"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 15

ПРОБЛЕМЫ С ККТ?

Скоро два года как вступил в силу Закон от 22 мая 2003 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт", а вопросов в этой сфере меньше не стало. В первую очередь это связано с тем, что этим Законом предусмотрено принятие целого ряда нормативных актов (порядок ведения Государственного реестра, порядок и условия регистрации и применения ККТ и др.), но до сих пор из них принят только один, причем совсем недавно: о формах бланков строгой отчетности, порядке их утверждения, учета, хранения и уничтожения (Постановление Правительства РФ от 31 марта 2005 г. N 171). О том, какие проблемы больше всего беспокоят наших читателей и как их можно решить, рассказывает ведущий эксперт "БП" Геннадий Кузьмин.

Под контрольно-кассовой техникой (ККТ) понимаются не только контрольно-кассовые машины, но и электронно-вычислительные машины (в том числе персональные, программно-технические комплексы). Вся ККТ должна быть оснащена фискальной памятью - осуществление наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт, применение ККТ без фискальной памяти не допускается (п.2 ст.10 Закона).

К сведению! Фискальная память - это комплекс программно-аппаратных средств в составе ККТ, обеспечивающих некорректируемую ежесуточную (ежесменную) регистрацию и энергонезависимое долговременное хранение итоговой информации, необходимой для полного учета наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт, осуществляемых с применением контрольно-кассовой техники, в целях правильного исчисления налогов.

Кто и когда должен применять ККТ?

Контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр, применяется на территории РФ в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг (п.1 ст.2 Закона).

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие ККТ, обязаны выдавать клиентам (покупателям) отпечатанные контрольно-кассовой техникой кассовые чеки при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в момент оплаты (ст.5 Закона).

Исходя из этих норм Закона многими был сделан вывод о том, что ККТ нужна всем организациям и предпринимателям, реализующим товары (работы, услуги) за наличные деньги или с использованием платежных карт, как физическим, так и юридическим лицам. Вывод правильный, но не для всех случаев.

Так, суммы, полученные в виде аванса (предоплаты, задатка), по мнению автора, пробивать через ККТ не нужно, поскольку под термином "наличные денежные расчеты" в ст.1 Закона понимаются "произведенные с использованием средств наличного платежа расчеты за приобретенные товары, выполненные работы, оказанные услуги". Следовательно, авансы можно принимать в кассу по приходному кассовому ордеру (ПКО).

Такой подход уже нашел отражение в судебной практике по новому Закону о ККТ. В Постановлении ФАС Уральского округа от 6 сентября 2004 г. по делу N Ф09-3649/04-АК указано, что обязанность пробить чек возникает у продавца только после того, как сделка купли-продажи завершена. Другими словами, только тогда, когда обе стороны исполнят свои обязательства: покупатель полностью оплатит товар, а продавец передаст этот товар покупателю. При получении же от покупателя аванса сделка исполнена лишь частично, поэтому обязанности применять ККТ у продавца не возникает.

Кстати, судебная практика по старому Закону (от 18 июня 1993 г. N 5215-1 "О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением") также основывалась на позиции, что чек должен выдаваться только при полной оплате товара, услуги (например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 26 августа 2002 г. по делу N А56-10565/02 и от 20 декабря 2002 г. по делу N А56-23789/02, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13 ноября 2003 г. по делу N А38-1961-11/52-2003).

Те, кто не желает проблем с налоговыми органами по этому поводу, могут выбивать чеки при получении любых наличных сумм независимо от факта реализации товаров, работ и услуг, поскольку фискалы, в частности московские, придерживаются позиции, что чеки пробиваются при любых наличных денежных расчетах, в том числе и при получении аванса (Письма УМНС России по г. Москве от 22 июля 2003 г. N 29-12/40629, от 13 августа 2003 г. N 29-12/44313, от 12 сентября 2003 г. N 29-12/50038, от 8 сентября 2004 г. N 29-12/58110).

Организации и индивидуальные предприниматели в соответствии с порядком, определяемым Правительством РФ, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения ККТ в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности.

Внимание! Порядок утверждения формы бланков строгой отчетности, приравненных к кассовым чекам, а также порядок их учета, хранения и уничтожения установлены Постановлением Правительства РФ от 31 марта 2005 г. N 171.

К бланкам строгой отчетности, приравненным к кассовым чекам, относятся квитанции, билеты, проездные документы, талоны, путевки, абонементы и другие документы, предназначенные для осуществления наличных расчетов и расчетов с использованием платежных карт. Формы бланков утверждаются Министерством финансов РФ по обращению заинтересованных органов государственной власти, Центрального банка России и организаций, объединяющих субъектов предпринимательской деятельности, занятых в определенной сфере услуг.

Бланк должен содержать:

- сведения о его утверждении;

- наименование;

- шестизначный номер и серию;

- код формы бланка по Общероссийскому классификатору управленческой документации (ОКУД);

- наименование и код организации или индивидуального предпринимателя, выдавших бланк;

- идентификационный номер налогоплательщика;

- вид услуг;

- единицу измерения оказания услуг;

- стоимость услуги в денежном выражении;

- дату осуществления расчета;

- должность и фамилию лица, ответственного за совершение операции;

- место для личной подписи;

- печати организации или индивидуального предпринимателя.

Имейте в виду! Формы бланков строгой отчетности, утвержденные в соответствии с ранее установленными требованиями, могут применяться до утверждения новых форм, но не позднее 1 января 2007 г. (п.2 Постановления Правительства РФ от 31 марта 2005 г. N 171).

До принятия указанного Постановления по вопросам применения бланков строгой отчетности необходимо было руководствоваться действующими решениями Правительства РФ в части, не противоречащей Закону (Письмо ФНС России от 17 декабря 2004 г. N 22-3-21/1934).

В принципе иного выхода из сложившейся ситуации нет и не было. Так, например, Минфин России в своем Письме от 14 июля 2003 г. N 16-00-12/24 также рекомендовал до введения формы новых бланков строгой отчетности использовать прежние формы бланков, утвержденные в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 30 июля 1993 г. N 745.

В своем Постановлении от 31 июля 2003 г. N 16 Пленум ВАС РФ установил, что до момента издания Правительством РФ соответствующих нормативных правовых актов использование организациями и индивидуальными предпринимателями приравниваемых к чекам документов строгой отчетности по формам, утвержденным Минфином России по согласованию с Государственной межведомственной экспертной комиссией по контрольно-кассовым машинам, не является основанием для возложения на них ответственности за неприменение контрольно-кассовых машин.

МНС России в Письме от 4 июля 2003 г. N ШС-6-22/738 обязало свои управления по субъектам РФ не применять штрафные санкции за применение документов строгой отчетности, согласованных Решением Государственной комиссии от 24 июня 2003 г., впредь до утверждения их Минфином России.

Обратите внимание! Если для определенного вида деятельности форма бланков строгой отчетности Минфином России не установлена, то налогоплательщик не вправе вместо ККТ использовать бланки строгой отчетности, разработанные для других видов деятельности.

В этом случае он обязан применять ККТ! Использовать самостоятельно разработанные бланки строгой отчетности, не утвержденные Минфином России, организация (предприниматель) не имеет права.

Например, утвержденная Письмом Минфина России от 20 апреля 1995 г. N 16-00-30-35 в качестве документа строгой отчетности квитанция (форма по ОКУД 0700001, 0700002) может применяться при наличных денежных расчетах с населением предприятиями Федеральной службы лесного хозяйства РФ, Министерства культуры РФ, Министерства юстиции РФ (для судебно-экспертных учреждений), Министерства здравоохранения и медицинской промышленности РФ, Государственного комитета санитарно-эпидемиологического надзора РФ, Департамента жилищно-коммунального хозяйства Минстроя России, а также организациями и индивидуальными предпринимателями, ведущими аналогичную деятельность, но не входящими в систему соответствующих министерств. Указанная форма документа строгой отчетности не предусмотрена к применению при приеме пенсионных и целевых взносов от физических лиц. Для негосударственных пенсионных фондов, осуществляющих прием пенсионных и целевых взносов от населения по заключенным договорам негосударственного пенсионного обеспечения, в качестве документов строгой отчетности какие-либо квитанции по приему наличных денег от населения Минфином России не утверждались, следовательно, денежные расчеты за эти услуги должны осуществляться с применением ККТ (Письмо ФНС России от 17 декабря 2004 г. N 22-3-21/1934).

Имейте в виду! В случае когда у налогоплательщика, имеющего право выдавать вместо кассового чека бланк строгой отчетности, появился клиент - юридическое лицо или предприниматель, расплатившийся наличными денежными средствами, бланк такому клиенту выдавать нельзя, ему следует выдать кассовый чек, поскольку ККТ не применяется только при оказании услуг населению.

Кроме того, налогоплательщики могут производить наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт как без применения ККТ, так и бланков строгой отчетности при осуществлении следующих видов деятельности:

- продажи газет и журналов, а также сопутствующих товаров в газетно-журнальных киосках (при условии, если доля продажи газет и журналов в их товарообороте составляет не менее 50%; а ассортимент сопутствующих товаров утвержден органом исполнительной власти субъекта РФ. При этом учет торговой выручки от продажи газет и журналов и от продажи сопутствующих товаров ведется раздельно);

- обеспечения питанием учащихся и работников общеобразовательных школ и приравненных к ним учебных заведений во время учебных занятий;

- продажи ценных бумаг;

- торговли на рынках, ярмарках, в выставочных комплексах, а также на других территориях, отведенных для осуществления торговли, за исключением находящихся в этих местах торговли магазинов, павильонов, киосков, палаток, автолавок, автомагазинов, автофургонов, помещений контейнерного типа и других аналогично обустроенных и обеспечивающих показ и сохранность товара торговых мест (помещений и автотранспортных средств, в том числе прицепов и полуприцепов), открытых прилавков внутри крытых рыночных помещений при торговле непродовольственными товарами;

- продажи лотерейных билетов;

- разносной мелкорозничной торговли продовольственными и непродовольственными товарами (за исключением технически сложных товаров и продовольственных товаров, требующих определенных условий хранения и продажи) с ручных тележек, корзин, лотков (в том числе защищенных от атмосферных осадков каркасами, обтянутыми полиэтиленовой пленкой, парусиной, брезентом);

- продажи в пассажирских вагонах поездов чайной продукции в ассортименте, утвержденном федеральным органом исполнительной власти в области железнодорожного транспорта;

- торговли в киосках мороженым и безалкогольными напитками в розлив;

- продажи проездных билетов и талонов для проезда в городском общественном транспорте;

- торговли из цистерн пивом, квасом, молоком, растительным маслом, живой рыбой, керосином, в развал овощами и бахчевыми культурами;

- приема от населения стеклопосуды и утильсырья, за исключением металлолома;

- продажи в сельской местности (за исключением районных центров и поселков городского типа) лекарственных препаратов в аптечных пунктах, расположенных в фельдшерско-акушерских пунктах;

- реализации предметов религиозного культа и религиозной литературы, оказания услуг по проведению религиозных обрядов и церемоний в культовых зданиях и сооружениях и на относящихся к ним территориях, в иных местах, предоставленных религиозным организациям для этих целей, в учреждениях и на предприятиях религиозных организаций, зарегистрированных в порядке, установленном законодательством РФ;

- продажи по номинальной стоимости государственных знаков почтовой оплаты (почтовых марок и иных знаков, наносимых на почтовые отправления), подтверждающих оплату услуг почтовой связи.

Внимание! Не применять ККТ и бланки строгой отчетности также могут организации и индивидуальные предприниматели, находящиеся в отдаленных или труднодоступных местностях (за исключением городов, районных центров, поселков городского типа), указанных в перечне, утвержденном органом государственной власти субъекта РФ.

Ниже рассмотрены особенности применения (неприменения) ККТ в некоторых сферах деятельности организаций и предпринимателей.

Прием металлолома от населения

Несмотря на Определение Верховного Суда РФ от 19 декабря 2002 г. N КАС 02-624, в котором указано, что касса сборщику металлолома не нужна, поскольку он не принимает деньги, а выдает их, п.3 ст.2 Закона содержит требование применения ККТ этой категорией лиц "организации и индивидуальные предприниматели... могут производить наличные денежные расчеты... без применения ККТ при осуществлении... приема от населения стеклопосуды и утильсырья, за исключением металлолома". Соответственно и в Письме МНС России от 9 апреля 2004 г. N 33-0-11/281 указано, что при приеме металлолома от населения применять ККТ нужно обязательно.

По мнению автора, при приеме от населения металлолома применять ККТ нет необходимости, и хотя указанное Определение суда формально основано на прежнем Законе о ККМ, аргументы, приведенные в нем, можно использовать в новом судебном споре.

Целевые взносы в НКО

Прием пожертвований, а также вступительных и членских взносов в виде наличных денежных средств не относится ни к торговым операциям, ни к операциям по оказанию услуг либо выполнению работ, поэтому контрольно-кассовые аппараты в таких случаях некоммерческими организациями не применяются. Наличные денежные средства принимаются в кассу НКО и оформляются приходным кассовым ордером. В случае реализации некоммерческой организацией товаров (работ, услуг) за наличный расчет применение ККТ обязательно (п.1 ст.2 Закона).

Игорный бизнес

Так как ККТ применяется на территории РФ в обязательном порядке при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг (п.1 ст.2 Закона), то в случаях, когда прием наличных денежных средств не связан с операциями по реализации товаров, выполнению работ или оказанию услуг, у организаций и индивидуальных предпринимателей отсутствует обязанность по применению контрольно-кассовой техники.

К сведению! Игорный бизнес - это предпринимательская деятельность, связанная с извлечением организациями или индивидуальными предпринимателями доходов в виде выигрыша и (или) платы за проведение азартных игр и (или) пари, не являющаяся реализацией товаров (имущественных прав), работ или услуг (ст.364 НК РФ).

Следовательно, этот вид деятельности под действие Закона N 54-ФЗ не подпадает и обязанность по применению организациями и предпринимателями в этой сфере контрольно-кассовой техники отсутствует (Письмо МНС России от 10 ноября 2004 г. N 33-0-14/694, Письмо Минфина России от 30 сентября 2004 г. N 03-01-14/5-275, а также Письма УМНС России по г. Москве от 10 июня 2003 г. N 29-12/30789, от 12 ноября 2003 г. N 29-12/63238).

Прием, выдачу наличных денег и оформление кассовых документов кассами субъектам игорного бизнеса необходимо производить в соответствии с разд.II Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации (утв. Решением Совета директоров Центрального банка России от 22 сентября 1993 г. N 40).

Если организация (предприниматель) для внутреннего контроля учета полученной выручки в части осуществления игорного бизнеса использует незарегистрированную в налоговых органах ККТ, то привлечение к ответственности по ст.14.5 Кодекса Российской Федерации об административной ответственности в этом случае невозможно, поскольку обязанность использования при денежных расчетах контрольно-кассовой техники в такой ситуации законодательно не предусмотрена (Письмо МНС России от 10 ноября 2004 г. N 33-0-14/694).

Следует иметь в виду, что если игорное заведение оказывает иные платные услуги посетителям, реализует товары (например, напитки, сигареты и т.п.), то применение ККТ при приеме денежных средств в этом случае обязательно.

Нотариальные действия

Совсем недавно налоговые органы считали, что частные нотариусы при получении наличных денег за оказываемые услуги должны в обязательном порядке применять ККТ (Письмо МНС России от 22 октября 2003 г. N 33-0314/176АМ404, Письмо УМНС России по г. Москве от 24 декабря 2003 г. N 25-12/23045-547/АГ286). Теперь же все иначе.

В Письме от 14 апреля 2004 г. N 33-0-11/285@ МНС России сообщило, что положения ст.2 Закона N 54-ФЗ на правоотношения, связанные с оплатой нотариальных действий, не распространяются. При этом при взимании платы наличными денежными средствами обязательно ее отражение в реестре регистрации нотариальных действий, являющемся первичным учетным документом.

Письмом МНС России от 28 мая 2004 г. N 33-0-11/357@ разъяснено, что адвокатские образования (в том числе адвокатские кабинеты) и нотариусы при осуществлении деятельности, предусмотренной российским законодательством, не подпадают под действие Закона N 54-ФЗ и не должны использовать при осуществлении такой деятельности ККТ.

Если организация применяет ЕНВД

У организаций и предпринимателей, перешедших на уплату ЕНВД, размер уплачиваемого единого налога не зависит от величины выручки, поэтому совершенно очевидно, что использование ими кассовых аппаратов нецелесообразно. Более того, по оценкам некоторых экспертов, "вмененщики" тратят на покупку ККТ и ее обслуживание примерно столько же, сколько и на уплату самого налога.

Однако Закон не освобождает эту категорию налогоплательщиков от применения кассовых аппаратов, в связи с чем на сегодняшний день при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг им необходима ККТ (Письмо Минфина России от 25 августа 2004 г. N 03-01-20/1-12, Письмо МНС России от 25 октября 2004 г. N 33-0-13/682).

Недавно стало известно, что думский Комитет по налогам и сборам рекомендовал парламентариям принять поправки в Закон о применении ККТ, в частности предлагается освободить плательщиков ЕНВД от применения кассовых аппаратов.

Покупка ККТ впрок по требованию

налогового органа

Применять ККТ нужно только при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт, но никак не при безналичных, поэтому если в организации нет наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт, то не следует принимать во внимание позицию отдельных представителей налоговых органов "покупать на всякий случай - вдруг появятся наличные расчеты". Кроме того, Закон обязывает применять ККТ, а не покупать, так что налоговый орган имеет право только наложить штраф на лицо, не применяющее ККТ, а не требовать его покупки.

Согласно п.3 ст.154 ГК РФ для заключения любого договора (например, купли-продажи ККТ) необходимо выражение согласованной воли двух сторон (покупателя и продавца), но никак не третьей стороны (налогового органа), более того, понуждение к заключению договора не допускается (п.1 ст.421 ГК РФ), поэтому если организация не желает что-либо покупать, то налоговый орган не вправе требовать заключения такой сделки.

Расчеты по договору комиссии

(агентскому договору)

По мнению некоторых представителей налоговой службы, при любых наличных расчетах между комиссионером и комитентом требуется применять кассовый аппарат (например, Письмо УМНС России по г. Москве от 5 ноября 2003 г. N 29-12/62221), поскольку никаких исключений для них Закон N 54-ФЗ не содержит.

Исключения здесь и не нужны, как уже отмечалось, в Законе четко указано, что под наличными денежными расчетами понимаются "произведенные с использованием средств наличного платежа расчеты за приобретенные товары, выполненные работы, оказанные услуги". Поэтому, когда комитент принимает от комиссионера наличные денежные средства за проданные по его поручению товары, по мнению автора, ККТ применять не нужно, ведь комиссионер не приобретал у него товары, а исполнял комиссионное поручение.

Безусловно, когда комиссионер реализует товар населению и организациям (предпринимателям) за наличный расчет, он обязан использовать ККТ, когда же он передает наличные деньги (все полученное по договору комиссии) комитенту, купля-продажа между ними не происходит и ККТ комитентом применяться не должна.

В ситуации, когда агент принимает от принципала наличные денежные средства для выполнения агентского договора, по мнению автора, применять кассовый аппарат также нет необходимости по тем же причинам, к тому же в момент передачи денег услуги агентом еще не оказаны. Если агент возвращает принципалу неиспользованные денежные средства наличными, применять кассовую технику тоже не нужно. Кстати, судебная практика подтверждает это, например Постановление ФАС Центрального округа от 22 октября 2003 г. по делу N А09-5635/03-14-13.

Внимание! Таким образом, в расчетах между посредником и поручителем ККТ применяется только в одном случае: когда поручитель уплачивает вознаграждение посреднику наличными денежными средствами за оказанные последним услуги.

Требования к ККТ

Требования к ККТ, используемой организациями, порядок и условия ее регистрации и применения определяются Правительством РФ (п.1 ст.4 Закона). Однако, как уже подчеркивалось, до настоящего времени Правительством РФ нормативно-правовые акты, в которых были бы изложены требования к ККТ, еще не приняты.

До их принятия и официального опубликования порядок и условия регистрации ККТ в налоговых органах РФ определяются Приказом Госналогслужбы России от 22 июня 1995 г. N ВГ-3-14/36 "Об утверждении Порядка регистрации контрольно-кассовых машин в налоговых органах" и Письмом МНС России от 30 марта 2000 г. N АС-6-16/232 "О регистрации контрольно-кассовых машин филиалов предприятий" в части, не противоречащей положениям Закона N 54-ФЗ (Письмо МНС России от 1 октября 2004 г. N 33-0-11/608@).

Применяемая ККТ должна:

- быть зарегистрирована в налоговых органах по месту учета организации или индивидуального предпринимателя в качестве налогоплательщика;

- быть исправна, опломбирована в установленном порядке;

- иметь фискальную память и эксплуатироваться в фискальном режиме.

Внимание! В соответствии с п.1 ст.2 Закона ККТ, применяемая на территории РФ, должна быть включена в Государственный реестр, который подлежит официальному опубликованию.

Порядок ведения Государственного реестра, требования к его структуре и составу сведений, а также федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный осуществлять его ведение, должно определить Правительство РФ.

Сейчас, пока новый реестр не установлен, при выборе ККТ ориентироваться следует на реестр Государственной межведомственной экспертной комиссии по ККМ (ГМЭК), которая прежде вела такой реестр (Постановлением Правительства РФ от 16 апреля 2004 г. N 215 ГМЭК упразднена), и письма МНС России с указаниями, какие кассовые аппараты подлежат регистрации в налоговых инспекциях.

Какую ККТ зарегистрируют в налоговой инспекции, разъяснено, например, в Письме МНС России от 6 февраля 2004 г. N 33-0-11/105:

- кассовые аппараты, которые вошли в реестр ГМЭК;

- ККТ, которая поименована в Протоколе ГМЭК от 12 сентября 2003 г. N 3/75-2003 (реестр ККТ приведен в Письме Госналогслужбы России от 5 февраля 1998 г. N ВК-6-16/84).

Кроме того, МНС России постоянно дополняет перечень разрешенной к использованию ККТ (Письма МНС России от 10 марта 2004 г. N 33-0-11/197, от 12 мая 2004 г. N 33-0-11/326, от 7 июля 2004 г. N 33-0-11/433, от 2 августа 2004 г. N 33-0-11/492).

ККТ необходимо поставить на учет в том налоговом органе, в котором организация или индивидуальный предприниматель зарегистрированы в соответствии с п.1 ст.83 НК РФ и на контролируемой территории которого налогоплательщик производит наличные денежные расчеты, связанные с продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг (Письмо МНС России от 1 октября 2004 г. N 33-0-11/608).

В случае исключения ранее применявшихся моделей ККТ из Государственного реестра их дальнейшая эксплуатация осуществляется до истечения нормативного срока их амортизации (п.5 ст.3 Закона).

О техническом обслуживании

Раньше, перед тем как регистрировать ККМ, ее владельцу следовало заключить договор на техническое обслуживание машины с центром технического обслуживания (ЦТО). Там же до принятия Закона N 54-ФЗ было необходимо регистрировать все кассовые аппараты и проходить ежегодную проверку их исправности.

В Законе N 54-ФЗ центры технического обслуживания вовсе не упоминаются, поэтому формально владелец ККТ сам определяет, стоит ли ему сотрудничать с ЦТО или нет. Тем не менее, поскольку кассовый аппарат нужно зарегистрировать в налоговой инспекции, а порядок регистрации ККТ, которым руководствуются работники налоговой службы (утвержден Приказом Госналогслужбы России от 22 июня 1995 г. N ВГ-3-14/36), требует представлять в налоговую инспекцию договор с ЦТО (а также наличие пломб), указанный договор, по мнению автора, придется заключить.

По поводу пломбирования ККМ хотелось бы отметить следующее. В Письме МНС России от 16 сентября 2004 г. N 33-0-11/584 сообщается, что за отсутствие на кассовом аппарате пломбы ЦТО организацию или индивидуального предпринимателя могут оштрафовать как за неприменение кассового аппарата по ст.14.5 Кодекса РФ об административных правонарушениях. Что касается отсутствия на кассовом аппарате голограммы сервисного центра, то это не дает оснований для наложения штрафа за неприменение ККТ (Постановление Президиума ВАС РФ от 30 марта 2004 г. N 14447/03).

Обязанности лиц, применяющих ККТ

Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие ККТ при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт, обязаны:

- осуществлять регистрацию ККТ в налоговых органах;

- применять исправную ККТ, опломбированную в установленном порядке, зарегистрированную в налоговых органах и обеспечивающую надлежащий учет денежных средств при проведении расчетов (фиксацию расчетных операций на контрольной ленте и в фискальной памяти);

- выдавать покупателям (клиентам) в момент оплаты отпечатанные ККТ кассовые чеки;

- обеспечивать ведение и хранение в установленном порядке документации, связанной с приобретением и регистрацией, вводом в эксплуатацию и применением ККТ, а также обеспечивать должностным лицам налоговых органов беспрепятственный доступ к соответствующей ККТ, предоставлять им указанную документацию;

- производить при первичной регистрации и перерегистрации ККТ введение в ее фискальную память информации и замену накопителей фискальной памяти с участием представителей налоговых органов.

Здесь хотелось бы рассмотреть ситуацию, когда поставщик доставляет товар (оказывает услуги, выполняет работы) клиенту (заказчику) и получает от него наличные денежные средства на месте, непосредственно после доставки товара (оказания услуг, выполнения работ).

Представители налоговых органов (например, Письмо УМНС России по г. Москве от 20 августа 2003 г. N 29-12/45660) считают, что в таком случае доверенное лицо (представитель) поставщика обязан в момент получения денег выбить чек, а для этого приехать к клиенту с переносным контрольно-кассовым аппаратом, причем заранее пробивать чек нельзя.

По мнению автора, поскольку ст.5 Закона N 54-ФЗ обязывает налогоплательщика "выдать" покупателю в момент оплаты кассовый чек, а не "выбить" его, то приезжать к клиенту с переносным ККМ следует только тогда, когда сумма покупки неизвестна, если же она известна загодя, то ККМ с собой можно не брать, можно выбить чек заранее (в офисе) и выдать его покупателю в момент оплаты. Закон нарушен не будет.

Контроль за исполнением Закона

Контроль за применением ККТ возложен на налоговые органы, которые:

- осуществляют контроль за соблюдением Закона и полнотой учета выручки в организациях и у индивидуальных предпринимателей;

- проверяют документы, связанные с применением ККТ, получают необходимые объяснения, справки и сведения по вопросам, возникающим при проведении проверок;

- проводят проверки выдачи организациями и индивидуальными предпринимателями кассовых чеков;

- налагают штрафы в случаях и порядке, которые установлены Кодексом РФ об административных правонарушениях.

Кроме того, при осуществлении налоговыми органами указанных контрольных функций с ними взаимодействуют органы внутренних дел (п.2 ст.7 Закона).

О ценниках

Обязанность продавцов вывешивать ценники на продаваемые товары в Законе не содержится, однако это не означает, что оформлять их не нужно. Норма об обязательном вывешивании (наличии) ценников на продаваемые товары не включена в Закон, поскольку не имеет отношения к сфере применения ККТ.

Внимание! Требование вывешивать ценники предусмотрено п.19 Правил продажи товаров, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 19 января 1998 г. N 55.

Учитывая изложенное, в настоящее время налоговые органы не полномочны осуществлять контроль за наличием ценников на продаваемые товары при проверках правильности применения контрольно-кассовых машин.

Нужен ли приходный кассовый ордер?

Некоторые специалисты налоговых органов считают, что организация или индивидуальный предприниматель при получении наличных денежных средств от другой организации (индивидуального предпринимателя) кроме кассового чека также должны оформить приходный кассовый ордер и выдать квитанцию к нему покупателю (Письма УМНС России по г. Москве от 13 августа 2003 г. N 29-12/44313 и от 20 октября 2003 г. N 29-12/58566). Давайте разберемся, так ли это.

В соответствии с п.3 Порядка ведения кассовых операций в РФ, утвержденного Решением Совета директоров Центрального банка РФ 22 сентября 1993 г. N 40, прием наличных денег предприятиями при осуществлении расчетов с населением производится с обязательным применением контрольно-кассовых машин. Причем прием наличных денег кассами предприятий производится по приходным кассовым ордерам, подписанным главным бухгалтером или лицом, на это уполномоченным письменным распоряжением руководителя предприятия (п.13 Порядка ведения кассовых операций), а записи в кассовую книгу вносятся кассиром сразу же после получения или выдачи денег по каждому ордеру (п.24 указанного Порядка).

Прием наличных денег при осуществлении расчетов с населением, например за проданные магазином товары, производится кассиром-операционистом, который выдает кассовый чек, но никогда не выписывает гражданам ПКО. Почему? Потому что он и не должен этого делать, поскольку прием наличных денег кассой предприятия в момент приема денег кассиром-операционистом еще не произведен.

Следует различать понятия "прием наличных денег кассой предприятия" и "прием наличных денег кассиром-операционистом через кассовый аппарат". Это термины похожие, но разные. ККМ - это не касса предприятия, а всего лишь счетно-суммирующее, вычислительное, чекопечатающее устройство.

В конце смены вся дневная выручка принимается в кассу предприятия, вот тогда на основании итогового чека (Z-отчета) и составляется один приходный кассовый ордер.

Что касается расчетов с юридическими лицами, то до вступления в силу Закона, получая от них наличные деньги, кассир сразу же приходовал их в кассу предприятия, составлялся приходный кассовый ордер, а представителю организации-покупателя выдавалась квитанция к приходному кассовому ордеру.

Таким образом, в обоих случаях правило п.13 Порядка ведения кассовых операций о приеме наличных денег кассами предприятий строго по приходным кассовым ордерам соблюдалось.

Поскольку сейчас ККТ применяется на территории РФ в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, причем как с физическими, так и с юридическими лицами (предпринимателями), то они обязаны выдавать покупателям в момент оплаты отпечатанные контрольно-кассовой техникой кассовые чеки.

Прием денежных средств осуществляет кассир-операционист, и так же, как и раньше, вся дневная выручка, но теперь от всех категорий покупателей по одному приходному кассовому ордеру, составленному на основании Z-отчета, принимается в кассу предприятия (при этом правило п.13 Порядка ведения кассовых операций опять же соблюдается).

Следовательно, при приеме от организаций и индивидуальных предпринимателей наличных денежных средств ПКО составлять не нужно, вместо корешка к ПКО они получают кассовый чек.

Кстати, поскольку корректировка Z-отчета на суммы наличных денежных средств, полученных от организаций и индивидуальных предпринимателей, нормативными актами не предусмотрена, то составление ПКО и выдача клиентам корешка к нему приведут к оформлению одной и той же суммы по одной хозяйственной операции двумя платежными документами, отражению ее дважды в кассовой книге и соответственно по дебету счета 50 "Касса".

Правда, представители налоговых органов советуют поступать следующим образом: выписывать при приеме наличных денег от юридических лиц и предпринимателей ПКО, пробивать чеки при расчетах с ними и населением в разные секции аппарата (разные аппараты), а общий итог выручки по кассовым лентам уменьшать на суммы, полученные по ПКО.

Иными словами, в кассовой книге нужно отразить реквизиты всех выписанных покупателям приходных кассовых ордеров, а после снятия Z-отчета с ККТ в кассовую книгу нужно занести выручку за минусом сумм, на которые были выписаны приходные кассовые ордера и которые уже отражены в кассовой книге (Письмо УМНС по г. Москве от 19 сентября 2003 г. N 29-12/51729).

Таким образом, тем налогоплательщикам, которые желают выдавать не только чеки ККТ, но и выписывать при приеме наличных денег от юридических лиц и предпринимателей ПКО, во избежание "задвоения" выручки в кассовой книге (ведь в нее должна заноситься дневная выручка, как прошедшая через ККТ, так и оформленная приходным кассовым ордером) целесообразно применять описанный выше порядок.

По мнению автора, так все-таки делать не следует, единственное, с чем стоит согласиться, это то, что пробивать чеки при расчетах с населением и юридическими лицами следует в разные секции аппарата (разные аппараты), поскольку такие продажи в бухгалтерском учете отражаются по-разному:

Д-т сч. 50 К-т сч. 90 - на сумму выручки от продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг) населению

или

Д-т сч. 50 К-т сч. 62 - на сумму денежных средств, полученных от организаций и индивидуальных предпринимателей за товары (работы, услуги)

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 - на сумму выручки от продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг) организациям и индивидуальным предпринимателям.

Кроме того, никакой ответственности за несоставление "приходника" при приеме наличных от организации (предпринимателя) действующим законодательством не предусмотрено. Дело в том, что штраф по ст.15.1 КоАП РФ налагается, только если организация или предприниматель допустили неоприходование (неполное оприходование) наличности в кассу.

Указанного нарушения налогоплательщик, не составляющий ПКО на каждую операцию, проводимую через ККМ, как раз и не допускает, поскольку при реализации продукции с использованием ККМ п.15 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н) разрешает приходовать деньги в кассу организации в конце рабочего дня, причем делается это одним "приходником".

Следовательно, если налогоплательщик в конце рабочего дня в полном объеме оприходует деньги, поступившие в кассу, то и штрафовать его не за что.

Для филиалов - отдельная кассовая книга?

Некоторые организации имеют филиалы в других субъектах РФ, причем как с балансом и расчетным счетом, так и не выделенные на отдельный баланс. Филиалы осуществляют различные финансово-хозяйственные операции, в том числе прием денежных средств от юридических и физических лиц за проданные товары, выполненные работы и оказанные услуги.

Согласно п.23 Порядка ведения кассовых операций каждое предприятие ведет только одну кассовую книгу. Поскольку в других документах ЦБ РФ косвенным образом признается, что иметь кассовую книгу могут и филиалы с отдельным балансом и расчетным счетом, то, по мнению автора, под предприятиями в контексте Порядка ведения кассовых операций следует понимать и филиалы, выделенные на отдельный баланс и имеющие расчетный счет.

Что касается филиалов без отдельного баланса и расчетного счета, то действующими нормативными актами таким подразделениям право вести свою кассовую книгу не предоставлено.

Если филиал осуществляет наличные расчеты, то такие операции обязательно должны быть отражены в соответствующих учетных регистрах, а именно в кассовой книге, в которой отражаются как поступление, так и выдача наличных денег. При этом прием и выдача денег по кассовым ордерам могут производиться только в день их составления, и записи в кассовую книгу производятся кассиром сразу же после получения или выдачи денег по каждому ордеру.

Кроме того, ежедневно в конце рабочего дня кассир подсчитывает итоги операций за день, выводит остаток денег в кассе на следующее число и передает в бухгалтерию в качестве отчета кассира второй отрывной лист (копию записей в кассовой книге за день) с приходными и расходными кассовыми документами под расписку в кассовой книге.

Если филиал имеет отдельный баланс, то данные об остатках в кассе отражаются непосредственно в главной книге и балансе филиала. Впоследствии головная организация составляет сводный баланс, данные которого включают в себя как остатки по счетам головной организации, так и остатки по счетам всех ее филиалов.

Если же филиал, не имеющий расчетного счета и не выделенный на отдельный баланс, значительно удален от головной организации, то произвести записи в кассовую книгу, находящуюся на головном предприятии, невозможно, поэтому в такой ситуации следует выделить филиал на отдельный баланс и открыть расчетный счет.

Вычет по НДС на основании кассового чека

Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на суммы налоговых вычетов (п.1 ст.171 НК РФ). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ, необходимых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения (в том числе и по "нулевой" ставке) в соответствии с гл.21 НК РФ (п.2 ст.171 НК РФ). При этом указанные товары (работы, услуги) должны быть приняты налогоплательщиком к учету, а в наличии у него должен быть счет-фактура поставщика, оформленный в установленном порядке (ст.172 НК РФ).

Порядок применения налоговых вычетов установлен ст.172 НК РФ и в общем случае состоит в следующем: налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС.

Поскольку в Кодексе не говорится о том, что сумма НДС обязательно должна быть выделена в кассовых чеках отдельной строкой, то факт уплаты налога продавцу подтверждается сверкой суммы, указанной в чеке, с договорной стоимостью проданных товаров - они должны быть одинаковыми (кроме счета-фактуры, сумму НДС принято выделять в договоре, счете и накладной (акте выполненных работ, оказанных услуг), так как согласно п.1 ст.168 НК РФ налог входит в стоимость реализуемых товаров).

Когда некоторые представители налоговых органов ссылаются на п.4 ст.168 НК РФ и требуют, чтобы в чеках ККМ сумма НДС была выделена отдельной строкой, следует внимательно прочесть указанную норму: "В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой". Кассовый чек не является ни первичным учетным документом, ни расчетным, поскольку не отвечает требованиям ст.9 (не предусматривает подписи должностного лица и др.) и п.3 ст.7 (не предусматривает подписи главного бухгалтера) Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Правда, игнорируя требования Закона N 129-ФЗ, специалисты Минфина России определили, что кассовый чек является первичным учетным документом (Письмо Минфина России от 5 января 2004 г. N 16-00-17/2), но не стоит обращать внимание на это Письмо, поскольку закон, как говорится, есть закон и там все черным по белому написано. Таким образом, принять к вычету НДС при наличии счета-фактуры, оформленного должным образом, по мнению автора, можно и по кассовому чеку, в котором налог отдельной строкой не выделен.

Кстати, судебная практика по этому поводу складывается не в пользу налоговых органов. Так, ФАС Северо-Западного округа в своем Постановлении от 24 января 2005 г. N А66-7929/2004 указал на то, что условиями предъявления к вычету налога на добавленную стоимость по товарам являются фактическая оплата приобретенных для продажи товаров, их оприходование и наличие счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров с указанием суммы НДС. При этом отсутствие в кассовых чеках сумм НДС, выделенных отдельной строкой, при наличии надлежащим образом оформленных счетов-фактур никакого значения не имеет и соответственно не является основанием для отказа в применении налоговых вычетов по НДС.

В принципе, в большинстве случаев кассовые аппараты могут пропечатывать в чеках сумму НДС, входящую в стоимость покупки, однако при расчетах с населением этого не требуется, поэтому во многих машинах эта функция просто не налажена. Если же клиенты желают получить кассовый чек с выделенной в нем отдельной строкой суммой НДС, то в такой ситуации можно обратиться в центр технического обслуживания для перепрограммирования ККМ.

Еще сотрудники налоговых органов считают, что, для того чтобы налогоплательщик мог воспользоваться своим правом на вычет по НДС, необходимо, чтобы в строке 5 счета-фактуры были указаны реквизиты (номер и дата составления) кассового чека (Письма МНС России от 10 октября 2003 г. N 03-1-08/2963/11-АЛ268 и от 13 мая 2004 г. N 03-1-08/1191/15, Письмо УМНС России по г. Москве от 12 мая 2004 г. N 24-11/31529). По мнению автора, это требование тоже, мягко говоря, надуманное.

Согласно п.2 ст.169 НК РФ не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету или возмещению только счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п.п.5 и 6 ст.169 НК РФ. Невыполнение же требований, предъявляемых к счету-фактуре, которые не предусмотрены п.п.5 и 6 ст.169 НК РФ, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Другими словами, для законного вычета НДС необходимо, чтобы счет-фактура был составлен в порядке, предусмотренном п.п.5 и 6 ст.169 НК РФ. Согласно п.5 ст.169 НК РФ реквизиты платежно-расчетного документа должны указываться в счете-фактуре только в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Следовательно, отсутствие в счете-фактуре реквизитов кассового чека (при условии, что оплата произведена в день покупки, то есть это не авансовый платеж) не является основанием для отказа в применении налогового вычета по НДС.

Учет счетов-фактур

Согласно п.3 ст.168 НК РФ продавцу следует выставить счет-фактуру покупателю. После вступления в силу Закона у организаций и индивидуальных предпринимателей при расчетах наличными с юридическими лицами появилась еще и обязанность выдать кассовый чек.

Выставленный счет-фактуру необходимо отразить в книге продаж, что установлено п.16 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС (утв. Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914). В соответствии с требованиями этой же нормы показания лент контрольно-кассовых машин также заносятся в книгу продаж.

Получилась парадоксальная ситуация - одна и та же сумма выручки от одного и того же покупателя - юридического лица (предпринимателя) должна была быть отражена в книге продаж дважды: по счету-фактуре, выписанному этому субъекту, и в составе общей наличной выручки по итогу дня.

Сначала этот вопрос был разрешен в рамках разъяснений Минфина России (Письмо от 6 августа 2003 г. N 04-03-11/63) и МНС России (Письмо от 10 октября 2003 г. N 03-1-08/2963/11-АЛ268): налогоплательщикам было предложено регистрировать в книге продаж итоги кассовых лент только в части, относящейся к расчетам с населением, то есть в тех случаях, когда обязанность продавца по выставлению счета-фактуры считается исполненной одновременно с выдачей кассового чека.

Несколько позже Постановлением Правительства РФ от 16 февраля 2004 г. N 84 эта норма была внесена в сами Правила ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС.

Поэтому сегодня этот вопрос полностью снят, поскольку п.16 указанных выше Правил дополнен абзацем следующего содержания: "Счета-фактуры, выданные продавцами при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) организациям и индивидуальным предпринимателям за наличный расчет, подлежат регистрации в книге продаж. При этом показания контрольных лент контрольно-кассовой техники регистрируются в книге продаж без учета сумм, указанных в соответствующих счетах-фактурах".

Ответственность за неприменение ККТ

Продажа товаров, выполнение работ либо оказание услуг юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями без применения в установленных законом случаях ККМ согласно ст.14.5 Кодекса РФ об административных правонарушениях (КоАП РФ) влекут наложение административного штрафа на:

- граждан в размере от 15 до 20 МРОТ, то есть от 1500 до 2000 рублей, поскольку согласно ст.5 Закона от 19 июня 2000 г. N 82-ФЗ размер МРОТ для исчисления штрафов составляет 100 руб.;

- должностных лиц - от 30 до 40 МРОТ, то есть от 3000 до 4000 руб.;

- на юридических лиц - от 300 до 400 МРОТ, то есть от 30 000 до 40 000 руб.

Внимание! Штрафы в полном размере подлежат зачислению в местные бюджеты по месту нахождения органа или должностного лица, принявшего решение о его наложении (п.1 ст.46 Бюджетного кодекса РФ).

Как отметил в своем Определении от 14 декабря 2000 г. N 244-О Конституционный Суд РФ, если ККМ не применил работник организации, штраф все равно налагается на юридическое лицо, причем возложение ответственности на предприятие (предпринимателя) не может служить препятствием последнему в установленном законодательством порядке требовать возмещения ущерба, нанесенного ему по вине его работника.

Об этом же сказано и в Постановлении Президиума ВАС РФ от 28 сентября 2004 г. N 6429/04: "Неприменение юридическим лицом контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов вследствие ненадлежащего исполнения трудовых обязанностей его работником не является обстоятельством, освобождающим само юридическое лицо от ответственности за административное правонарушение по статье 14.5 КоАП РФ, согласно которой продажа товаров, выполнение работ либо оказание услуг в организациях торговли либо в иных организациях, осуществляющих реализацию товаров, выполняющих работы либо оказывающих услуги, а равно гражданами, зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей, без применения в установленных законом случаях контрольно-кассовых машин приводит к привлечению к административной ответственности в виде взыскания штрафа".

За неисполнение других обязанностей, установленных Законом N 54-ФЗ, в частности за использование неисправной или неопломбированной ККТ, за невыдачу чека покупателю и др., ответственность ни в указанной, ни в какой-либо другой статье КоАП РФ, а также в самом Законе не предусмотрена. Тем не менее согласно Постановлению ВАС РФ от 31 июля 2003 г. N 16 под неприменением контрольно-кассовых машин следует понимать:

- фактическое неиспользование ККМ (в том числе по причине его отсутствия);

- использование ККМ, не зарегистрированной в налоговых органах;

- использование ККМ, не включенной в Государственный реестр;

- использование ККМ без фискальной (контрольной) памяти, с фискальной памятью в нефискальном режиме или с вышедшим из строя блоком фискальной памяти;

- использование ККМ, у которой пломба отсутствует либо имеет повреждение, свидетельствующее о возможности доступа к фискальной памяти;

- пробитие ККМ чека с указанием суммы, менее уплаченной покупателем (клиентом).

Схемы, позволяющие не применять ККТ

Некоторые специалисты предлагают абсолютно легальные схемы не применять ККТ при расчетах наличными с юридическими лицами и предпринимателями.

Например, зачет взаимных требований. По договору купли-продажи продавец отгружает покупателю товар, у покупателя возникает кредиторская задолженность перед продавцом. Продавец выписывает вексель на сумму задолженности за товары и продает его покупателю за наличные. Поскольку наличные денежные средства поступают в оплату векселя, являющегося ценной бумагой, то в соответствии с п.3 ст.2 Закона ККТ применять не нужно. У продавца возникает кредиторская задолженность по векселю.

Покупатель предъявляет вексель к погашению, составляется акт взаимозачета: долг по векселю продавца и задолженность покупателя за товар погашаются, а стороны считают свои обязательства выполненными.

Можно сделать и по-другому: покупатель выписывает вексель и рассчитывается им за товары, причем сумма векселя равна стоимости товара, продавец предъявляет этот вексель покупателю и получает в его оплату наличные денежные средства, на том же основании ККТ применять не нужно.

Однако такие схемы нежизнеспособны: во-первых, придется оформить достаточно много первичных документов, а во-вторых, зачем все это нужно покупателю?

Г.Кузьмин

Ведущий эксперт "БП"

Подписано в печать

14.04.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——