".

Пример. По данным бухгалтерского учета на конец отчетного периода, организацией получена прибыль до налогообложения в сумме 200 000 руб. Кроме того, в учете были начислены ПНА - 15 000 руб. и ПНО - 5000 руб., а также ОНА - 7000 руб. и ОНО - 14 000 руб. В связи с выбытием объекта учета были списаны ОНА в сумме 1000 руб. Помимо этого по временным разницам частично списаны ОНА - 9000 руб. и ОНО - 2000 руб. Ставка налога на прибыль равна 24%.

Согласно приведенным данным УНП составит 48 000 руб. (200 000 х 24%), текущий налог на прибыль - 24 000 руб. (48 000 руб. - 15 000 руб. + 5000 руб. + (7000 руб. - 9000 руб.) - (14 000 руб. - 2000 руб.) = 48 000 руб. - 15 000 руб. + 5000 руб. - 2000 руб. - 12 000 руб.

При заполнении формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках" отражаются следующие данные (табл. 2):

Таблица 2

Отчет о прибылях и убытках

     
   ———————————————————————————————————————————————T—————T———————————¬
   |Прибыль (убыток) до налогообложения           | 140 |  200 000  |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Отложенные налоговые активы                   | 141 |   (2 000) |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Отложенные налоговые обязательства            | 142 |  (12 000) |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Текущий налог на прибыль                      | 150 |  (24 000) |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Списание отложенных налоговых активов в связи | 151 |   (1 000) |
   |с выбытием объекта учета                      |     |           |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Чистая прибыль (убыток) очередного периода    | 190 |  161 000  |
   +——————————————————————————————————————————————+—————+———————————+
   |Справочно.                                    |     |           |
   |Постоянные налоговые обязательства (активы)   | 200 |  (10 000) |
   L——————————————————————————————————————————————+—————+————————————
   

Чтобы прокомментировать показатели Отчета о прибылях и убытках, произведем расчеты:

строка 141 = +(7000 - 9000) = -2000 руб.;

строка 142 = -(14 000 - 2000) = -12 000 руб.;

строка 200 = 5000 - 15 000 = -10 000 руб.;

строка 150 = -(строка 140 х 24% + строка 200 + строка 141 + строка 142) = -(200 000 руб. х 24% - 10 000 - 2000 - 12 000) = -24 000 руб.;

строка 151 = -1000 руб.;

строка 190 = строка 140 + строка 141 + строка 142 + строка 150 + строка 151 = 200 000 - 2000 - 12 000 - 24 000 - 1000 = 161 000 руб.

Чтобы проверить правильность заполнения отчета, составим арифметическое выражение по оборотам счета 99 "Прибыли и убытки", а именно из оборотов по кредиту счета 99 вычтем обороты по дебету счета 99. В результате получим:

ЧП = 200 000 руб. - 48 000 руб. + 15 000 руб. - 5000 руб. - 1000 руб. = 161 000 руб., что соответствует данным Отчета о прибылях и убытках организации.

Необходимо также отметить, что согласно п.25 ПБУ 18/02 все данные по ПНА, ПНО, ОНА и ОНО, корректирующие УНП и отраженные в бухгалтерской отчетности, следует прокомментировать в пояснительной записке к отчетности организации.

А.Яковлев

ЗАО "Аудиторская компания

"Холд-Инвест-Аудит"

Подписано в печать

20.04.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——