Вопрос: В договоре аренды оговорено, что арендная плата за квартал составляет 330 000 руб., а арендатор должен производить оплату в течение квартала. Арендатор производит оплату неравномерно: за 1-й месяц квартала - 100 000 руб.; за 2-й месяц - 20 000; за 3-й месяц - 210 000) - и просит выставить счета-фактуры на каждую оплату либо один общий за весь квартал. Можно ли выставлять счета-фактуры таким образом или следует выставлять счета-фактуры каждый месяц на 120 000 руб.?

Ответ: Согласно п.3 ст.168 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик обязан выставить покупателю соответствующий счет-фактуру не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). Таким образом, срок, установленный п.3 ст.168 НК РФ, определен периодом времени, в течение которого должен быть выставлен счет-фактура.

В Письме МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 указано, что при этом следует учитывать особенности условий заключения договоров при отгрузке товаров и оказании услуг, связанных с непрерывными долгосрочными поставками в адрес одного и того же покупателя, такими, как непрерывный отпуск товаров и оказание услуг. В этих случаях допускается составление счетов-фактур в соответствии с условиями договора поставки, заключенного между продавцом и покупателем товаров (услуг), актами сверки осуществленных поставок и выставление счетов-фактур покупателям одновременно с платежно-расчетными документами, но не реже одного раза в месяц и не позднее 5-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем. Несмотря на то что данное Письмо в силу п.10 Указа Президента РФ от 23.05.1996 N 763 и п.2 Постановления Правительства РФ от 13.08.1997 N 1009 не является нормативным актом и носит рекомендательный характер, в данном случае целесообразней руководствоваться разъяснениями, изложенными в указанном Письме МНС России, поскольку в бухгалтерском учете арендная плата признается доходом (п.п.5 и 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н) или расходом (п.п.5 и 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) на последний день отчетного месяца.

При этом следует отметить, что в соответствии с п.п.8 и 9 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и оприходования приобретаемых товаров (выполненных работ, оказанных услуг). При частичной оплате оприходованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) регистрация счета-фактуры в книге покупок производится на каждую сумму, перечисленную продавцу в порядке частичной оплаты, с указанием реквизитов счета-фактуры по приобретенным товарам (выполненным работам, оказанным услугам) и пометкой у каждой суммы "частичная оплата". Таким образом, независимо от того, выставит арендодатель счета-фактуры за весь квартал сразу или будет выставлять их каждый месяц, арендатору следует регистрировать указанные счета-фактуры в книге покупок ежемесячно в части оплаченной арендной платы.

Что касается принятия к вычету арендатором НДС по арендной плате, пп.1 п.2 ст.171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл.21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, на территории Российской Федерации. Налоговые вычеты, предусмотренные ст.171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога после фактического принятия приобретенных товаров (работ, услуг) к учету (п.1 ст.172 НК РФ). Таким образом, независимо от того, выставит арендодатель счета-фактуры за весь квартал сразу или будет выставлять их каждый месяц, НДС по арендной плате может быть принят к вычету только по мере перечисления арендной платы и по мере "потребления" услуг аренды.

О.Г.Хмелевской

Центр исследований

проблем налогообложения

и бухгалтерского учета

09.12.2003

————