"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2005, N 9

НДС В СТРОИТЕЛЬСТВЕ

Вопрос: Наша фирма оказывает услуги заказчика-застройщика - сопровождает проекты, контролирует ход строительства и ввод объекта в эксплуатацию. Фирмой заключен инвестиционный контракт на строительство с администрацией города (инвестором), в котором оговорены проценты за услуги заказчика. В свою очередь, на строительство объекта наша фирма заключила подрядный договор с подрядными организациями.

Какими проводками нужно отразить аванс, полученный за услуги заказчика, и нужно ли уплатить НДС с аванса?

Ответ: Услуги по организации строительства, которые заказчик-застройщик оказывает инвестору, согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, облагаются НДС на общих основаниях. На это, в частности, указано в Письме МНС России от 21.02.2003 N 03-1-08/638/17-Ж751 "Об обложении НДС средств на содержание служб заказчика-застройщика". При этом не имеет значения, за счет какого источника происходит финансирование услуг. Согласно пп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база по НДС увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг. Поэтому в момент получения денежных средств от инвестора застройщику необходимо начислить НДС с суммы аванса за услуги по организации строительства. В случае, когда инвестор перечисляет средства по частям, то из каждой части должен быть выделен аванс исходя из отношения стоимости услуг заказчика-застройщика к общей сметной стоимости.

Вариант отражения в учете данных хозяйственных операций может быть следующим.

Пример 1. Организация А является заказчиком-застройщиком офисного здания. Сметная стоимость строительства составляет 2 360 000 руб., в том числе согласно гл. 10 Сводного сметного расчета затраты на содержание заказчика-застройщика и технический надзор - 118 000 руб. (НДС 18% - 18 000 руб.). Строительство осуществляется подрядной организацией из материалов подрядчика. Договорная стоимость строительных работ, выполненных подрядчиком, составляет 2 242 000 руб., в том числе НДС 18% - 342 000 руб. Фактические затраты заказчика-застройщика составили 70 000 руб.

В полученных от инвестора денежных средствах на финансирование строительства содержится оплата стоимости услуг заказчика-застройщика по организации строительства. Поэтому эти средства в размере сметной стоимости услуг заказчика-застройщика являются для него предоплатой. Их надо отразить в учете по дебету счета 86 "Целевое финансирование" и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Авансы полученные".

В учете организации А будут составлены проводки:

     
   ———————————————————————————————————————T——————T——————T———————————¬
   |          Содержание операции         | Дебет|Кредит|Сумма, руб.|
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |        Учет авансов полученных и целевого финансирования       |
   +——————————————————————————————————————T——————T——————T———————————+
   |Отражена сумма целевого финансирования|  76  |  86  | 2 360 000 |
   |согласно смете на строительство       |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Поступили средства от инвестора       |  55  |  76  | 2 360 000 |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Отражена сумма аванса в размере       |  86  |  62  |   118 000 |
   |сметной стоимости услуг               |      |      |           |
   |заказчика—застройщика                 |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Начислен НДС с аванса                 |  62  | 68—2 |    18 000 |
   |(118 000 руб. х 18% / 118%)           |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |НДС перечислен в бюджет               | 68—2 |  51  |    18 000 |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |                  Учет расчетов с подрядчиком                   |
   +——————————————————————————————————————T——————T——————T———————————+
   |Перечислена предоплата подрядчику     |  60  |  55  | 2 242 000 |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Приняты СМР, выполненные подрядчиком, | 08—3 |  60  | 1 900 000 |
   |на основании акта и справки КС—3      |      |      |           |
   |(2 242 000 — 342 000) руб.            |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Отражен НДС, предъявленный подрядчиком| 19—И |  60  |   342 000 |
   |(подлежит вычету у инвестора)         |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |                Учет услуг заказчика—застройщика                |
   +——————————————————————————————————————T——————T——————T———————————+
   |Перечислены средства на расчетный счет|  51  |  55  |   118 000 |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Отражена сумма фактических расходов на|  20  |  02  |    70 000 |
   |содержание заказчика—застройщика      |      | (10, |           |
   |                                      |      |  69, |           |
   |                                      |      |  70) |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Включена в фактические затраты по     | 08—3 | 90—1 |   100 000 |
   |строительству стоимость услуг         |      |      |           |
   |заказчика—застройщика без НДС         |      |      |           |
   |(по акту оказанных услуг)             |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Отражена сумма НДС, подлежащая вычету | 19—И | 90—1 |    18 000 |
   |у инвестора                           |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Начислен НДС в бюджет по реализации   | 90—3 | 68—2 |    18 000 |
   |услуг заказчика—застройщика           |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Зачтен ранее полученный аванс в рамках|  62  |  86  |   118 000 |
   |целевого финансирования               |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Принят к вычету НДС, начисленный ранее| 68—2 |  62  |    18 000 |
   |с аванса, полученного за услуги       |      |      |           |
   |заказчика—застройщика                 |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Списаны фактические затраты           | 90—2 |  20  |    70 000 |
   |по содержанию заказчика—застройщика   |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Получен финансовый результат          | 90—9 |  99  |    30 000 |
   |от реализации услуг                   |      |      |           |
   |заказчика—застройщика                 |      |      |           |
   L——————————————————————————————————————+——————+——————+————————————
   

Вопрос: Как провести в учете подписанные акты выполненных, но не оплаченных услуг? Учетной политикой фирмы предусмотрено исчисление НДС "по оплате".

Ответ: Для того чтобы ответить на этот вопрос, рассмотрим конкретный пример.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1 с той лишь разницей, что инвестор осуществил финансирование строительства не на всю его сметную стоимость.

Предположим, что на счет заказчика-застройщика в рамках целевого финансирования поступила сумма 2 124 000 руб.

Выделим сумму аванса за услуги заказчика-застройщика исходя из отношения стоимости этих услуг к общей сметной стоимости.

118 000 руб. / 2360 000 руб. х 100% = 5%;

2124 000 руб. х 5% = 106 200 руб.

В учете организации А будут составлены проводки:

     
   ———————————————————————————————————————T——————T——————T———————————¬
   |          Содержание операции         | Дебет|Кредит|Сумма, руб.|
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |        Учет авансов полученных и целевого финансирования       |
   +——————————————————————————————————————T——————T——————T———————————+
   |Отражена сумма целевого финансирования|  76  |  86  | 2 360 000 |
   |согласно смете на строительство       |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Поступили средства от инвестора       |  55  |  76  | 2 124 000 |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Отражена сумма аванса                 |  86  |  62  |   106 200 |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Начислен НДС с аванса                 |  62  | 68—2 |    16 200 |
   |(106 200 руб. х 18% / 118%)           |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |НДС перечислен в бюджет               | 68—2 |  51  |    16 200 |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |                  Учет расчетов с подрядчиком                   |
   +——————————————————————————————————————T——————T——————T———————————+
   |Перечислена предоплата подрядчику     |  60  |  55  | 2 017 800 |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Приняты СМР, выполненные подрядчиком, | 08—3 |  60  | 1 900 000 |
   |на основании акта и справки КС—3      |      |      |           |
   |(2 242 000 — 342 000) руб.            |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Отражен НДС, предъявленный подрядчиком| 19—И |  60  |   342 000 |
   |(подлежит вычету у инвестора)         |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |                Учет услуг заказчика—застройщика                |
   +——————————————————————————————————————T——————T——————T———————————+
   |Перечислены средства на расчетный счет|  51  |  55  |   106 200 |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Отражена сумма фактических расходов на|  20  |  02  |    70 000 |
   |содержание заказчика—застройщика      |      | (10, |           |
   |                                      |      |  69, |           |
   |                                      |      |  70) |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Включена в фактические затраты по     | 08—3 | 90—1 |   100 000 |
   |строительству стоимость услуг         |      |      |           |
   |заказчика—застройщика без НДС         |      |      |           |
   |(по акту оказанных услуг)             |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Отражена сумма НДС, подлежащая вычету | 19—И | 90—1 |    18 000 |
   |у инвестора                           |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Начислен НДС, отложенный для          | 90—3 |76 НДС|    18 000 |
   |перечисления в бюджет                 |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Начислен НДС к уплате в бюджет        |76 НДС| 68—2 |    16 200 |
   |(106 200 х 18% / 118%)                |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Зачтен ранее полученный аванс в рамках|  62  |  86  |   106 200 |
   |целевого финансирования               |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Принят к вычету НДС, начисленный ранее| 68—2 |  62  |    16 200 |
   |с аванса, полученного за услуги       |      |      |           |
   |заказчика—застройщика                 |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Списаны фактические затраты           | 90—2 |  20  |    70 000 |
   |по содержанию заказчика—застройщика   |      |      |           |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Получен финансовый результат          | 90—9 |  99  |    30 000 |
   |от реализации услуг                   |      |      |           |
   |заказчика—застройщика                 |      |      |           |
   L——————————————————————————————————————+——————+——————+————————————
   

Таким образом, если учетной политикой организации (заказчика-застройщика) предусмотрено, что расчеты с бюджетом производятся по мере поступления денежных средств ("по оплате"), то НДС по услугам заказчика-застройщика подлежит начислению для оплаты в бюджет в период поступления средств от инвестора. До этого момента он должен числиться на счете 76, субсчет "НДС, отложенный для перечисления в бюджет".

Предположим, что инвестор перечислил на счет заказчика оставшуюся сумму целевого финансирования, равную 236 000 руб. (2 360 000 руб. - 2 124 000), в том числе за услуги заказчика-застройщика 11 800 руб. (118 000 - 106 200).

Учетные записи будут следующими:

     
   ———————————————————————————————————————T——————T——————T———————————¬
   |          Содержание операции         | Дебет|Кредит|Сумма, руб.|
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Поступление средств от инвестора      |  55  |  76  |   236 000 |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Перечислена задолженность подрядчику  |  60  |  55  |   224 200 |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Перечислены средства на расчетный счет|  51  |  55  |    11 800 |
   +——————————————————————————————————————+——————+——————+———————————+
   |Начислен НДС к уплате в бюджет        |76 НДС| 68—2 |     1 800 |
   L——————————————————————————————————————+——————+——————+————————————
   

С.А.Скобелева

Руководитель

департамента аудита

КГ "Аюдар"

Подписано в печать

15.04.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——