"Учет. Налоги. Право", 2005, N 9

ПРЕДУПРЕЖДЕН - ЗНАЧИТ ВООРУЖЕН

В статье "Президиум ВАС РФ перепутал понятия", которая была опубликована в четвертом номере "УНП", речь шла о Постановлении Президиума ВАС РФ от 14.12.2004 N 3521/04. В этом Постановлении главный арбитражный суд неожиданно поддержал налоговые органы в вопросе о том, когда возникает право на вычеты от экспортного НДС. Президиум ВАС РФ рассудил, что такое право появится не с момента предъявления нулевой декларации, а только после того, как закончится ее камеральная проверка. Позиция судей была обоснована тем, что вычеты по нулевой декларации всегда производятся в форме возмещения на основе отдельной налоговой декларации и документов, предусмотренных в ст.165 НК РФ. А раз вычет производится в форме возмещения, то надо применять п.4 ст.176 НК РФ, в котором предусмотрено, что оно может быть произведено после принятия отдельного решения налоговыми органами. А это решение принимается в течение трех месяцев с момента поступления нулевой декларации.

Я полностью согласен с автором статьи в том, что понятия "вычет" и "возмещение" не подменяют друг друга в случае "экспортного" НДС, и поэтому это Постановление ВАС РФ некорректно.

Но экономический вред налогоплательщикам от этого судебного акта не исчерпывается только тем, что права на вычеты теперь надо будет ждать около трех месяцев. Есть и другие негативные последствия, менее заметные на первый взгляд. И мы можем почувствовать их на себе, если правоприменительная практика изменится не в пользу налогоплательщиков. На это я и хочу обратить внимание.

Здравствуйте, мы ваши пени!

По закону если в период между датой подачи нулевой декларации и датой возмещения НДС у налогоплательщика возникает недоимка, то пени на эту недоимку не начисляются в случае принятия налоговыми органами решения о возмещении "экспортного" НДС (ч.8 п.4 ст.176 НК РФ). Правда, эта недоимка не должна превышать сумму налога, которая подлежит возмещению.

Из этого следует, что в силу закона налоговики и во время проведения камеральной проверки не должны начислять пени на сумму недоимки, которая образовалась после сдачи налоговой декларации (в пределах суммы возмещения). А если право на возмещение подтверждается, то пени нельзя начислять и после окончания проверки. На практике это не так. Фискалы пени начисляют и даже успевают удержать. После окончания проверки налоговики делают перерасчет и засчитывают "лишние" пени в счет уплаты текущих платежей по НДС. Налогоплательщики с этим смирились, так как с головой погружены в борьбу за подтверждение права на получение возмещения. Организации давно привыкли кредитовать бюджет и на такую "мелочь" не обращают внимания.

Но теперь вы можете не получить даже и такого перерасчета. Обратите внимание, что пени нельзя начислить только на недоимку, которая образовалась в период после даты подачи декларации. Но в Налоговом кодексе ничего не сказано про тот случай, когда дата подачи декларации и дата образования недоимки совпадают, а недоимка образовалась за тот налоговый период, за который сдана декларация.

На первый взгляд этого не может быть. Недоимка просто не может возникнуть, так как сумма входного НДС, усиленная "экспортными" вычетами, превышает сумму начисленного налога. По-видимому, так думал и законодатель, поэтому и не предусмотрел специальной оговорки на этот счет.

Но поскольку Президиум ВАС РФ в Постановлении от 14.12.2004 N 3521/04 решил, что "экспортные" вычеты мы учитывать не должны, образование такой недоимки вполне реально. Ведь большинство налогоплательщиков действовали иначе, чем установлено в этом судебном акте. При этом они опирались на судебную практику, сложившуюся на уровне федеральных арбитражных судов округов. А теперь налоговики при выездных проверках могут смело "обнаруживать" недоимку.

Сдавайте пораньше свои декларации

Из определения недоимки, данной в ст.11 НК РФ, можно прийти к выводу, что датой образования этой недоимки будет последний день уплаты налога, установленный законом. Поэтому пени рискуют получить те налогоплательщики, которые обычно сдают декларации в последний день установленного срока, то есть 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом. Теперь, если вы продолжаете учитывать "экспортные" вычеты в расчетах НДС как и раньше, для того, чтобы избежать указанного налогового риска, надо сдавать декларацию хотя бы за день до этого срока. Иначе с учетом позиции Президиума ВАС РФ налоговики получают формальное право начислить пени и не обязаны будут их списывать даже после подтверждения права на возмещение.

Конечно, возможно, все эти опасения напрасны, не случайно мы говорили именно о налоговом риске. Налоговики могут не воспользоваться столь неожиданно полученным правом. И такие примеры на практике известны (см., например, Письмо ФНС России от 01.11.2004 N 05-0-09/32, в котором главное налоговое ведомство разрешает применять вычет по ЕСН только при начисленных страховых взносах по пенсионному страхованию). Но пока этого не произошло, проанализируйте декларации, которые сдавали раньше, и будьте готовы к борьбе против дополнительных взносов в бюджет.

А.А.Виборов

Юрист

Подписано в печать

04.03.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——