"Главбух", 2005, N 8

ПРИОБРЕТЕНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ: ОСВАИВАЕМ НОВЫЕ ПРАВИЛА

Когда минфиновцы преподнесли учреждениям новый План счетов, казалось, что до октября 2005 г., когда нужно окончательно перестроиться, далеко. Но вот до "времени Ч" осталось меньше полугода, а новые правила вызывают все больше вопросов.

С помощью нашего журнала вы постепенно преодолеете все трудности. В этом номере мы рассмотрели одну из наиболее распространенных и важных ситуаций - приобретение основных средств. Здесь расписаны все основные варианты: объект построен, куплен, получен безвозмездно. И рассмотрены различные источники финансирования - и бюджетные средства, и предпринимательская деятельность.

Что относится к основным средствам

Согласно п.10 Инструкции от 26 августа 2004 г. N 70н, к основным средствам бюджетного учреждения относятся объекты, которые обладают двумя признаками:

1) используются для выполнения работ, оказания услуг либо для управленческих нужд;

2) имеют срок полезного использования более 12 месяцев.

Как видите, по новым правилам учета стоимостный критерий роли не играет. Главное, чтобы срок полезного использования объекта был больше года. В связи с этим предметы, которые учитывались до 1 января 2005 г. в составе малоценных предметов, "перекочевали" в основные средства. Это мягкий инвентарь (белье, постельные принадлежности, одежда и обмундирование), посуда.

Тем не менее стоимостный критерий имеет значение, когда решают, какое имущество надо учитывать как отдельный инвентарный объект. Так, всем основным средствам стоимостью свыше 1000 руб. присваивают уникальные номера, которые сохраняются за объектами, пока они находятся в учреждении. Номеров не присваивают объектам стоимостью до 1000 руб. включительно, также мягкому инвентарю и посуде независимо от стоимости.

Еще один нюанс, который необходимо учесть при определении инвентарных объектов, касается основных средств, состоящих из нескольких частей. В этом случае надо четко определить, приходовать эти части как отдельные инвентарные объекты или как единый. Решим эту проблему по конкретным основным средствам.

Здания, сооружения. Бывает так, что здания примыкают друг к другу, то есть имеют общую стену, но каждое из них является самостоятельной конструкцией, то есть отдельным зданием, отдельным конструктивным целым. В этом случае каждую конструкцию нужно учитывать как отдельный инвентарный объект. Об этом сказано в п.19 Инструкции N 70н. А иначе здания нужно учесть как единый объект.

Постройки, пристройки, ограждения. Если такие объекты, как сараи, заборы, колодцы и т.д., обеспечивают функционирование одного здания, то они вместе с этим зданием составляют один инвентарный объект. Если же благодаря таким сооружениям и постройкам функционируют два и более здания, то их можно учитывать как отдельные инвентарные объекты.

Такие капитальные постройки, как склады, гаражи, а также котельные и т.д., имеют самостоятельное хозяйственное назначение. Поэтому они являются самостоятельными инвентарными объектами.

Компьютеры. Комплектующим компьютера можно установить разные сроки полезного использования, тогда каждую из частей бухгалтер оприходует как отдельный объект. Таким образом бухгалтер в будущем избежит проблем с заменой какой-либо из частей на другую модель. Позволяет так поступить п.19 Инструкции N 70н.

Отметим, что, согласно п.40 Инструкции N 70н, срок полезного использования определяют согласно Классификации основных средств. Она утверждена Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы".

Пример 1. В апреле 2005 г. бюджетное учреждение приобрело монитор, системный блок и принтер. Их стоимость без НДС составила 6000 руб., 7000 и 7500 руб. соответственно.

Чтобы упростить учет, бюджетное учреждение решило установить разные сроки полезного использования для купленных объектов. Согласно Постановлению Правительства РФ N 1, срок полезного использования вычислительной техники - свыше трех и до пяти лет включительно. Руководитель своим приказом утвердил следующие сроки полезного использования:

- монитор - 54 месяца;

- системный блок - 37 месяцев;

- принтер - 48 месяцев.

Так как объекты имеют разные сроки полезного использования, их оприходовали как отдельные инвентарные объекты.

На каких счетах учитывают основные средства

В Плане счетов предусмотрены следующие счета для учета основных средств:

0 101 01 000 "Жилые помещения";

0 101 02 000 "Нежилые помещения";

0 101 03 000 "Сооружения";

0 101 04 000 "Машины и оборудование";

0 101 05 000 "Транспортные средства";

0 101 06 000 "Производственный и хозяйственный инвентарь";

0 101 07 000 "Библиотечный фонд";

0 101 08 000 "Мягкий инвентарь";

0 101 09 000 "Драгоценности и ювелирные изделия";

0 101 10 000 "Прочие основные средства".

Белье, постельные принадлежности, спецодежда учитываются на счете 0 101 08 000 "Мягкий инвентарь", а посуда на - счете 0 101 06 000 "Производственный и хозяйственный инвентарь" (п.23 Инструкции N 70н).

Детализацию этих счетов по субсчетам второго, третьего и т.д. порядка бухгалтеру надо сформировать самому на основе классификации, приведенной в Общероссийском классификаторе основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ). Этот Классификатор утвержден Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. N 359.

Примечание. 1, 2, 3 или 0?

В качестве первого знака в счетах (он является 18-м в 26-значном счете) надо поставить:

- 1 - если основное средство куплено за счет бюджетных средств;

- 2 - если имущество приобретено за счет средств от предпринимательской деятельности;

- 3 - если объект получен безвозмездно или в рамках целевого финансирования;

- 0 - если операцию нельзя отнести к определенному виду деятельности.

Пример 2. Высшее учебное заведение в марте 2005 г. построило учебно-лабораторный корпус. Согласно ОКОФ такой корпус находится в подразделе 11 0000000 "Здания (кроме жилых)". Класс соответствует 11 4528000 "Здания предприятий здравоохранения, науки и научного обслуживания, образования, культуры и искусства", подкласс 11 4528060 "Здания учебных заведений, дошкольных и внешкольных учреждений", вид 11 4528661 "Корпус учебно-лабораторный для вузов".

В апреле 2005 г. корпус поставили на баланс. При этом его отнесли на счет 0 101 02 000 "Нежилые помещения". К этому счету бухгалтер открыл субсчет второго порядка "Корпус учебно-лабораторный для вузов" (соответствует виду 11 4528661 согласно ОКОФ).

А само здание вуза бухгалтер учитывает на субсчете второго порядка "Здание высшего учебного заведения" (вид по ОКОФ 11 4528651).

Проводки по оприходованию зависят от того, было основное средство куплено, построено или получено безвозмездно. Рассмотрим подробно каждый из этих случаев.

Как отразить покупку основных средств

Приобретенное основное средство принимают к учету по первоначальной стоимости. Она включает в себя все расходы, связанные с покупкой объекта:

- плату поставщику по договору;

- суммы, уплаченные организациям за работы по договору строительного подряда и иным договорам;

- вознаграждение за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

- регистрационные сборы, госпошлины и другие аналогичные платежи, которые уплачивают в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

- таможенные пошлины;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

- затраты по транспортировке объектов основных средств до места их использования, включая расходы по страхованию доставки;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

При покупке основного средства у бухгалтера возникает вопрос: как учесть "входной" НДС? Его включают в первоначальную стоимость объекта, если он был куплен за счет бюджетных средств. То же самое касается случая, когда основное средство было приобретено за счет средств от предпринимательской деятельности, но объект используется в операциях, не облагаемых НДС согласно ст.149 Налогового кодекса РФ. Или же учреждение освобождено от уплаты НДС по ст.145 Кодекса.

Если же операции по предпринимательской деятельности облагаются НДС, то "входной" налог можно будет принять к вычету. Конечно, при этом должны соблюдаться условия ст.ст.171 и 172 Налогового кодекса РФ.

Посмотрим на примере, какие должны быть записи при двух вариантах покупки основного средства:

1) за счет бюджетных средств;

2) за счет средств от предпринимательской деятельности.

Пример 3. Бюджетное учреждение приобрело оборудование стоимостью 70 800 руб. (в том числе НДС - 10 800 руб.). Доставка объекта обошлась в 4720 руб. (в том числе НДС - 720 руб.).

Так как купленное оборудование не требует монтажа, его сразу ввели в эксплуатацию.

Вариант 1. Покупку основного средства оплатили за счет бюджетных средств

В этом случае имущество покупают за счет бюджетных средств, поэтому 18-м знаком в счете является 1.

     
   —————————————————T————————————————————————————T———————————————————————————T—————————————————¬
   |    Операция    |           Дебет            |          Кредит           |      Сумма      |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+—————————————————+
   |Поступило       |1 106 01 310                |1 302 17 730               |   70 800 руб.   |
   |оборудование    |"Увеличение капитальных     |"Увеличение кредиторской   |                 |
   |                |вложений в основные         |задолженности по           |                 |
   |                |средства"                   |приобретению основных      |                 |
   |                |                            |средств"                   |                 |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+—————————————————+
   |Отражены        |1 106 01 310                |1 302 03 730               |    4 720 руб.   |
   |затраты по      |"Увеличение капитальных     |"Увеличение кредиторской   |                 |
   |доставке        |вложений в основные         |задолженности по расчетам  |                 |
   |оборудования    |средства"                   |с поставщиками и           |                 |
   |                |                            |подрядчиками по оплате     |                 |
   |                |                            |транспортных услуг"        |                 |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+—————————————————+
   |Оборудование    |1 101 04 310                |1 106 01 410               |   75 520 руб.   |
   |введено в       |"Увеличение стоимости       |"Уменьшение капитальных    |(70 800 + 4720)  |
   |эксплуатацию    |машин и оборудования"       |вложений в основные        |                 |
   |                |                            |средства"                  |                 |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+—————————————————+
   |Оплачено        |1 302 17 830                |1 201 01 610               |   70 800 руб.   |
   |поставщику за   |"Уменьшение кредиторской    |"Выбытия денежных средств  |                 |
   |оборудование    |задолженности по            |учреждения с банковских    |                 |
   |                |приобретению основных       |счетов"                    |                 |
   |                |средств"                    |                           |                 |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+—————————————————+
   |Оплачено        |1 302 03 830                |1 201 01 610               |    4 720 руб.   |
   |транспортной    |"Уменьшение кредиторской    |"Выбытия денежных средств  |                 |
   |организации за  |задолженности по расчетам   |учреждения с банковских    |                 |
   |доставку        |с поставщиками и            |счетов"                    |                 |
   |                |подрядчиками по оплате      |                           |                 |
   |                |транспортных услуг"         |                           |                 |
   L————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+——————————————————
   

Вариант 2. Основное средство купили за счет средств от предпринимательской деятельности

В этом случае операция проходит в рамках предпринимательской деятельности, поэтому 18-й цифрой в счете является 2.

     
   —————————————————T————————————————————————————T———————————————————————————T——————————————————¬
   |    Операция    |           Дебет            |          Кредит           |      Сумма       |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+——————————————————+
   |Поступило       |2 106 01 310                |2 302 17 730               |    60 000 руб.   |
   |оборудование    |"Увеличение капитальных     |"Увеличение кредиторской   |(70 800 — 10 800) |
   |                |вложений в основные         |задолженности по           |                  |
   |                |средства"                   |приобретению основных      |                  |
   |                |                            |средств"                   |                  |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+——————————————————+
   |Учтен НДС по    |2 210 01 560                |2 302 17 730               |    10 800 руб.   |
   |приобретенному  |"Увеличение дебиторской     |"Увеличение кредиторской   |                  |
   |оборудованию    |задолженности по НДС по     |задолженности по           |                  |
   |                |приобретенным материальным  |приобретению основных      |                  |
   |                |ценностям, работам,         |средств"                   |                  |
   |                |услугам"                    |                           |                  |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+——————————————————+
   |Отражены        |2 106 01 310                |2 302 03 730               |     4 000 руб.   |
   |затраты по      |"Увеличение капитальных     |"Увеличение кредиторской   |(4 720 — 720)     |
   |доставке        |вложений в основные         |задолженности по расчетам  |                  |
   |оборудования    |средства"                   |с поставщиками и           |                  |
   |                |                            |подрядчиками по оплате     |                  |
   |                |                            |транспортных услуг"        |                  |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+——————————————————+
   |Учтен НДС по    |2 210 01 560                |2 302 03 730               |       720 руб.   |
   |транспортной    |"Увеличение дебиторской     |"Увеличение кредиторской   |                  |
   |услуге          |задолженности по НДС по     |задолженности по расчетам  |                  |
   |                |приобретенным материальным  |с поставщиками и           |                  |
   |                |ценностям, работам,         |подрядчиками по оплате     |                  |
   |                |услугам"                    |транспортных услуг"        |                  |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+——————————————————+
   |Оборудование    |2 101 04 310                |2 106 01 410               |    64 000 руб.   |
   |введено в       |"Увеличение стоимости       |"Уменьшение капитальных    |(60 000 + 4 000)  |
   |эксплуатацию    |машин и оборудования"       |вложений в основные        |                  |
   |                |                            |средства"                  |                  |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+——————————————————+
   |Оплачено        |2 302 17 830                |2 201 01 610               |    70 800 руб.   |
   |поставщику за   |"Уменьшение кредиторской    |"Выбытия денежных средств  |                  |
   |оборудование    |задолженности по            |учреждения с банковских    |                  |
   |                |приобретению основных       |счетов"                    |                  |
   |                |средств"                    |                           |                  |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+——————————————————+
   |Перечислена     |2 302 03 830                |2 201 01 610               |     4 720 руб.   |
   |плата           |"Уменьшение кредиторской    |"Выбытия денежных средств  |                  |
   |транспортной    |задолженности по расчетам   |учреждения с банковских    |                  |
   |организации за  |с поставщиками и            |счетов"                    |                  |
   |доставку        |подрядчиками по оплате      |                           |                  |
   |                |транспортных услуг"         |                           |                  |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+——————————————————+
   |Принят к вычету |2 303 04 830                |2 210 01 660               |    11 520 руб.   |
   |НДС             |"Уменьшение кредиторской    |"Уменьшение дебиторской    |(10 800 + 720)    |
   |                |задолженности по налогу на  |задолженности по НДС по    |                  |
   |                |добавленную стоимость"      |приобретенным материальным |                  |
   |                |                            |ценностям, работам,        |                  |
   |                |                            |услугам"                   |                  |
   L————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+———————————————————
   

Если основное средство построено

Бюджетное учреждение может самостоятельно построить или изготовить основное средство. В этом случае первоначальная стоимость объекта складывается из всех сумм, которые потрачены учреждением. Это могут быть затраты на оплату труда работников, задействованных в строительстве, стоимость израсходованных материалов и т.д. Так же как и в случае с покупкой основного средства, все расходы отражаются по дебету счета 0 106 01 310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства".

Пример 4. Бюджетное учреждение построило собственными силами здание. На то, чтобы привести здание в состояние, пригодное для эксплуатации, было потрачено 26 183 600 руб., в том числе на:

- покупку материалов - 15 000 000 руб.;

- зарплату работников - 8 100 000 руб.;

- ЕСН с выплат сотрудникам - 2 883 600 руб.;

- оплату прочих услуг - 200 000 руб.

Все эти расходы финансировались за счет целевых средств. Поэтому 18-м знаком в 26-значном счете является 3. Расходы учреждения на строительство здания, а также ввод его в эксплуатацию бухгалтер отразил в учете:

     
   —————————————————T————————————————————————————T———————————————————————————T—————————————————¬
   |    Операция    |           Дебет            |          Кредит           |      Сумма      |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+—————————————————+
   |Отражена        |3 106 01 310                |3 105 04 440               | 15 000 000 руб. |
   |стоимость       |"Увеличение капитальных     |"Уменьшение стоимости      |                 |
   |использованных  |вложений в основные         |строительных материалов"   |                 |
   |в строительстве |средства"                   |                           |                 |
   |материалов      |                            |                           |                 |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+—————————————————+
   |Начислена       |3 106 01 310                |3 302 01 730               |  8 100 000 руб. |
   |заработная      |"Увеличение капитальных     |"Увеличение кредиторской   |                 |
   |плата           |вложений в основные         |задолженности по оплате    |                 |
   |                |средства"                   |труда"                     |                 |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+—————————————————+
   |Начислен единый |3 106 01 310                |3 303 02 730               |  2 883 600 руб. |
   |социальный      |"Увеличение капитальных     |"Увеличение кредиторской   |                 |
   |налог           |вложений в основные         |задолженности по единому   |                 |
   |                |средства"                   |социальному налогу и       |                 |
   |                |                            |страховым взносам на       |                 |
   |                |                            |обязательное пенсионное    |                 |
   |                |                            |страхование в Российской   |                 |
   |                |                            |Федерации"                 |                 |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+—————————————————+
   |Отражены        |3 106 01 310                |3 302 07 730               |    200 000 руб. |
   |затраты по      |"Увеличение капитальных     |"Увеличение кредиторской   |                 |
   |оказанию прочих |вложений в основные         |задолженности по расчетам  |                 |
   |услуг           |средства"                   |с поставщиками и           |                 |
   |                |                            |подрядчиками по оплате     |                 |
   |                |                            |прочих услуг"              |                 |
   +————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+—————————————————+
   |Здание введено  |3 101 04 310                |3 106 01 410               | 26 183 600 руб. |
   |в эксплуатацию  |"Увеличение стоимости       |"Уменьшение капитальных    |(15 000 000 +    |
   |                |машин и оборудования"       |вложений в основные        |8 100 000 +      |
   |                |                            |средства"                  |2 883 600 +      |
   |                |                            |                           |200 000)         |
   L————————————————+————————————————————————————+———————————————————————————+——————————————————
   

Основное средство получено безвозмездно

Если бюджетное учреждение получает основное средство безвозмездно, то его первоначальная стоимость равна текущей рыночной стоимости на ту дату, когда объект был принят к учету. А к этой сумме еще необходимо прибавить расходы на доставку, регистрацию и доведение объекта до состояния, пригодного для использования. Как указано в п.13 Инструкции N 70н, текущая рыночная стоимость объекта - это сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи этого актива. Рыночная стоимость полученного основного средства относится на прочие доходы, то есть на счет 0 401 01 180 "Прочие доходы", а все расходы, связанные с безвозмездным поступлением объекта, отражаются по дебету счета 0 106 01 310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства". Так как объект приобретают безвозмездно, 18-м знаком в 26-значном счете является 3.

Пример 5. Бюджетное учреждение получило безвозмездно автобус "ПАЗ 3206". Его рыночная стоимость составляет 510 940 руб. (в том числе НДС - 77 940 руб.). Так как автобус в рабочем состоянии, его сразу же ввели в эксплуатацию.

В учете бухгалтер сделал записи:

     
   —————————————————T————————————————————————T————————————————————————T——————————————¬
   |    Операция    |         Дебет          |         Кредит         |    Сумма     |
   +————————————————+————————————————————————+————————————————————————+——————————————+
   |Оприходован     |3 106 01 310            |3 401 01 180            | 510 940 руб. |
   |автобус         |"Увеличение капитальных |"Прочие доходы"         |              |
   |                |вложений в основные     |                        |              |
   |                |средства"               |                        |              |
   +————————————————+————————————————————————+————————————————————————+——————————————+
   |Автобус введен  |3 101 05 310            |3 106 01 410            | 510 940 руб. |
   |в эксплуатацию  |"Увеличение стоимости   |"Уменьшение капитальных |              |
   |                |транспортных средств"   |вложений в основные     |              |
   |                |                        |средства"               |              |
   L————————————————+————————————————————————+————————————————————————+———————————————
   

Е.И.Мещирякова

Эксперт журнала "Главбух"

Подписано в печать

13.04.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——