"Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", 2005, N 12

ОРГАНИЗАЦИЯ ПРИОБРЕТАЕТ АКЦИИ

Обычные организации, не являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, не так часто в ходе своей деятельности совершают операции с ценными бумагами вообще и с акциями в частности. Поэтому многие бухгалтеры, даже имеющие большой опыт практической работы, испытывают определенные затруднения при решении вопросов, связанных с учетом операций с ценными бумагами.

Организация, приобретая акции других предприятий, может преследовать различные цели. Акции могут приобретаться с целью получения дохода от их дальнейшей перепродажи либо с целью получения дохода по ним в виде дивидендов. Иногда целью приобретения акций может быть формирование контрольного пакета акций, позволяющего влиять на деятельность того или иного общества.

В любом случае, когда акции приобретаются с целью получения в дальнейшем экономических выгод, они подлежат учету в составе финансовых вложений организации в порядке, предусмотренном ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" (утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н).

Рассмотрим конкретную ситуацию.

Ситуация. ЗАО приобретало не обращающиеся на рынке ценных бумаг акции ОАО у владельцев - физических лиц по цене 10 руб. при номинальной стоимости 2 руб. Акции приобретались через физическое лицо, с которым ЗАО заключило договор, поручив ему приобретение, оформление, перерегистрацию и получение выписки независимого регистратора. По договору ЗАО выплачивало ему вознаграждение в размере 1 руб. за каждую приобретенную акцию.

У бухгалтера возникли следующие вопросы:

1. По какой стоимости акции нужно оприходовать на баланс и на какой счет, если акции приобретаются не для перепродажи, а для получения по ним в дальнейшем дохода?

2. За счет каких источников следует списывать разницу между покупной ценой и номинальной стоимостью акций?

3. За счет каких средств производятся выплата вознаграждения физическому лицу по договору и оплата услуг независимого регистратора?

В данном случае приобретенные обществом акции ОАО должны приниматься к бухгалтерскому учету в составе финансовых вложений на счете 58 "Финансовые вложения".

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая формируется по правилам, установленным ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений".

По общему правилу первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат на их приобретение (п.9 ПБУ 19/02).

Фактическими затратами на приобретение финансовых вложений являются суммы:

- уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

- уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением финансовых вложений;

- вознаграждения, уплачиваемого посреднической организации или иному лицу, через которые приобретаются финансовые вложения;

- иных затрат, непосредственно связанных с приобретением финансовых вложений.

Таким образом, в данном случае первоначальная стоимость приобретенных акций, по которой они принимаются к учету на счете 58, складывается исходя из следующих затрат на их приобретение:

- фактической покупной стоимости (10 руб. за акцию);

- суммы вознаграждения, выплаченной физическому лицу - посреднику;

- суммы, уплаченной независимому регистратору за услуги по регистрации и предоставлению выписки.

В бухгалтерском учете приобретение акций должно отражаться следующими проводками:

Д-т сч. 58 К-т сч. 76 - 10 руб. - отражена покупная стоимость акции

Д-т сч. 76 К-т сч. 50 - 10 руб. - погашена задолженность перед продавцом

Д-т сч. 58 К-т сч. 70 (76) <*> - 1 руб. - начислено вознаграждение физическому лицу - посреднику

Д-т сч. 70 (76) К-т сч. 68 - 0,13 руб. - удержан подоходный налог

Д-т сч. 70 (76) К-т сч. 50 - 0,87 руб. - выплачено вознаграждение

Д-т сч. 58 К-т сч. 69 - начисления во внебюджетные фонды на сумму вознаграждения

Д-т сч. 58 К-т сч. 60 - отражена стоимость услуг независимого регистратора (вместе с НДС)

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - оплачены услуги регистратора.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" используется в том случае, если физическое лицо является работником общества (состоит с ним в трудовых отношениях). Если физическое лицо не является работником общества, то для отражения расчетов с ним обществу необходимо использовать счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Обратите внимание! В дебет счета 58 отнесена стоимость услуг независимого регистратора вместе с НДС, поскольку общество не имеет права на вычет НДС по услугам регистратора.

Объясняется это тем, что вычет НДС возможен только по тем услугам, которые приобретаются для осуществления операций, облагаемых НДС (п.2 ст.171 НК РФ).

В данном случае приобретение услуг связано с приобретением ценных бумаг, а операции по реализации ценных бумаг освобождены от НДС (пп.12 п.2 ст.149 НК РФ). Не будут облагаться НДС и доходы, получаемые обществом по данным ценным бумагам (если таковые будут).

Поэтому согласно п.2 ст.170 НК РФ сумма НДС по услугам регистратора должна учитываться обществом в стоимости оказанных услуг.

В п.11 ПБУ 19/02 предусмотрен и иной, альтернативный вариант формирования фактической себестоимости таких финансовых вложений, как ценные бумаги. Его можно применять в том случае, если величина дополнительных затрат (кроме сумм, уплачиваемых в соответствии с договором продавцу), связанных с приобретением ценных бумаг, незначительна по сравнению с суммой, уплачиваемой в соответствии с договором продавцу.

Если это так, то организация может все дополнительные затраты признавать прочими операционными расходами в том отчетном периоде, в котором ценные бумаги были приняты к бухгалтерскому учету. В этом случае первоначальная стоимость приобретенных ценных бумаг будет равна их покупной стоимости (стоимости, уплаченной продавцу). При применении этого способа формирования первоначальной стоимости ценных бумаг (только по цене приобретения, без учета дополнительных затрат) схема бухгалтерских проводок будет выглядеть следующим образом:

Д-т сч. 58 К-т сч. 76 - 10 руб. - отражена покупная стоимость акции

Д-т сч. 76 К-т сч. 50 - 10 руб. - погашена задолженность перед продавцом

Д-т сч. 91 К-т сч. 70 - 1 руб. - вознаграждение физическому лицу отнесено в состав операционных расходов

Д-т сч. 70 К-т сч. 68 - 0,13 руб. - удержан подоходный налог

Д-т сч. 70 К-т сч. 50 - 0,87 руб. - выплачено вознаграждение

Д-т сч. 91 К-т сч. 69 - начисления во внебюджетные фонды на сумму вознаграждения отражены в составе операционных расходов

Д-т сч. 91 К-т сч. 60 - стоимость услуг независимого регистратора (вместе с НДС) отражена в составе операционных расходов

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - оплачены услуги регистратора.

Внимание! Поскольку ПБУ 19/02 предусматривает два возможных варианта формирования первоначальной стоимости таких финансовых вложений, как ценные бумаги, применяемый организацией вариант должен найти свое отражение в приказе об учетной политике организации.

При выборе второго варианта (только по покупной стоимости, без учета дополнительных затрат) организации необходимо определить порог существенности. Ведь этот вариант может применяться только в том случае, если величина дополнительных затрат несущественна по сравнению с покупной стоимостью самих ценных бумаг.

Например, в приказе об учетной политике может быть определен следующий порядок формирования первоначальной стоимости приобретаемых ценных бумаг:

"Первоначальная стоимость ценных бумаг, приобретаемых в качестве финансовых вложений, формируется исходя из суммы всех фактических затрат, связанных с их приобретением.

В том случае, когда величина дополнительных затрат на приобретение ценных бумаг не превышает 10% от их покупной стоимости, эти затраты должны учитываться в составе операционных расходов в том периоде, в котором ценные бумаги приняты к бухгалтерскому учету".

Т.Крутякова

Руководитель

экспертного отдела "АКДИ ЭЖ"

Подписано в печать

24.03.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——