"Советник бухгалтера", 2005, N 4

Вопрос: Наша организация выкупила земельный участок для эксплуатации существующих производственных зданий, строений и сооружений согласно договору купли-продажи от 29 мая 2003 г. Продавец - специализированное государственное учреждение при Правительстве РФ "Российский фонд федерального имущества". Передаточный акт от 19 июня 2003 г.

В договоре купли-продажи и в передаточном акте сумма НДС выделена отдельной строкой. Счет-фактура выписан 19 июня 2003 г. Стоимость земельного участка и сумма НДС оплачены полностью 6 июня 2003 г. Свидетельство о государственной регистрации права на земельный участок выдано 6 апреля 2004 г.

Можем ли мы взять к вычету сумму НДС и когда?

Ответ: В соответствии со ст. ст. 171 и 172 НК РФ для возмещения НДС, уплаченного продавцам, необходимо выполнение определенных условий. Так, приобретенные товары (работы, услуги) должны:

- использоваться в операциях, которые являются объектами обложения НДС в соответствии с гл. 21 НК РФ;

- быть приняты к учету;

- быть фактически оплаченными.

Объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 38 НК РФ товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Земельные участки, согласно ст. 130 ГК РФ, относятся к недвижимому имуществу.

Также следует учитывать, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, документов, подтверждающих уплату сумм НДС (п. 1 ст. 172 НК РФ).

По нашему мнению, организация имеет право произвести налоговые вычеты на основании счета-фактуры, выставленного продавцом, при условии, что суммы налога оплачиваются при приобретении земельного участка, сам участок принимается на учет и используется для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС.

Аналогичное мнение изложено в Письме Минфина России от 06.10.2003 N 04-03-11/82.

Однако налоговые органы могут считать, что уплаченный НДС при приобретении земельного участка не может быть принят к вычету, поскольку п. 5 ст. 172 НК РФ определено, что по основным средствам НДС к вычету принимается только с момента начисления амортизации. Ведь в соответствии с п. 2 ст. 256 НК РФ земля не является амортизируемым имуществом и свою стоимость на произведенный товар не переносит. Исходя из этого уплаченный НДС надо учесть за счет прибыли организации.

Такая позиция не соответствует требованиям положений гл. 21 НК РФ.

Во-первых, необходимо обратить внимание налоговых органов на то, что требования положений п. 5 ст. 172 НК РФ относятся только к тем основным средствам, которые приобретены для строительства. Следовательно, если земельный участок приобретен для других целей, этот пункт на него не распространяется. А это в свою очередь означает, что налог будет возмещаться после постановки земельного участка на учет (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Во-вторых, одним из основных условий для предъявления сумм "входного" НДС к вычету является использование приобретенных товаров (работ, услуг) в операциях, облагаемых НДС. На это прямо указывают положения п. 2 ст. 171 НК РФ.

В-третьих, положения гл. 21 НК РФ не связывают принятие к вычету сумм НДС, уплаченных поставщикам товаров (работ, услуг), с обязательным отнесением стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли. Такой порядок принятия к вычету сумм НДС применялся в период действия Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость".

В настоящее время для произведения вычета (при соблюдении иных условий) достаточно того обстоятельства, что приобретенный товар будет использоваться для совершения операций, признаваемых объектом налогообложения. Следовательно, позиция налоговых органов неправомерна.

При принятии земельного участка к бухгалтерскому учету необходимо учитывать следующее.

Переход права собственности на здания, сооружения, земельные участки и иное недвижимое имущество подлежит государственной регистрации в Едином государственном реестре (п. 1 ст. 131 и п. 1 ст. 551 ГК РФ).

Нормы Федерального закона от 21.06.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" и Федерального закона от 02.01.2000 N 28-ФЗ "О государственном земельном кадастре" распространяются и на хозяйственные операции с землей. Так, п. 3 ст. 17 Федерального закона N 28-ФЗ определено, что основанием для внесения сведений в Единый государственный реестр земель признаются сведения реестра прав на недвижимое имущество.

Следовательно, право собственности на земельный участок возникает у организации с момента регистрации, т.е. с даты внесения записи в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

В связи с этим налоговые органы считают, что до регистрации объекты недвижимости и земельные участки не могут приниматься к бухгалтерскому учету организации в составе основных средств. То есть "входной" НДС по ним зачтен быть не может. Это следует из положений п. 1 ст. 172 НК РФ.

По нашему мнению, налогоплательщики имеют право на вычет после подачи документов на регистрацию.

Во-первых, имеется арбитражная практика, где решения были приняты в пользу налогоплательщиков, например Постановления ФАС Северо-Западного округа от 19.02.2003 N А56-23772/02 и ФАС Восточно-Сибирского округа от 03.03.2003 N А19-13745/02-43-Ф02-447/03-ПС/3.

Во-вторых, п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, предусмотрено для объектов недвижимости, которые оформлены соответствующими первичными учетными документами по приемке-передаче, фактически эксплуатируемые и документы переданы на государственную регистрацию, принимать их к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

Следовательно, если организация произвела оплату за недвижимое имущество, ввела его в эксплуатацию и подала документы на регистрацию, она может принять это имущество к бухгалтерскому учету в качестве основных средств на субсчете к счету 01.

В-третьих, в налоговом учете амортизация объектов недвижимого имущества начинается с даты документального подтверждения факта подачи документов на государственную регистрацию права собственности на них, согласно п. 8 ст. 258 НК РФ. Таким образом, требования бухгалтерского и налогового учета по принятию объектов недвижимости к учету совпали и распространяются на сделки при покупке земельных участков.

Учитывая вышеизложенное, по нашему мнению, ваша организация имеет право включить НДС по приобретенному земельному участку в налоговый вычет после подачи документов на регистрацию с учетом требований ст. ст. 171 и 172 НК РФ. Однако в этом случае следует быть готовыми отстаивать свою позицию в суде.

Напоминаем, что с 1 января 2005 г. операции по продаже земельных участков НДС не облагаются.

М.И.Филипенко

Эксперт

Подписано в печать

12.04.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——