"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2005, N 6

ГОДОВОЕ СОБРАНИЕ СОБСТВЕННИКОВ:

НА ЧТО ОБРАТИТЬ ВНИМАНИЕ?

Как поступить с прибылью, полученной по результатам финансового года: оставить ее в организации, например для того, чтобы увеличить резервный капитал, либо выплатить дивиденды? Направить чистую прибыль на развитие производства или погасить задолженность, если фирма испытывает финансовые трудности? Эти и другие вопросы должны решить собственники на общем годовом собрании.

А работникам бухгалтерских служб необходимо представить достоверную и полную информацию о финансовом состоянии компании с учетом последних изменений по заполнению годовой бухгалтерской отчетности. Им надо правильно отразить расходы по проведению общего годового собрания, обратив внимание на то, что не все из них однозначно уменьшают налогооблагаемую прибыль, а также проверить, какие налоги следует заплатить с вознаграждений, начисляемых совету директоров. И так далее и тому подобное... Другими словами, для многих бухгалтеров сдача годовой отчетности еще не означает закрытие года, и в ближайшее время им предстоит нелегкая задача. Основные моменты, на которые при этом нужно обратить внимание, рассмотрены в настоящем материале.

О годовой бухгалтерской отчетности

Порядок составления и представления бухгалтерской отчетности регулируется Федеральным законом о бухгалтерском учете <1>, ПБУ 4/99 <2> и иными Положениями по бухгалтерскому учету, Планом счетов бухгалтерского учета <3>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

<2> Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденное Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н.

<3> План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Рекомендуемые формы отчетности с инструкциями по их заполнению представлены в Приказе N 67 <4>. Обратите внимание: для формирования достоверного и полного представления о финансовом состоянии компании организации могут самостоятельно дорабатывать образцы бухгалтерских форм либо указывать необходимые сведения в пояснительной записке к отчетности. Так, в Письме Минфина России от 18.02.2004 N 16-00-10/3 отмечено, что общие требования к бухгалтерской отчетности, определенные в нормативных документах по бухгалтерскому учету (достоверности и полноты, существенности, нейтральности, последовательности, сопоставимости и др.), приводят к необходимости увеличения объема раскрываемой в бухгалтерской отчетности информации... и принятию большего количества отчетных показателей, а также форм, включаемых в состав бухгалтерской отчетности (см. также Письмо Минфина России от 07.02.2005 N 07-03-01/93 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам и аудиторам при проведении аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2004 год").

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Приказ Минфина России от 22.06.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

Не нужно забывать и о совместном Приказе Госкомстата России и Минфина России N 475/102н <5>, согласно которому определен перечень показателей бухгалтерской отчетности, обобщаемых органами статистики по всем организациям (кроме кредитных, страховых организаций и бюджетных учреждений). Именно таким показателям присвоены обязательные коды. Обратите внимание: указанный Приказ распространяется только на формы бухгалтерской отчетности, представляемые в органы статистики. Кодировка показателей отчетности, предназначенной для других пользователей, им не регламентируется, но организации могут применять ее и во всех остальных случаях представления отчетности.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Приказ Госкомстата России и Минфина России от 14.11.2003 N 475/102н "О Кодах показателей годовой бухгалтерской отчетности организаций, данные по которым подлежат обработке в органах государственной статистики".

Акционерным обществам и обществам с ограниченной ответственностью необходимо также знать Порядок оценки стоимости чистых активов акционерных обществ <6>. Проработав два года, АО и ООО должны ежегодно рассчитывать этот показатель. Если по окончании года у фирмы величина чистых активов окажется ниже уставного капитала, то она должна уменьшить уставный капитал до размера чистых активов (п.4 ст.35 Федерального закона N 208-ФЗ <7> (далее - Закон об АО) и п.3 ст.20 Федерального закона N 14-ФЗ <8> (далее - Закон об ООО)). Тем, у кого после пересчета уставный капитал окажется меньше минимального <9>, законодательство предлагает единственный выход - ликвидироваться (п.5 ст.20 Закона об АО и п.3 ст.20 Закона об ООО).

     
   ————————————————————————————————
   

<6> Порядок оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденный Приказом Минфина России N 10н и Приказом ФКЦБ N 03-6/пз от 29.01.2003.

<7> Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах".

<8> Федеральный закон от 28.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

<9> Уставный капитал ОАО не должен быть меньше тысячекратной величины МРОТ (ст.26 Закона N 208-ФЗ), ООО - не меньше стократной величины МРОТ (ст.14 Закона N 14-ФЗ).

Следует заметить, что для ООО на сегодняшний момент не существует утвержденного порядка расчета чистых активов, поэтому эти общества (в большинстве случаев) пользуются порядком, предусмотренным для АО. Для того чтобы определить величину чистых активов, нужно найти разницу между активами и пассивами, участвующими в расчете.

Расчет оценки стоимости чистых активов

акционерного общества

     
   ——————————————————————————————————————————————————T——————————————¬
   |             Наименование показателя             |  Код строки  |
   |                                                 |бухгалтерского|
   |                                                 |    баланса   |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |                           I. Активы                            |
   +—————————————————————————————————————————————————T——————————————+
   |1. Нематериальные активы                         |      110     |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |2. Основные средства                             |      120     |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |3. Незавершенное строительство                   |      130     |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |4. Доходные вложения в материальные ценности     |      135     |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |5. Долгосрочные и краткосрочные финансовые       |      140     |
   |вложения (за исключением фактических затрат по   |              |
   |выкупу собственных акций у акционеров)           |              |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |6. Прочие внеоборотные активы (включая величину  |   140 + 150  |
   |отложенных налоговых активов)                    |              |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |7. Запасы                                        |      210     |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |8. НДС по приобретенным ценностям                |      220     |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |9. Дебиторская задолженность (за исключением     |   230 + 240  |
   |задолженности участников (учредителей) по взносам|              |
   |в уставный капитал)                              |              |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |10. Денежные средства                            |      260     |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |11. Прочие оборотные активы                      |      270     |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |12. Итого активы, принимаемые к расчету (сумма   |              |
   |данных п.п.1 — 11)                               |              |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |                          II. Пассивы                           |
   +—————————————————————————————————————————————————T——————————————+
   |13. Долгосрочные обязательства по займам и       |      510     |
   |кредитам                                         |              |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |14. Прочие долгосрочные обязательства <10>       |   515 + 520  |
   |(включая величину отложенных налоговых           |              |
   |обязательств)                                    |              |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |15. Краткосрочные обязательства по займам и      |      610     |
   |кредитам                                         |              |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |16. Кредиторская задолженность                   |      620     |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |17. Задолженность участникам (учредителям) по    |      630     |
   |выплате доходов                                  |              |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |18. Резервы предстоящих расходов                 |      650     |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |19. Прочие краткосрочные обязательства <10>      |      660     |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |20. Итого пассивы, принимаемые к расчету (сумма  |              |
   |данных п.п.13 — 19)                              |              |
   +—————————————————————————————————————————————————+——————————————+
   |21. Стоимость чистых активов АО (Итого активы    |              |
   |минус Итого пассивы: (п.12) — (п.20))            |              |
   L—————————————————————————————————————————————————+———————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<10> К данным о величине прочих долгосрочных и краткосрочных обязательств относятся суммы созданных в установленном порядке резервов в связи с условными обязательствами и прекращением деятельности.

Рассчитанная величина чистых активов отражается в форме N 3 "Отчет об изменениях капитала" в разделе "Справки" по строке 200.

Для формирования информации о сумме базовой прибыли (убытка), приходящейся на одну акцию АО, и разводненной прибыли (убытка) на акцию (последние строчки формы N 2) применяются Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию <11>.

     
   ————————————————————————————————
   

<11> Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденные Приказом Минфина России от 21.03.2000 N 29н.

И еще один момент. Он связан с публикацией годовой бухгалтерской отчетности. Эта обязанность, а также сроки публикации (не позднее 1 июня года, следующего за отчетным) для АО закреплена ст.16 Федерального закона о бухгалтерском учете. Публичность бухгалтерской отчетности заключается в ее опубликовании в газетах и журналах, доступных пользователям бухгалтерской отчетности, либо распространении среди них брошюр, буклетов и других изданий, содержащих бухгалтерскую отчетность, а также в ее передаче территориальным органам государственной статистики по месту регистрации организации для предоставления заинтересованным пользователям. Периодическое печатное издание, в котором осуществляется публикация, может быть определено уставом общества или решением общего собрания общества (п.1.2 Порядка публикаций бухгалтерской отчетности ОАО <12>).

     
   ————————————————————————————————
   

<12> Порядок публикаций бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами, утвержденный Приказом Минфина России от 28.11.1996 N 101.

Кому представляется годовая отчетность

Пунктом 1 ст.15 Закона о бухгалтерском учете предусмотрено, что все организации, за исключением бюджетных, представляют годовую бухгалтерскую отчетность в соответствии с учредительными документами учредителям, участникам организации или собственникам ее имущества, а также территориальным органам государственной статистики по месту их регистрации. Кроме того, организации обязаны представлять бухгалтерскую отчетность (в том числе и годовую) в налоговые органы (пп.4 п.1 ст.23 НК РФ).

Организации, создавшие обособленные подразделения, должны представлять бухгалтерскую отчетность дополнительно и в налоговые органы по месту нахождения обособленных подразделений. Это положение следует из п.1 ст.83 НК РФ, которым предусмотрена постановка на налоговый учет организации по месту нахождения ее обособленных подразделений. Таким образом, в налоговом органе по месту нахождения каждого из обособленных подразделений на учете состоит сам налогоплательщик - юридическое лицо, а не обособленное подразделение. Исходя из вышеизложенного налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы по месту нахождения обособленных подразделений бухгалтерскую отчетность организации (см. Письмо УМНС по г. Москве от 27.01.2004 N 26-12/05494).

Об изменениях в Приказе Минфина России N 67н

До недавнего времени действовал п.14 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (далее - Указания) <13>, согласно которому данные по группам статей "Резервный капитал", "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в годовом бухгалтерском балансе показывались с учетом рассмотрения итогов деятельности организации за отчетный год, принятых решений о покрытии убытков, выплате дивидендов и пр. То есть, следуя этой норме, бухгалтер при составлении годового баланса должен был отразить в бухгалтерском учете операции по распределению чистой прибыли, полученной за отчетный год, в соответствии с решением общего годового собрания акционеров. Эти записи надо было датировать 31 декабря отчетного года.

     
   ————————————————————————————————
   

<13> Указания о порядке составления и представления годовой бухгалтерской отчетности, утвержденные Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

Напомним, что в соответствии с п.2 ст.15 Закона о бухгалтерском учете организации по общему правилу обязаны представлять годовую бухгалтерскую отчетность в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. Представляемая годовая бухгалтерская отчетность должна быть утверждена в порядке, установленном учредительными документами организации.

Законодательство, регулирующее деятельность хозяйственных обществ, относит утверждение годовой отчетности и распределение прибыли к исключительной компетенции годового общего собрания собственников. Акционерные общества в силу ст.47 Закона об АО могут проводить его в сроки, устанавливаемые уставом общества, но не ранее чем через два месяца и не позднее чем через шесть месяцев после окончания финансового года. Общества с ограниченной ответственностью - не ранее чем через два месяца и не позднее чем через четыре месяца после окончания финансового года (ст.34 Закона об ООО). Таким образом, согласно Закону о бухгалтерском учете годовая бухгалтерская отчетность обществ должна быть утверждена на годовом собрании акционеров и представлена всем пользователям в срок до 31 марта 2005 г., однако само годовое собрание собственников должно проводиться в период с 1 марта до 30 июня (для АО) либо до 30 апреля (для ООО) 2005 г.

Понятно, что многие организации не успевали провести годовое собрание акционеров (участников) до конца марта, поэтому при всем желании они не могли выполнить требование п.14 Указаний <14>. Приказом Минфина России от 31.12.2004 N 135н этот пункт был отменен, и указанная проблема разрешена начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2004 г. Теперь у организаций нет обязанности отражать в годовом балансе чистую прибыль с учетом ее распределения по решению общего собрания собственников. Утвердить годовую бухгалтерскую отчетность можно либо на собрании акционеров, если оно проводится в срок от 60 до 90 дней по окончании года, либо предварительно на совете директоров - если общее собрание проводится после того, как истек общеустановленный срок - 90 дней.

     
   ————————————————————————————————
   

<14> Обратите внимание: арбитражные суды считают, что АО должно представлять отчетность в соответствии с указанной в п.2 ст.15 Закона о бухгалтерском учете нормой. Если уставом общества предусмотрено проведение годового общего собрания акционеров после истечения срока подачи годовой бухгалтерской отчетности, то для ее утверждения необходимо провести внеочередное общее собрание акционеров (см. Постановления ФАС УО от 08.10.2001 N Ф09-2438/01-АК, ФАС СЗО от 16.07.2002 N А42-2425/01-23-3/02, ФАС ЗСО от 18.02.2004 N Ф04/795-55/А75-2004, ФАС СЗО от 12.03.2004 N А42-6955/03-27).

Как на практике применить

положения Приказа N 135н?

Начиная с годовой отчетности за 2004 г. в бухгалтерском учете не надо делать проводки, датируемые 31 декабря, по распределению чистой прибыли организации, полученной по итогам года. Следовательно, чистая прибыль, отражаемая в строке 190 Отчета о прибылях и убытках (форма N 2), теперь будет совпадать с показателем строки 470 "Нераспределенная прибыль" бухгалтерского баланса (форма N 1) <15>.

     
   ————————————————————————————————
   

<15> Напомним: ранее, если прибыль распределялась собственниками, в балансе она не показывалась как нераспределенная, а отражалась в различных строках в зависимости от направлений ее использования.

Отмена п.14 Указаний привела к тому, что теперь в полную меру начнет действовать ПБУ 7/98 <16>, согласно которому в годовой бухгалтерской отчетности должны быть раскрыты существенные события после отчетной даты. Напомним, что к событиям после отчетной даты относятся те из них, которые влияют (либо могут повлиять) на финансовое состояние фирмы, движение денежных средств или результаты деятельности и произошли после отчетной даты, но до подписания отчета.

     
   ————————————————————————————————
   

<16> Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98, утвержденное Приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н.

По общему правилу существенным считается показатель, нераскрытие которого может повлиять на экономические решения пользователей бухгалтерской отчетности, принятые на ее основе. Существенность того или иного показателя организация определяет самостоятельно. Обычно критерием существенности показателей признается сумма, отношение которой к итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%.

Согласно п.5 ПБУ 7/98 события после отчетной даты можно разделить на две группы. Первая - это события, подтверждающие хозяйственные условия, которые существовали для организации на отчетную дату. Они отражаются в синтетическом и аналитическом учете заключительными оборотами отчетного периода. Когда такое событие наступает в следующем периоде, преждевременную запись, сделанную в учете прошлого периода, следует отсторнировать. Одновременно необходимо отразить это событие в учете текущего периода.

Вторая - события, свидетельствующие о возникновении после отчетной даты хозяйственных условий, в которых организация ведет свою деятельность. То есть это те из них, которые нельзя было предвидеть по состоянию на отчетную дату. Для таких событий никакие записи в отчете не составляются. Они раскрываются в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. А в следующем периоде в бухгалтерском учете оформляется запись, отражающая это событие. В таком же порядке отражаются в бухгалтерской отчетности годовые дивиденды, рекомендованные или объявленные в установленном порядке по результатам работы организации за отчетный год (п.10 ПБУ 7/98), а также информация о других направлениях использования чистой прибыли (погашение убытков, отчисления в резервные фонды и т.д.), решения о которых приняты на общем годовом собрании акционеров (участников). Таким образом, указанные операции отражаются в том периоде, в котором состоялось общее годовое собрание собственников.

Обратите внимание: если общее собрание собственников проводится позже сроков представления годовой бухгалтерской отчетности, то распределение чистой прибыли, производимое на нем, уже не является событием после отчетной даты и, соответственно, не отражается в пояснительной записке к годовому балансу. После общего собрания акционеров бухгалтер в обычном порядке на основании протокола собрания должен отразить в бухгалтерском учете проводки по использованию чистой прибыли.

Пример 1. Общим собранием акционеров, на котором была утверждена годовая отчетность АО с чистой прибылью в размере 120 000 руб., было принято решение о выплате дивидендов в сумме 60 000 руб., направлении в резервный капитал суммы 40 000 руб., а сумму 20 000 руб. оставить как нераспределенную прибыль прошлых лет. Собрание проводилось 15 марта 2005 г.

При составлении годовой бухгалтерской отчетности бухгалтер АО на основании протокола общего собрания акционеров привел в пояснительной записке информацию о распределении чистой прибыли за 2004 г. При этом были раскрыты такие показатели:

- сумма чистой прибыли, полученная обществом по итогам 2004 г., - 120 000 руб.;

- сумма чистой прибыли, подлежащая распределению между акционерами в виде дивидендов, - 60 000 руб.;

- сумма чистой прибыли, направленная в резервный фонд, - 40 000 руб.;

- остаток нераспределенной чистой прибыли за отчетный год - 20 000 руб.

Кроме этого, в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности были приведены данные об общей сумме нераспределенной чистой прибыли АО за отчетный и предыдущие годы.

15 марта 2005 г. бухгалтер организации сделает следующие проводки:

     
   ———————————————————————————————————————T———————T——————————T——————¬
   |          Содержание операции         | Дебет |  Кредит  |Сумма,|
   |                                      |       |          | руб. |
   +——————————————————————————————————————+———————+——————————+——————+
   |Начислена сумма дивидендов акционерам |84—отч.|  75, 70  |60 000|
   |                                      |  года |          |      |
   +——————————————————————————————————————+———————+——————————+——————+
   |Отражено направление нераспределенной |84—отч.|    82    |40 000|
   |прибыли на увеличение резервного      |  года |          |      |
   |капитала                              |       |          |      |
   +——————————————————————————————————————+———————+——————————+——————+
   |Нераспределенная прибыль отчетного    |84—отч.|84—прошлых|20 000|
   |года оставлена в распоряжении общества|  года |    лет   |      |
   L——————————————————————————————————————+———————+——————————+———————
   

Если изменить условия примера и предположить, что собрание акционеров проводилось после 31 марта 2005 г., например в мае, то информацию о распределении чистой прибыли за 2004 г. бухгалтер отразит на счетах бухгалтерского учета в обычном порядке в мае на основании протокола собрания. Понятно, что в пояснительной записке к годовому балансу за 2004 г. эти данные не будут зафиксированы.

Годовое собрание собственников

О приглашении (уведомлении) учредителей

На основании п.1 ст.36 Закона об ООО орган или лица, созывающие общее собрание участников общества, обязаны не позднее чем за тридцать дней до его проведения уведомить об этом каждого участника общества заказным письмом по адресу, указанному в списке участников общества, или иным способом, предусмотренным уставом общества.

Акционерное общество в силу п.1 ст.52 Закона об АО должно позаботиться о приглашении, то есть уведомлении учредителей не позднее чем за 20 дней до проведения собрания (не позднее чем за 30 дней, в случае если на собрании будет обсуждаться вопрос о реорганизации). Сведения о том, кто на дату составления списка является акционером и кому нужно выслать уведомление, общество обычно получает из своих источников или у регистратора. Плата за услуги последнего увеличивает внереализационные расходы (пп.4 п.1 ст.265 НК РФ).

Можно ли оспорить принятое решение?

Что грозит АО, если оно не вовремя или не всем участникам сообщит о собрании? Акционеры, чьи права были нарушены и из-за неисполнения компанией правил организации собрания потерпели убытки, могут обратиться в суд, и вполне вероятно, что его решением собрание акционеров будет признано недействительным. В частности, этот вывод можно сделать из Постановлений ФАС МО от 21.11.2003 N КГ-А40/9200-03, ФАС ЗСО от 11.11.2003 N Ф04/5772-1107/А70-2003.

Суд может признать решение собрания недействительным, если положения Закона были нарушены и при проведении голосования. Особенно тщательно нужно отнестись к выборам совета директоров. Напомним, что порядок таких выборов в силу изменений, внесенных в Закон об АО Федеральным законом от 24.02.2004 N 5-ФЗ, стал иным. Теперь, выбирая совет директоров, независимо от количества владельцев акций проводят кумулятивное голосование. То есть число голосов, принадлежащих акционеру, умножается на количество избираемых в совет директоров представителей. Полученные голоса владелец ценных бумаг отдает за одного кандидата или распределяет их между несколькими кандидатами (п.4 ст.66 Закона об АО). Раньше такое голосование надо было проводить только в компаниях с числом акционеров, владеющих голосующими акциями, более тысячи. Кроме того, и минимальное количество представителей совета директоров до внесения поправок в Закон было установлено только для данных обществ (7 человек - если таких акционеров более 1000 и до 10 000 и 9 человек - если их свыше 10 000). Теперь же введен минимальный совет директоров (5 человек), даже если в АО до 1000 голосующих.

К сведению: в обществе с числом акционеров менее 50 совет директоров (наблюдательный совет) не создается (п.2 ст.103 ГК РФ).

Член совета директоров (наблюдательного совета) АО, который голосовал против решения своих коллег или не голосовал вовсе, сможет обжаловать резолюцию совета директоров в суде. Такое право ему дано Федеральным законом N 153-ФЗ <17>, вступившим в силу с 18 декабря 2004 г. Указанный документ внес коррективы в Закон об АО, в частности дополнил ст.68 Закона новым пунктом, позволяющим обжаловать решение совета директоров члену совета. Но для этого должны быть соблюдены следующие условия.

1. Потенциальный истец голосовал против принятого решения или вообще не участвовал в голосовании.

2. Решение, которое приняли члены совета директоров, нарушает какой-либо правовой акт РФ или устав акционерного общества.

3. Принятый советом директоров документ нарушает права и законные интересы потенциального истца.

     
   ————————————————————————————————
   

<17> Федеральный закон от 02.12.2004 N 153-ФЗ "О внесении изменения в статью 68 Федерального закона "Об акционерных обществах".

Такое заявление может быть подано в суд в течение одного месяца со дня, когда член совета директоров (наблюдательного совета) общества узнал или должен был узнать о принятом решении.

О расходах на проведение собрания акционеров

В связи с проведением собрания акционеров у организации могут возникнуть следующие расходы:

- связанные с оповещением акционеров о дате и времени проведения собрания;

- на изготовление бюллетеней голосования и документов, представляемых акционерам;

- на аренду помещения, в котором проводится собрание;

- иные аналогичные затраты.

Перечисленные расходы напрямую не связаны с изготовлением и реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), поэтому в бухгалтерском учете они учитываются в составе прочих расходов (п.4 ПБУ 10/99 <18>). Для целей налогообложения затраты на проведение собрания, в частности расходы, связанные с арендой помещений, подготовкой и рассылкой необходимой для проведения собраний информации, и иные расходы, непосредственно связанные с проведением собрания (пп.16 п.1 ст.265 НК РФ), отражаются в составе внереализационных расходов.

     
   ————————————————————————————————
   

<18> Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

Кроме того, организация несет дополнительные расходы, например, связанные с оплатой питания акционеров. С одной стороны, перечень внереализационных расходов, представленный в ст.265 НК РФ, является открытым, из чего можно сделать вывод, что суммы, потраченные на организацию питания, также можно учесть в целях налогообложения. Однако налоговые органы сочтут их экономически необоснованными расходами и не примут в качестве налоговых. Поэтому можно попытаться уменьшить налогооблагаемую прибыль следующим образом: договориться с арендодателем конференц-зала не включать отдельной строкой стоимость питания, а показать в документах все затраты как аренду (в случае, если такая ситуация возможна). Или, если оформить соответствующие документы, представить расходы по организации питания в качестве представительских. Пунктом 2 ст.264 НК РФ определено, что к таким расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. Собрание акционеров тоже является руководящим органом, поскольку это высший орган управления обществом (ст.47 Закона об АО). Но при этом не надо забывать, что представительские расходы нормируются и не могут превышать 4% от фонда оплаты труда (п.2 ст.264 НК РФ).

Что касается возмещения участникам собрания потраченных сумм на проезд к месту его проведения и обратно, а также на проживание, то такие расходы не относятся в уменьшение налогооблагаемой прибыли. В бухгалтерском учете организаций, применяющих ПБУ 18/02 <19>, в таких случаях образуются постоянные разницы, приводящие к возникновению постоянных налоговых обязательств. На суммы возмещения не начисляются ни ЕСН, ни взносы в Пенсионный фонд (п.3 ст.236 НК РФ; п.2 ст.10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"), а НДФЛ с указанных выплат следует удержать (ст.211 НК РФ).

     
   ————————————————————————————————
   

<19> Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

Также заслуживают внимания расходы на изготовление копий документов, которые в обязательном порядке в силу п.3 ст.52 Закона об АО представляются участникам собрания. Копии организация может изготовить сама. В этом случае расходы на их изготовление в учете не выделяются, а учитываются в общей сумме расходов. Но, как правило, крупные АО заказывают изготовление комплекта копий документов в типографии. В случае возмещения указанных затрат акционерами плата, взимаемая обществом за предоставление данных копий, не может превышать затраты на их изготовление (п.3 ст.52 Закона об АО). Если указанные затраты организация компенсировала, то они в состав налоговых расходов не включаются.

Пример 2. В процессе подготовки к проведению ежегодного собрания ОАО произвело оплату:

- за публикацию сообщений о проведении годового собрания акционеров - 5500 руб. (в том числе НДС - 500 руб.);

- за аренду бизнес-центра - 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.);

- за изготовление копий годовой бухгалтерской отчетности по требованию акционеров - 1180 руб. (в том числе НДС - 180 руб.)

В учете бухгалтер сделает следующие проводки:

     
   ——————————————————————————————————————T———————T——————————T———————¬
   |         Содержание операции         | Дебет |  Кредит  | Сумма,|
   |                                     |       |          |  руб. |
   +—————————————————————————————————————+———————+——————————+———————+
   |Отражены расходы по аренде           |  91—2 |    60    |118 000|
   |бизнес—центра                        |       |          |       |
   +—————————————————————————————————————+———————+——————————+———————+
   |Отражены расходы по размещению       |  91—2 |    60    |  5 000|
   |объявлений о проведении годового     |       |          |       |
   |собрания                             |       |          |       |
   +—————————————————————————————————————+———————+——————————+———————+
   |Отражены расходы по изготовлению     |   76  |    60    |  1 180|
   |копий годовой отчетности             |       |          |       |
   +—————————————————————————————————————+———————+——————————+———————+
   |Затраты на изготовление копий        | 50, 51|    76    |  1 180|
   |возмещены акционерами                |       |          |       |
   L—————————————————————————————————————+———————+——————————+————————
   

Обратите внимание: в связи с тем что расходы на проведение собрания не связаны с операциями, признаваемыми объектами обложения НДС, суммы налога, уплаченные обществом за аренду зала, за услуги по публикации объявлений о проведении годового собрания и т.д., не могут быть приняты к вычету (ст.171 НК РФ).

Остановимся подробнее еще на одном виде расходов - он связан с выплатами в пользу совета директоров, а также ревизионной комиссии или ревизора. Учитывая, что ООО также могут учреждать подобный совет, если это предусмотрено уставом общества (п.2 ст.32 Закона об ООО), то такие организации в полной мере могут воспользоваться предложенными ниже рекомендациями.

Пунктом 2 ст.64 Закона об АО установлено, что по решению общего собрания акционеров членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждение и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими функций членов совета директоров (наблюдательного совета) общества. Размеры таких вознаграждений устанавливаются решением общего собрания акционеров. Обратите внимание: могут выплачиваться, а не выплачиваются. Аналогичные компенсации могут быть предоставлены и ревизору или ревизионной комиссии (п.1 ст.85 Закона об АО). Таким образом, принятие решения общим собранием общества о выплате вознаграждений членам наблюдательного совета является правом, а не обязанностью.

Прежде чем рассматривать, какими налогами облагаются такие выплаты, заметим, что и в совет директоров, и в ревизионную комиссию наряду с акционерами - сотрудниками предприятия могут входить акционеры, не работающие на нем. Кроме того, ревизорами могут являться сотрудники, не владеющие акциями компании. Закон запрещает избирать в ревизионную комиссию только акционеров - членов совета директоров и занимающих иные должности в органах управления обществом (п.6 ст.85 Закона об АО).

Обычно трудовые договоры с представителями совета директоров, ревизионной комиссии общество не заключает, поэтому никакие правовые акты, содержащие нормы трудового права, на них не распространяются (ст.11 ТК РФ) <20>. Между обществом и советом директоров (ревизионной комиссией) отсутствуют и гражданско-правовые взаимоотношения: в данном случае член совета оказывает услугу не обществу как хозяйствующему субъекту, а его акционерам, интересы которых он представляет. Поэтому АО не может гарантировать в обязательном порядке выплату вознаграждений членам совета директоров (ревизионной комиссии) общества.

     
   ————————————————————————————————
   

<20> Иногда в совет избирают человека, занимающего на предприятии руководящую должность, с которым подписывают трудовой договор. В этом случае общество является работодателем и выплачивает нанятому человеку заработную плату за выполнение трудовых обязанностей. Не следует отождествлять выплату заработной платы с выплатами члену совета директоров, которые по сути являются вознаграждением.

В соответствии со ст.1 НК РФ законодательство РФ о налогах и сборах состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Следовательно, состав расходов АО, принимаемых к вычету для целей налогообложения, устанавливается только нормами гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ и не может регламентироваться неналоговым законодательством, в частности нормами Закона об АО. И если последними (нормами Закона), как уже было отмечено, предусмотрены выплаты совету директоров или ревизору, то Налоговый кодекс обошел их вниманием. Как быть в этой ситуации?

Мнения налоговых инспекторов по данному вопросу сводятся к следующему. Поскольку члены совета директоров (ревизионной комиссии) не состоят в трудовых отношениях с АО, а п.21 ст.270 НК РФ предусматривает, что при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), то расходы на выплату вознаграждений и компенсаций членам совета директоров (ревизионной комиссии) не могут быть отнесены в уменьшение налоговой базы при исчислении налога на прибыль. Такого же мнения придерживаются и некоторые суды (Постановления ФАС СЗО от 08.02.2004 N А52/2247/2003/2, ФАС ЦО от 21.07.2004 N А36-242/2-03).

Однако представленная точка зрения не бесспорна, и примером может служить Постановление ФАС ВВО от 24.05.2004 N А82-8302/2003-14. В нем утверждается, что ссылка на ст.270 НК РФ в подобных ситуациях необоснованна и вознаграждения, выплачиваемые членам совета директоров при проведении очередного собрания акционеров, можно учитывать в целях налогообложения в составе внереализационных расходов. При этом приводились следующие аргументы. Согласно ст.265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. Помимо поименованных в пп.1 - 19 п.1 данной статьи к ним относятся и другие обоснованные расходы (пп.20 п.1 ст.265 НК РФ).

В силу п.1 ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Как следует из материалов дела и установлено судом, согласно Уставу общества наблюдательный совет осуществляет общее руководство деятельностью предприятия, является высшим органом управления в промежутках между собраниями и в своей деятельности руководствуется Положением о совете, утвержденным собранием. В названном Положении определен и размер вознаграждения, выплачиваемый членам наблюдательного совета. Деятельность общества зависит от осуществления управленческих функций наблюдательным советом, которые непосредственно не связаны с производством и реализацией продукции.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Ярославской области сделал правильный вывод о том, что общество правомерно отнесло расходы на вознаграждения членам наблюдательного совета в состав внереализационных расходов, как экономически обоснованные и документально подтвержденные.

Ссылка заявителя жалобы на п.21 ст.270 Налогового кодекса Российской Федерации отклоняется, поскольку члены наблюдательного совета не состоят в трудовых отношениях с обществом.

На наш взгляд, организации могут придерживаться изложенной судом точки зрения, но отстаивать ее, скорее всего, придется в суде. При этом, если вы решили, что вознаграждения членам совета директоров (или ревизионной комиссии) учитываются в целях налогообложения, такие расходы можно подвести под следующие статьи НК РФ:

- пп.18 п.1 ст.264 НК РФ - как расходы на управление компанией;

- пп.16 п.1 ст.265 НК РФ - как расходы, связанные с проведением собрания акционеров, поскольку в компетенцию директоров входят такие вопросы, как подготовка очередного собрания и определение повестки дня.

Независимо от того, учитываются рассматриваемые нами расходы при налогообложении прибыли или нет, ЕСН и пенсионные взносы на выплаты членам совета директоров или ревизионной комиссии начислять не нужно. В первом из названных случаев - на основании п.3 ст.236 НК РФ, ст.10 Федерального закона N 167-ФЗ, во втором (вознаграждения учитываются в качестве "налоговых") - в силу того, что указанные налоги рассчитываются с выплат физическим лицам, заключившим с организацией трудовой, гражданско-правовой или авторский договоры (ст.236 НК РФ), чего в рассматриваемой ситуации не наблюдается (см. также Постановление ВАС СЗО от 08.02.2004 N А52/2247/2003/2).

Если с ревизором или представителем совета директоров заключен трудовой договор, то с выплат следует уплатить ЕСН и пенсионные взносы.

Независимо от того, какой будет составлен договор и будет ли он вообще, с выплат представителям совета директоров и ревизионной комиссии удерживается НДФЛ (пп.6 п.1 ст.208 НК РФ).

С.Н.Зайцева

Зам. главного редактора

журнала "Актуальные вопросы

бухгалтерского учета

и налогообложения"

Подписано в печать

05.03.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——