"Все о налогах", 2005, N 3

ВЫЕЗДНАЯ НАЛОГОВАЯ ПРОВЕРКА

КАК ФОРМА НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ

В соответствии со ст.87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки. При этом именно выездная проверка вызывает наибольшее количество вопросов со стороны налогоплательщиков, так как специфика ее проведения заключается в присутствии сотрудников налоговых органов на территории налогоплательщика с изучением большого объема первичных бухгалтерских и налоговых документов организации.

Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа.

Решение в обязательном порядке должно содержать ряд обязательных реквизитов, придающих ему юридическую силу:

- наименование налогового органа;

- номер решения и дату его вынесения;

- наименование налогоплательщика или Ф.И.О индивидуального предпринимателя, в отношении которого назначается проверка;

- идентификационный номер налогоплательщика;

- период финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика за который проводится проверка;

- вопросы проверки (виды налогов, по которым проводится проверка);

- Ф.И.О, должности и классные чины (специальные звания) лиц, входящих в состав проверяющей группы, в том числе сотрудников правоохранительных и контролирующих органов; подпись лица, вынесшего решение, с указанием его Ф.И.О, должности и классного чина.

Форма решения о проведении выездной налоговой проверки утверждена Приказом МНС России от 08.10.1999 N АП-3-16/318 "Об утверждении порядка назначения выездных налоговых проверок" (в ред. от 07.02.2000).

Доступ должностных лиц налоговых органов на территорию проверяемой организации осуществляется только при предъявлении такого рода решения и служебных удостоверений проверяющих.

При этом факт предъявления решения подтверждается подписью руководителя организации или индивидуального предпринимателя в нижней части данного решения после слов "С решением на проведение выездной налоговой проверки ознакомлен" с указанием соответствующей даты.

Налоговый кодекс устанавливает ряд ограничений на проведение выездной проверки, а именно:

- налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две выездные налоговые проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период;

- выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. При этом в исключительных случаях, перечень которых Налоговым кодексом не установлен, вышестоящий налоговый орган вправе увеличить срок проведения проверки до трех месяцев. Подобного рода решение принимается, как правило, при проведении проверок крупнейших налогоплательщиков, а также при наличии форс-мажорных обстоятельств и т.д. При проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого филиала и представительства. Налоговые органы вправе проверять филиалы и представительства налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) независимо от проведения проверок самого налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора);

- налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

Любого налогоплательщика интересует вопрос: "В каких случаях он может попасть в поле зрения налогового органа на предмет проведения выездной налоговой проверки?" Частично ответ на этот вопрос содержится в Приказе МНС России от 17.11.2003 N БГ-3-06/627@ "Об утверждении единых требований к формированию информационных ресурсов по камеральным и выездным налоговым проверкам", которым установлены следующие критерии, предъявляемые к налогоплательщикам, включаемым в план проведения выездных налоговых проверок:

- налогоплательщик относится к категории крупнейших и (или) основных налогоплательщиков;

- имеется поручение правоохранительных органов;

- имеется поручение вышестоящего налогового органа;

- организация представляет "нулевые балансы";

- организация не представляет налоговую отчетность в налоговый орган;

- необходимость проверки вытекает из мотивированного запроса другого налогового органа;

- налогоплательщик выбран по результатам камеральной налоговой проверки и анализа налоговой и бухгалтерской отчетности (контрольных соотношений показателей форм налоговой и бухгалтерской отчетности деклараций (расчетов) по налогам и другим обязательным платежам в бюджет);

- налогоплательщик выбран на основании анализа основных финансовых показателей деятельности налогоплательщика по отраслевому принципу;

- налогоплательщик выбран на основании анализа иной информации, результаты которого позволяют сделать вывод о возможности обнаружения налоговых правонарушений;

- организация ликвидируется.

Таким образом, если организация не подпадает ни под один из перечисленных критериев, вероятность попасть в поле зрения налоговиков минимальна.

Срок проверки продлевается решением вышестоящего налогового органа, которое может быть принято, например, в случаях проведения проверок крупнейших и основных налогоплательщиков, встречных проверок и т.п. <*>

     
   ————————————————————————————————
   

<*> См. Письмо МНС России от 29.04.2004 N 06-4-03/640 "О порядке представления управлениями МНС России по субъектам Российской Федерации и межрегиональными инспекциями МНС России по крупнейшим налогоплательщикам запросов на продление сроков проведения выездных налоговых проверок".

Срок проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.

В указанный срок не засчитываются периоды между вручением налогоплательщику требования о представлении документов в соответствии со ст.93 НК РФ и представлением им запрашиваемых документов.

По решению руководителя (заместителя руководителя) налогового органа выездная налоговая проверка может быть приостановлена. В акте налоговой проверки приводятся дата и номер названного решения, а также период, на который данная проверка была приостановлена.

Налоговое законодательство не содержит прямого указания на возможность проведения выездной проверки, но сложившаяся судебная практика подтверждает правомерность приостановления проверки в силу имеющихся в конкретных случаях объективных причин невозможности проведения (например, при затоплении, пожаре на проверяемом предприятии и т.д.).

Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) может проводиться по одному или нескольким налогам. При этом проверки в течение календарного года по разным налогам или за разные периоды не являются повторными.

Мероприятия, проводимые в ходе проверки. Налоговый кодекс предоставляет должностным лицам налоговых органов при проведении выездных проверок довольно обширные полномочия.

В целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, должностное лицо налогового органа вправе: проводить инвентаризацию имущества, производить осмотр территорий, помещений, документов и предметов, привлекать экспертов, специалистов, истребовать необходимые для проверки документы, изымать по акту при проведении налоговых проверок у налогоплательщика или иного обязанного лица документы, свидетельствующие о совершении налоговых правонарушений. Процедура проведения перечисленных мероприятий регламентируется ст.ст.90 - 98 НК РФ.

В ходе выездной налоговой проверки должностными лицами налоговых органов исследуются документы (в том числе информация на машинных носителях), имеющие значение для формирования выводов о правильности исчисления, полноте и своевременности уплаты и (или) перечисления налогоплательщиком в соответствующие бюджеты и в государственные внебюджетные фонды установленных действующим законодательством налогов и сборов, а также принятия правильного решения по результатам проверки.

Как правило, исследуются следующие документы: устав организации, ее учредительные документы, свидетельство о постановке на учет в налоговом органе, налоговые декларации, документы бухгалтерской отчетности организации, договоры (контракты), банковские и кассовые документы, накладные на отпуск материальных ценностей, акты выполненных работ, счета-фактуры и другие первичные учетные документы, подтверждающие факты проведения налогоплательщиком хозяйственных операций, главная книга и т.д.

Согласно п.1 ст.93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы. Требование о предоставлении указанных документов должно содержать наименование и вид необходимых для проверки документов. Указанное требование подписывается должностным лицом налогового органа, проводящего проверку, и вручается налогоплательщику под расписку с указанием даты вручения данного требования. Форма требования приведена в Приложении N 2 к утвержденной Приказом МНС России от 10.04.2000 N АП-3-16/138 Инструкции МНС России N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах" (далее - Инструкция N 60).

Отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от представления запрашиваемых документов или непредставление их в пятидневный срок влечет ответственность, предусмотренную ст.126 НК РФ, - штраф 50 руб. за каждый непредставленный документ.

Налоговым законодательством не регламентирован принципиальный вопрос: как исчислять срок, предусмотренный ст.93 НК РФ, а именно: в рабочих или календарных днях?

В арбитражной практике этот вопрос трактуется в соответствии с п.7 ст.3 НК РФ следующим образом: все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). Соответственно, срок следует исчислять в календарных днях (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.07.2003 по делу N Ф04/3562-1013/А46-2003).

Если налогоплательщик отказывается выдать документы добровольно, то выемка документов проводится принудительно. При этом допускается вскрытие помещений, сейфов, привлечение специалистов.

Выемка документов производится на основании постановления, которое утверждается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

Как правило, изымаются только копии документов. В ряде случаев это требование не выдерживается и производится изъятие подлинных документов. При изъятии подлинников налоговые органы изготавливают с них копии и передают лицу, у которого они изымаются. Изъятые документы должны быть описаны и перечислены в акте выемки или прилагаемых к нему описях.

Налогоплательщик должен удостовериться, что изъятые документы пронумерованы, прошнурованы. Он может скрепить их своей подписью и печатью, сделать необходимые замечания, а также потребовать копию акта об изъятии документов.

Выемка, как и ряд других действий, в том числе осмотр, оформляется протоколом и проводится с обязательным присутствием понятых.

Оформление результатов проверки. По окончании выездной налоговой проверки проверяющий составляет справку о проведенной проверке (см. Приложение N 3 к Инструкции N 60), в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения. Датой окончания проверки считается дата, указанная в этой справке.

Не позднее двух месяцев после составления справки о проведенной проверке должностные лица налогового органа обязаны составить в установленной форме акт налоговой проверки. Акт подписывается должностными лицами налогового органа, проводившими проверку, и руководителем проверяемой организации либо его представителями. Если представители организации отказываются подписать акт, в нем делается соответствующая запись.

В акте налоговой проверки должны быть приведены документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения должностных лиц налогового органа по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

В случае направление акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения акта считается шестой день начиная с даты отправки письма.

Если налогоплательщик не согласен с содержанием акта, он вправе в двухнедельный срок со дня получения акта проверки представить в соответствующий налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик прикладывает к письменному объяснению (возражению) или в согласованный срок передает налоговому органу документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений или мотивы неподписания акта проверки.

В течение не более двух недель руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком.

В случае представления налогоплательщиком письменных объяснений или возражений по акту налоговой проверки материалы проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика или их представителя. О времени и месте рассмотрения материалов проверки налоговый орган должен известить налогоплательщика заблаговременно.

По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа может вынести одно из нижеследующих решений:

1) о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;

3) о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Согласно п.4 ст.101 НК РФ на основании вынесенного решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщику направляется требование об уплате недоимки по налогу и пени.

Иногда налогоплательщик может столкнуться с ситуацией, когда его посещают сотрудники вышестоящего налогового органа (как правило, Управления ФНС по субъекту Российской Федерации) в порядке контроля за нижестоящим налоговым органом.

Вышестоящий орган утверждает план контрольной работы. В нем перечисляются налоговые инспекции, которые будут проверять. Как правило, каждую инспекцию проверяют один раз в три года.

Проверяющие сами выбирают, какую организацию из ранее проверенных посетить. Как правило, причина повторного визита заключается в некорректном оформлении нижестоящим налоговым органом актов проверок, решений и других документов.

В последнее время широко обсуждается возможность сокращения полномочий налоговых органов при проведении выездных налоговых проверок. Так, например, выдвигаются предложения о запрете приостанавливать выездную проверку на неопределенный срок, так как процедура приостановки проверки дает возможность фактически бесконечно проверять налогоплательщика. Кроме того, выдвигаются предложения ограничить право налоговых органов требовать у предприятия и его контрагентов практически любую документацию, а закрепить исчерпывающий перечень документов, которые налоговые органы могут требовать при проверках, по каждому виду проверяемого налога.

Ю.М.Лермонтов

Советник налоговой службы

II ранга

Подписано в печать

25.02.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——