"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 9, 2005

ВЕДЕНИЕ ИНДИВИДУАЛЬНЫМИ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЯМИ УЧЕТА

ПРИ РАЗНЫХ РЕЖИМАХ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

В настоящее время налогообложение доходов физических лиц, полученных ими от занятия любыми индивидуально разрешенными видами предпринимательской деятельности без образования юридического лица, осуществляется с применением как общего режима, так и специальных режимов налогообложения.

Традиционным видом налога, исчисляемого с личного дохода граждан, в том числе и с доходов индивидуальных предпринимателей, и подлежащего уплате за счет этих доходов, является налог на доходы физических лиц (НДФЛ). Порядок налогообложения установлен гл.23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ.

Специальные налоговые режимы, предусмотренные гл.26.2 "Упрощенная система налогообложения" и гл.26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" НК РФ, которые применяются индивидуальными предпринимателями наряду с общей системой налогообложения, введены в действие с 1 января 2003 г.

Книга учета для плательщиков НДФЛ

В связи с введением в действие с 1 января 2002 г. гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ и Постановления Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" совместным Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 (зарегистрирован Минюстом России 29.08.2002 N 3756) была утверждена новая редакция Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее - Порядок учета).

Этот Приказ вступил в силу с момента его официального опубликования, т.е. с 11 сентября 2002 г., и распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 г. В соответствии с этим же Приказом утратил силу совместный Приказ Минфина России и МНС России от 21.03.2001 N 24н/БГ-3-08/419.

Порядок учета предназначен для обязательного применения индивидуальными предпринимателями, которые являются плательщиками налога на доходы физических лиц в порядке, установленном гл.23 НК РФ. Однако он не распространяется на индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, а также переведенных на уплату единого налога на вмененный доход.

Индивидуальные предприниматели обязаны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, поскольку данные учета используются для исчисления налоговой базы по НДФЛ.

В п.4 Порядка учета определено, что индивидуальные предприниматели должны вести учет доходов и расходов и хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций (далее - Книга учета), примерная форма которой приведена в Приложении к Порядку учета. Книга учета является основным учетным документом, в котором отражаются сведения об имуществе налогоплательщика, используемом при осуществлении предпринимательской деятельности, а также финансовые результаты деятельности индивидуального предпринимателя за отчетный налоговый период.

Форма Книги учета, приведенная в качестве Приложения к новой редакции Порядка учета, является не обязательной, а примерной (п.7 Порядка учета). Это означает, что с учетом конкретной специфики осуществляемых видов деятельности индивидуальные предприниматели вправе по согласованию с налоговым органом самостоятельно разработать иную форму Книги учета, оставив в ней показатели, необходимые для исчисления налоговой базы, и (или) включив в нее иные показатели, связанные со спецификой их деятельности.

В структуре Книги учета предусмотрено шесть разделов. Но это не означает, что использование всех разделов обязательно для всех налогоплательщиков. Такая структура была актуальна для индивидуальных предпринимателей, для которых 2002 г. являлся своеобразным "переходным" периодом, когда в отношении имущества, использование которого в предпринимательской деятельности началось до 1 января 2002 г., действовали прежние правила учета, при этом в части имущества, которое было приобретено и начало использоваться в предпринимательской деятельности после 1 января 2002 г., следовало применять изменившиеся правила учета, установленные действующей редакцией Порядка учета.

Что же касается индивидуальных предпринимателей, начавших осуществление деятельности в 2002 и последующих годах, которые должны вести учет хозяйственных операций и полученных в результате этого доходов и произведенных расходов, руководствуясь исключительно вступившими в силу в 2002 г. правилами учета, то для них структура разделов (за исключением обязательных первого и шестого) может варьироваться с учетом специфики конкретных видов осуществляемой предпринимательской деятельности.

Кроме того, разд.I "Учет доходов и расходов" новой формы Книги учета был разработан прежде всего для индивидуальных предпринимателей, занимающихся производственной деятельностью, в отличие от аналогичного раздела ранее разработанной формы Книги учета, содержащейся в Приложении к прежней редакции Порядка учета, который был рассчитан главным образом на предпринимателей, осуществляющих торгово-закупочную деятельность.

Раздел I "Учет доходов и расходов" Книги учета состоит из нескольких таблиц, позволяющих вести раздельный учет по каждому виду хозяйственных операций, как облагаемых, так и не облагаемых НДС. Данный раздел приведен в развернутом виде в расчете на необходимость отражения сумм уплачиваемого ранее НДС и налога с продаж. Однако такая необходимость отпадает у налогоплательщиков, получивших освобождение от уплаты НДС. Предусмотренная п.7 Порядка учета норма позволяет таким налогоплательщикам, в частности, исключить "лишние" графы, предназначенные для отражения сумм входного НДС, подлежащих возмещению. Кроме того, учитывая, что с 1 января 2004 г. прекращено взимание налога с продаж, индивидуальные предприниматели вправе исключить и соответствующие графы, предназначенные для отражения сумм данного налога.

Таким образом, при разработке структуры Книги учета в соответствии со спецификой своей деятельности индивидуальным предпринимателям предоставлено право исключать неиспользуемые разделы и (или) графы в тех случаях, когда для определения налоговой базы не возникает необходимость в учете всех имеющихся в примерной форме Книги учета показателей (вследствие чего часть показателей и отдельных таблиц не будет заполняться предпринимателем в силу особенностей его деятельности) либо добавлять необходимые графы и (или) таблицы, когда для расчета налоговой базы требуются какие-то дополнительные показатели.

Кроме того, налогоплательщикам при разработке структуры Книги учета следует учитывать, что в соответствии с п.7 Порядка учета индивидуальные предприниматели должны вести учет полученных доходов и фактически произведенных расходов раздельно по каждому виду осуществляемой ими предпринимательской деятельности в одной Книге учета. Следовательно, при двух и более видах деятельности налогоплательщикам в соответствующих разделах Книги учета целесообразно ввести подразделы по числу видов деятельности, что позволит дифференцировать полученные доходы и произведенные расходы, относящиеся к конкретному виду предпринимательской деятельности. Аналогичный совет можно дать и индивидуальным предпринимателям - участникам договора простого товарищества, каждый из которых обязан вести свою Книгу учета самостоятельно, отражая в ней раздельно:

доходы, полученные им лично от совместной деятельности, и свою долю понесенных в связи с этим расходов, распределенные в соответствии с заключенным между участниками договора соглашением или пропорционально вкладам товарищей;

доходы, полученные от самостоятельно осуществляемой им деятельности, и фактически произведенные при этом расходы.

В случае изменения структуры Книги учета необходимо соблюдать следующие обязательные условия, а именно:

разработанная налогоплательщиком форма Книги учета должна быть согласована с налоговым органом по месту учета (т.е. по месту жительства);

структура Книги учета должна предусматривать возможность ведения учета товарно-материальных ценностей как в количественном, так и в суммовом выражении по каждому виду реализованных товаров, выполненных работ или оказанных услуг;

разработанная индивидуальным предпринимателем форма Книги учета должна обеспечивать возможность правильного исчисления налоговой базы по НДФЛ, а также позволять налоговым органам осуществлять проверку полноты и правильности отражения сведений, указанных налогоплательщиком в своей налоговой декларации по НДФЛ.

Так как Книга учета является основным документом, в котором содержатся показатели, необходимые для исчисления налоговой базы по НДФЛ, и в хронологической последовательности на основе первичных документов отражаются результаты хозяйственной деятельности индивидуального предпринимателя за налоговый период, которым признается календарный год, такая Книга открывается налогоплательщиком на один календарный год в начале каждого налогового периода. По окончании отчетного налогового периода в новую Книгу учета необходимо переносить данные об остатках по каждому виду товарно-материальных ценностей и амортизируемому имуществу в количественном и суммовом выражении по состоянию на 1 января очередного налогового периода.

Вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели открывают Книгу учета на текущий календарный год, т.е. с момента регистрации по 31 декабря т.г.

Книга учета до начала ее ведения должна быть прошнурована, пронумерована с указанием на последней странице количества содержащихся в ней страниц, подписана индивидуальным предпринимателем и скреплена его печатью (при ее наличии), а также заверена подписью должностного лица налогового органа и скреплена печатью налогового органа.

Порядок учета предусматривает возможность ведения Книги учета в электронном виде и выведения ее на бумажные носители по окончании налогового периода. Для этого индивидуальному предпринимателю в начале отчетного налогового периода следует обратиться с письменным заявлением в налоговый орган по месту учета и согласовать форму ведения Книги учета в электронном виде. Выведенная по окончании налогового периода на бумажные носители Книга учета должна быть пронумерована, прошнурована и заверена подписью должностного лица и печатью налогового органа. В Порядке учета не указан срок, до которого Книга учета, которая ведется в электронном виде, должна быть представлена для заверения в налоговый орган. По нашему мнению, это целесообразно сделать одновременно с подачей в налоговый орган декларации по НДФЛ, составленной по результатам налогового периода, срок представления которой (не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом) установлен ст.229 НК РФ.

Индивидуальные предприниматели вправе использовать для ведения учета электронные программы типа "1С: Предприятие", "БЭСТ" и др., позволяющие автоматически списывать товары со склада с одновременным распечатыванием счетов-фактур и облегчающие процесс ведения учета. Вместе с тем использование указанных программ не освобождает индивидуальных предпринимателей от обязанности по ведению Книги учета, которая является для них основным документом первичного налогового учета.

При проведении камеральной или выездной налоговой проверки в части полноты и правильности отражения сведений, указанных налогоплательщиком в налоговой декларации, пронумерованная, прошнурованная и заверенная подписью должностного лица и печатью налогового органа Книга учета вместе с первичными учетными документами представляется налогоплательщиком налоговому органу. Индивидуальные предприниматели должны обеспечить сохранность Книги учета и ее защиту от несанкционированных исправлений. Исправление ошибок в Книге учета должно быть обосновано и подтверждено подписью индивидуального предпринимателя с указанием даты внесения исправления.

В соответствии со ст.23 НК РФ налогоплательщики - индивидуальные предприниматели обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность первичных учетных документов, Книги учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов.

В связи с вступлением в силу Федерального закона от 29.06.2004 N 58-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию государственного управления" с 1 августа 2004 г. была изменена редакция п.2 ст.54 НК РФ. В соответствии с новой редакцией данного пункта индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России.

В настоящее время налогоплательщики при сдаче налоговой отчетности имеют возможность общаться только с работниками отдела по работе с налогоплательщиками, которые не осуществляют проверку представляемой налоговой отчетности. В то же время работники других отделов налоговой инспекции, фактически осуществляющие проверку представленной отчетности, непосредственно могут общаться с налогоплательщиками только при проведении выездной налоговой проверки, когда изменять что-либо в формах отчетности уже поздно. В сложившихся условиях индивидуальным предпринимателям можно дать следующий совет: для решения всех значимых вопросов, связанных с налогообложением доходов, целесообразно установить "письменно-заявительные" отношения с руководством налогового органа, указывая в своих обращениях, что ответ желательно получить лично. При этом необходимо, чтобы на втором экземпляре заявления работниками отдела по работе с налогоплательщиками была проставлена отметка о дате принятия заявления. Кроме того, следует добиваться получения всех ответов на обращения (особенно отказов) исключительно в письменной форме с указанием Ф.И.О. и номера телефона исполнителя, что значительно облегчит дальнейшее общение с вышестоящими налоговыми органами, а при необходимости - и с судебными органами. Если для подготовки ответа налогоплательщику исполнителю требуется дополнительное изучение материалов или их проверка, то ответ должен быть дан не позднее 30 календарных дней с момента поступления обращения в налоговый орган, в остальных случаях - не позднее 15 календарных дней.

Кроме того, можно рекомендовать ежегодное проведение сверки расчетов с бюджетом, которая осуществляется по заявлению налогоплательщика, переданному в налоговый орган лично или через официального представителя либо направленному по почте. Целесообразно такую сверку проводить после сдачи налоговой декларации за истекший налоговый период и уплаты причитающихся налогов. Наличие актов сверки позволит ускорить сам процесс проведения налоговых проверок, а также будет являться весомым аргументом в пользу налогоплательщика в случае появления разногласий с работниками налогового органа при проведении камеральных и выездных налоговых проверок.

В регионах, где имеются специализированные операторы связи, налогоплательщики могут использовать для общения с налоговым органом телекоммуникационные каналы связи как в целях отправки в электронном виде налоговых деклараций и иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, а также соответствующих запросов, так и для получения подтверждения доставки налоговой отчетности, выписок о выполнении обязательств перед бюджетом и ответов на свои зарегистрированные запросы.

(Окончание см. "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 10, 2005)

Т.Левадная

Советник налоговой службы

Российской Федерации III ранга

Подписано в печать

02.03.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——