"Налоговый учет для бухгалтера", 2005, N 4

ПЛАТЕЖИ С ИСПОЛЬЗОВАНИЕМ АКЦИЙ

Для разъяснения правил порядка оценки и признания платежей с использованием акций Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) был принят Международный стандарт финансовой отчетности N 2 "Выплаты долевыми инструментами". Целью МСФО 2 является определение порядка отображения платежей с использованием акций в финансовой отчетности, а также влияния таких платежей на финансовое состояние, прибыль и убыток компании. Под сферу влияния стандарта подпадают все операции, предполагающие платежи с использованием акций, в том числе такие операции, расчет по которым осуществляется денежными средствами, прочими активами или долевыми инструментами с работниками компании или с любыми третьими сторонами.

До вступления в силу МСФО 2 (с 1 января 2005 г.) некоторые требования о раскрытии информации содержались в МСФО 19 "Выплаты сотрудникам". Так, МСФО 19 содержал требования к раскрытию информации, дающей возможность пользователям отчетности оценить влияние выплат, связанных с долевыми инструментами, на финансовый результат и потоки денежных средств компании.

Ну, за справедливость!

Основной мыслью стандарта МСФО 2 является признание всех платежей с использованием акций по справедливой стоимости.

Стандарт требует, чтобы платежи, основанные на акциях, признавались в качестве активов и расходов в финансовой отчетности. Это позволяет осуществить демонстрацию эффекта сделок с акциями в прибылях и убытках компании, а также в финансовой позиции компании.

Платежи "по понятиям"

В МСФО 2 закреплен понятийный аппарат, используемый при выплатах акциями. В качестве основных определений, заложенных в стандарте, можно выделить следующие.

Договор об операции, предполагающий платежи с использованием акций, - это соглашение между компанией и работником об осуществлении операции, предполагающей платеж с использованием акций, позволяющей работнику получить долевые инструменты или денежные средства в размере, который зависит от цены долевых инструментов компании, при условии что соблюдены условия приобретения работником соответствующих прав.

Долевым инструментом является контракт, предоставляющий право требования в отношении активов компании после погашения всех ее обязательств. По своей сути такой договор является обязательством компании. Пример - сертификат на акции компании.

Опционом на покупку акций является договор, дающий держателю право, но не приводящий к возникновению обязанности подписаться на акции компании по фиксированной или определяемой цене в течение оговоренного промежутка времени.

Виды операций с выплатой акциями

Операции, предполагающие платежи с использованием акций, делятся на виды:

- с расчетом долевыми инструментами;

- с расчетом денежными средствами;

- с возможным расчетом денежными средствами.

От отнесения операции к тому или иному виду будет зависеть бухгалтерский учет таких сделок.

Операции, основанные на долевых инструментах, с расчетом долевыми инструментами - это такие операции, когда в обмен на долевые инструменты (в том числе акции и опционы на акции) компания получает товары или услуги.

Операции, основанные на долевых инструментах, с расчетом денежными средствами - это операции, когда компания приобретает товары или услуги, принимая на себя обязательства, сумма которых зависит от цены ее долевых инструментов.

Признание указанных выше операций осуществляется корреспонденцией счетов финансового учета:

Дебет "Актив или статьи расхода, например закупки, расходы на оплату труда" - Кредит счет "Собственного капитала", если расчет по операции, предполагающей платеж с использованием акций, осуществляется долевым инструментом, либо счет "Торговая или прочая кредиторская задолженность", если расчет осуществляется денежными средствами.

Оценка операции при платежах акциями

Оценка признаваемой операции при получении товаров, услуг - по справедливой стоимости этих товаров и услуг.

Справедливая стоимость - это сумма средств, на которую можно обменять актив, погасить обязательство или предоставить долевой инструмент при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку независимыми сторонами. Таким образом, она базируется на рыночных ценах.

Справедливая стоимость полученных услуг оценивается одним из двух методов: прямым и косвенным. Согласно прямому методу определяется справедливая стоимость полученных услуг (по определению, данному выше) на дату получения услуг или товаров компанией. Согласно косвенному методу справедливая стоимость полученных услуг оценивается исходя из справедливой стоимости переданных долевых инструментов на дату соглашения о передаче долевых инструментов.

Датой соглашения будет считаться дата, когда стороны согласовали условия проведения операции. Если договор об операции, предполагающей платежи с использованием долевых инструментов, подлежит утверждению с акционерами, то датой соглашения о передаче долевых инструментов считается дата утверждения договора.

В случае вознаграждения работников далеко не всегда возможно соотнести ту или иную часть предоставляемых работником услуг с какой-либо частью компенсационного пакета работника. Иными словами, не всегда возможна прямая оценка услуг. А оценка справедливой стоимости всего компенсационного пакета работников без прямой оценки предоставленных долевых инструментов тоже не всегда возможна.

Условия сделки

Предоставление долевых инструментов бывает условное и безусловное.

Если право на получение долевого инструмента работником безусловное, то считается, что услуги от работника уже получены. Поэтому на дату соглашения о предоставлении долевых инструментов компания признает получение услуг в полном объеме и соответствующее увеличение собственного капитала.

Однако бывают случаи, когда предоставление долевых инструментов работникам происходит при выполнении заранее оговоренных условий - например, определенного количества лет, отработанного на предприятии, или достижения определенных показателей и наличие трудовых отношений на момент их достижения.

В этом случае предполагается, что услуги работника будут получаться на протяжении периода времени, пока не наступит условие, по которому работник получит право на выплату долевыми инструментами.

Момент приобретения права на акцию

Услуги должны учитываться в течение периода, по прошествии которого работник получит право на получение долевых инструментов по мере их фактического получения с соответствующим увеличением собственного капитала. Ожидаемая продолжительность периода приобретения права оценивается по состоянию на дату соглашения о предоставлении долевых инструментов исходя из того, когда достижение оговоренных показателей представляется наиболее вероятным.

Операции, основанные на акциях

с оплатой денежными средствами

В случае операций, основанных на акциях, расчет по которым производится денежными средствами, полученные товары или услуги и соответствующее обязательство оцениваются по справедливой стоимости обязательства. Вплоть до погашения обязательства по состоянию на каждую отчетную дату оно переоценивается по справедливой стоимости с отнесением изменений на прибыль или убыток за период. В этом состоит основное отличие от операций, основанных на акциях, с платежами долевыми инструментами, по которым переоценка не производится.

С.В.Модеров

Руководитель отдела

финансового учета по международным стандартам

Института проблем предпринимательства (ИПП),

директор программы подготовки

по международным стандартам

финансовой отчетности к сдаче экзамена

ДипИФР АССА

(Ассоциации Сертифицированных Присяжных

Бухгалтеров Великобритании),

член Совета по финансовой отчетности

при КМСФО

Подписано в печать

29.03.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——