"Бухгалтерский бюллетень", 2005, N 4

УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

ПОСОБИЙ ПО ВРЕМЕННОЙ НЕТРУДОСПОСОБНОСТИ

2005 г. вновь принес сюрпризы в оплате пособий по временной нетрудоспособности. И хотя алгоритм расчета самого пособия остался практически неизменным, механизм финансирования выплат коренным образом поменялся. Причем назвать новый порядок оплаты простым и логичным нельзя. Масса мелких нюансов как будто специально призвана запутать бухгалтера. Постараемся разобраться, составив алгоритм расчета пособия.

С самого начала схема будет разветвляться: пошаговый расчет пособий по болезни, а также по беременности и родам кардинально отличается от расчета пособий, связанных с производственной травмой или профессиональным заболеванием.

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |         Расчет пособия по временной нетрудоспособности         |
   +——————————————————————————————————T—————————————————————————————+
   |       Пособие по временной       | Пособие при производственной|
   |   нетрудоспособности вследствие  |  травме или профзаболевании |
   |      заболевания или травмы      |                             |
   |(за исключением несчастных случаев|                             |
   |на производстве и профессиональных|                             |
   |           заболеваний)           |                             |
   +——————————————————————————————————+—————————————————————————————+
   |1. Исчисление стажа работы за     |1. Исчисление расчетного     |
   |12 месяцев, предшествующих месяцу |периода. Расчетным периодом  |
   |болезни:                          |будут 12 месяцев,            |
   |— если отработано менее           |предшествующих месяцу        |
   |трех месяцев, пособие составит не |получения травмы.            |
   |более 720 руб. за полный месяц    |Из расчетного периода        |
   |болезни;                          |исключаются все не           |
   |— если отработано 3 месяца и      |учитываемые периода времени. |
   |более, пособие определяется       |Работнику, который в         |
   |расчетным путем                   |последние 12 календарных     |
   |2. Исчисление расчетного периода: |месяцев перед наступлением   |
   |из 12 месяцев, предшествующих     |нетрудоспособности проработал|
   |месяцу болезни, исключаются все не|фактически менее трех        |
   |учитываемые периоды времени       |месяцев, пособие по временной|
   |3. Определение базы для расчета   |нетрудоспособности в связи с |
   |среднего заработка:               |несчастным случаем на        |
   |— в расчет принимаются только     |производстве и               |
   |выплаты по основному месту работы,|профессиональным заболеванием|
   |с которых взимается ЕСН, в части  |исчисляется из фактического  |
   |зачисляемой в ФСС                 |заработка в расчетном периоде|
   |4. Исчисление среднего заработка, |за фактически отработанные   |
   |из расчета которого будет         |дни                          |
   |выплачиваться пособие             |2. Определение базы для      |
   |5. Определение суммы пособия к    |расчета среднего заработка:  |
   |выдаче за рабочие дни/часы,       |— в расчет принимаются только|
   |приходящиеся на период            |выплаты по основному месту   |
   |нетрудоспособности, с учетом      |работы, кроме видов          |
   |непрерывного стажа работы, если   |начислений, названных в      |
   |это предусмотрено действующим     |Постановлении                |
   |законодательством (пособие не     |Правительства РФ от          |
   |должно превышать 12 480 руб. за   |07.07.1999 N 765             |
   |полный месяц болезни с учетом     |3. Исчисление среднего       |
   |районного коэффициента)           |заработка                    |
   |6. Определение источника          |4. Определение суммы пособия |
   |финансирования пособия:           |к выдаче за рабочие дни/часы,|
   |— если заболел или получил бытовую|приходящиеся на период       |
   |травму сам работник, за первые    |нетрудоспособности. Вся сумма|
   |2 календарных дня болезни пособие |оплачивается за счет ФСС.    |
   |оплачивает работодатель (если в   |Выплачивается 100% среднего  |
   |этот период были рабочие          |заработка независимо от      |
   |дни/часы), с третьего дня пособие |продолжительности            |
   |выплачивается за счет ФСС         |непрерывного стажа работы.   |
   |(за рабочие дни/часы, приходящиеся|5. Удержание НДФЛ            |
   |на время болезни);                |6. Выплата пособия           |
   |— если пособие выплачивается по   |                             |
   |уходу за членом семьи, ребенком,  |                             |
   |при карантине, если работник был  |                             |
   |отстранен от работы вследствие    |                             |
   |заразного заболевания лиц,        |                             |
   |окружающих его, и других случаях, |                             |
   |определенных нормативными актами и|                             |
   |не являющихся заболеваниями, в    |                             |
   |связи с отпуском по беременности и|                             |
   |родам или в связи с прерыванием   |                             |
   |беременности, выплата с первого   |                             |
   |дня производится за счет средств  |                             |
   |ФСС (оплачиваются только рабочие  |                             |
   |дни/часы, приходящиеся на время   |                             |
   |болезни)                          |                             |
   |7. Удержание НДФЛ (кроме случая   |                             |
   |назначения пособия по беременности|                             |
   |и родам)                          |                             |
   |8. Выплата пособия                |                             |
   L——————————————————————————————————+——————————————————————————————
   

Рассмотрим порядок расчета пособия на условном примере.

Если начало болезни приходится на выходные дни, то эти дни не оплачиваются ни работодателем, ни Фондом социального страхования.

Менеджер отдела продаж (далее - работница) была нетрудоспособна (больна) с 13 по 21 марта 2005 г.

Непрерывный трудовой стаж у нее составляет 4 года. Работает на данном предприятии с августа 2001 г.

В 12-месячном периоде, предшествующем месяцу болезни, работница:

с 4 сентября по 22 сентября 2004 г. не работала по причине временной нетрудоспособности;

с 23 сентября по 31 октября 2004 г. и с 15 января по 2 февраля 2005 г. - находилась в служебной командировке;

с 3 ноября по 30 ноября 2004 г. - находилась в очередном отпуске.

Работница имеет право на расчет пособия из среднего заработка, поскольку в последние 12 календарных месяцев перед наступлением временной нетрудоспособности она отработала фактически не менее 90 дней. Из расчетного периода следует исключить только время болезни и отпуска (периоды с 4 по 22 сентября 2004 г. и с 3 по 30 ноября 2004 г.)

За расчетный период работница фактически отработала 200 рабочих дней.

За отработанное время ей фактически начислено 105 000 руб., принимаемых к расчету среднего заработка.

Определяем средний дневной заработок: 105 000 руб. / 200 дн. = 525 руб.

Размер дневного пособия с учетом продолжительности непрерывного трудового стажа составит: 525 руб. х 60% = 315 руб. (данный размер пособия меньше максимальной величины дневного пособия).

Определяем общую сумму пособия: 315 руб. х 6 дн. = 1890 руб., где 6 - число рабочих дней по графику работы, пропущенных в связи с нетрудоспособностью.

13 марта - воскресенье, выходной день, а 14 марта - второй день болезни - рабочий день.

За счет работодателя оплачивается 14 марта (так как 13 марта - нерабочий день). С 15 марта и до конца болезни - 5 дней оплачиваются за счет ФСС.

То есть работодатель из своих средств выплатит 315 руб. пособия, а остальные 1575 руб. будут оплачены за счет Фонда социального страхования. Перед выдачей пособия должен быть удержан НДФЛ.

Начисление и выплату пособия необходимо отразить следующими бухгалтерскими записями:

Дт 44 Кт 70 - начислено пособие за первые два дня болезни - 315 руб. (44 счет использован, т.к. работница занята в отделе продаж);

Дт 69-1 "Расчеты по социальному страхованию" Кт 70 - начислено пособие за одни болезни, начиная с третьего - 1575 руб.;

Дт 70 Кт 68 - начислен НДФЛ - 246 руб. ((315 руб. + 1575 руб.) х 13%);

Дт 70 Кт 51 - сумма пособия перечислена на счет работницы 1644 руб. (1890 руб. - 246 руб.).

ЕСН

Несмотря на новый порядок оплаты пособия, оно все равно остается государственным пособием. То есть первые два дня болезни, оплаченные работодателем не приравниваются к оплате труда. Это означает, что начислять ЕСН и взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на сумму пособия, оплачиваемую работодателем за первые два дня нетрудоспособности не следует. Действительно, в соответствии с п.2 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765, страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не начисляются на пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством. Оплата пособия работодателем за первые два дня нетрудоспособности в случае заболевания, травмы работника производится на основании ч.1 ст.8 Федерального закона от 29.12.2004 N 202-ФЗ.

Согласно пп.1 п.1 ст.238 НК РФ государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, в том числе и пособия по временной нетрудоспособности, не подлежат налогообложению. В связи с этим на сумму пособия, оплачиваемую работодателем за первые два дня нетрудоспособности, единый социальный налог не начисляется.

Этой же нормой следует руководствоваться, не взимая с этой суммы страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Бухгалтерский учет

Расходы, произведенные за счет средств работодателя на выплату пособия за первые два дня нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы работника, работодатель относит к расходам. В бухгалтерском учете - на счета затрат, применяемые для начисления заработной платы соответствующим категориям работников в корреспонденции со специальным субсчетом на счете 69-1 "Расчеты по социальному страхованию"; в бюджетных организациях - в подстатью 211 "Заработная плата" экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации (согласно Письму Департамента бюджетной политики Минфина России от 04.02.2005 N 02-14-10/141).

Налог на прибыль

В налоговом учете эти расходы составляют прочие расходы, связанные с производством и реализацией и уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (пп.48.1, 48.2 п.1 ст.264 НК РФ). Причем пп.48.2 п.1 ст.264 НК РФ будет применяться в том случае, если работодатель застраховал своих работников по договорам добровольного личного страхования на случай их временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний). Платежи (взносы) по этим договорам включаются в состав расходов, если сумма страховой выплаты не превышает размера пособия по временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособности работника, определяемого в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом совокупная сумма этих платежей (взносов) работодателей и взносов по договорам добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного работника или утраты застрахованным работником трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей, включается в состав расходов в размере, не превышающем 3% суммы расходов на оплату труда. Обратим внимание, что это должно быть не медицинское, а именно личное страхование, так как страховым случаем по медстрахованию считается несение застрахованным затрат на лечение, а не само заболевание.

Листок нетрудоспособности

Что касается заполнения оборотной стороны листка нетрудоспособности, то в связи с изменением порядка финансирования пособий по временной нетрудоспособности, он не изменился. В разделе "причитается пособие" заполняется период нетрудоспособности, пропущенные рабочие дни (часы), подлежащие оплате за счет средств обязательного социального страхования. При этом в указанном разделе допускается запись произвольной формы об оплате пропущенных дней (часов) за счет средств работодателя. В случае необходимости расчет пособия можно производить на отдельном листе и прикреплять к листку нетрудоспособности. Это разъяснено Письмом ФСС РФ от 15 февраля 2005 г. N 02-18/07-1243.

Специальные налоговые режимы

В заключение отметим, что описанный нами механизм не применяется в отношении граждан, работающих в организациях, применяющих специальные налоговые режимы. Установленный для них Федеральным законом от 31.12.2002 N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан" порядок с 2005 г. не изменился. Единственное новшество - новый размер МРОТ, в пределах которого пособие финансирует ФСС (с 1 января 2005 г. - 720 руб. в месяц, с 1 сентября 2005 г. - 800 руб. в месяц, с 1 мая 2006 г. - 1100 руб.). Порядок обеспечения пособиями этой категории работников описан наряду с Законом N 190-ФЗ еще и в Письме ФСС РФ от 27 января 2005 г. N 02-18/07-594.

М.А.Климова

К. э. н.,

независимый консультант

по налогообложению

Подписано в печать

25.03.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——