"Бухгалтерия и банки", 2005, N 3

МЕТОДИКА УЧЕТА ФАКТОРИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ БАНКА

Финансирование под уступку денежного требования (факторинг) - сделка, в соответствии с которой одна сторона (банк - финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг должнику, клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

Предметом уступки, под которую предоставляется финансирование, выступает денежное требование, срок платежа по которому возникнет в будущем (будущее требование).

Договор факторинга может быть заключен в следующей форме:

- открытый факторинг - при открытом факторинге клиент обязан уведомить должника о переуступке денежного требования банку. С момента получения уведомления от клиента должник перечисляет денежные средства в оплату поставленных товаров (работ, услуг) в адрес банка;

- закрытый (конфиденциальный) факторинг - в этом случае должник не осведомлен о переуступке денежных требований клиентом банку. Должник перечисляет денежные средства в оплату поставленных товаров (работ, услуг) на расчетный счет клиента, а клиент перечисляет поступившие денежные средства банку в счет погашения предоставленного финансирования;

- с правом регресса - в этом случае, если должник оказывается неплатежеспособным, банк может применить процедуру регресса - право осуществить обратную переуступку денежного требования клиенту;

- без права регресса - предполагает отсутствие права у банка осуществить обратную переуступку денежного требования клиенту.

В договоре факторинга определяются основные параметры сделки: переуступаемое денежное требование (например, счет-фактура, выставленная клиентом должнику на оплату произведенных работ, услуг); цена реализации права требования; срок исполнения обязательств по денежному требованию; порядок и размер финансирования; цена приобретения; сроки и порядок реализации права регресса и прочие условия.

Сумма финансирования представляет собой стоимость приобретаемых прав требования.

Цена приобретения - сумма фактических затрат банка на приобретение денежного требования, в том числе стоимость приобретаемых прав требования, затраты по оплате услуг сторонних организаций, связанных с приобретением прав требований и их регистрацией.

Цена реализации права требования представляет собой сумму, фактически уплачиваемую должником в оплату денежного требования.

Финансовым результатом по сделке является разница между ценой реализации и ценой приобретения за вычетом НДС.

Бухгалтерский учет факторинговых операций регулируется следующими нормативными документами Банка России:

- Положением ЦБ РФ от 5 декабря 2002 г. N 205-П "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ" с учетом изменений и дополнений;

- Положением ЦБ РФ от 26 марта 2004 г. N 254-П "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности".

Бухгалтерский учет приобретаемых прав требования производится на балансовом счете 478 03 "Права требования, приобретенные по договорам финансирования под уступку денежного требования". В аналитическом учете открываются лицевые счета на каждый договор факторинга.

В день приобретения денежного требования по договору факторинга производится бухгалтерский учет прав требования на балансовом счете 478 03. Учет производится по цене приобретения:

Д-т сч. 478 03 "Права требования, приобретенные по договорам финансирования под уступку денежного требования",

К-т расчетного счета клиента - получателя денежных средств, если клиент обслуживается в банке, корреспондентский счет,

сумма - сумма финансирования клиента.

Дополнительно в цену приобретения включаются ранее произведенные расходы по приобретению и регистрации прав требования:

Д-т сч. 478 03 "Права требования, приобретенные по договорам финансирования под уступку денежного требования",

К-т счета по учету расчетов с клиентами по факторинговым и форфейтинговым операциям, счета по учету денежных средств,

сумма - сумма затрат по оплате услуг сторонних организаций, связанных с приобретением прав требования и их регистрацией.

В том случае, если договором предусмотрено авансовое финансирование (например, 70 - 80% финансирования составляет аванс, а остальные 20 - 30% перечисляются клиенту после получения банком средств от должника), то сумма кредиторской задолженности банка перед клиентом отражается на счете 474 01:

Д-т сч. 478 03 "Права требования, приобретенные по договорам финансирования под уступку денежного требования",

К-т сч. 474 01 "Расчеты с клиентами по факторинговым, форфейтинговым операциям" - лицевой счет, открытый для расчетов с клиентом,

сумма - сумма финансирования клиента;

Д-т сч. 474 01 "Расчеты с клиентами по факторинговым, форфейтинговым операциям" - лицевой счет, открытый для расчетов с клиентом,

К-т расчетного счета клиента - получателя денежных средств, если клиент обслуживается в банке, корреспондентский счет,

сумма - размер авансового финансирования клиента, определенный договором.

Одновременно на стоимость приобретенных прав требования, учтенную на счете 478 03, создается резерв на возможные потери по вложениям в приобретенные права требования в порядке, определенном Положением N 254-П. При факторинге с правом регресса кредитный риск возлагается на клиента, без права регресса - на должника:

Д-т сч. 702 09 "Другие расходы" по символу 29101 "Отчисления в фонды и резервы под возможные потери по ссудам",

К-т сч. 478 04 - "Резервы на возможные потери" по лицевому счету, открытому для договора факторинга,

сумма - величина требуемого резерва.

Принятые от клиента расчетные документы отражаются на внебалансовом счете 913 10 по номинальной стоимости:

Д-т сч. 913 10 "Номинальная стоимость приобретенных прав требования",

К-т сч. 999 99 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи",

сумма - номинал приобретенного права требования.

Если право требования приобретается не в полной сумме (например, счет-фактура уже частично оплачен), то на внебалансовом учете отражается только та часть номинальной стоимости денежного требования, которая приобретается банком.

Если по договору факторинга предусмотрено обеспечение, то производится учет принятого обеспечения:

Д-т сч. 913 03 "Ценные бумаги, принятые в залог по выданным кредитам",

Д-т сч. 913 05 "Полученные гарантии и поручительства",

Д-т сч. 913 07 "Имущество, принятое в залог по выданным кредитам, кроме ценных бумаг",

Д-т сч. 913 08 "Драгоценные металлы, зарезервированные в качестве залога",

К-т сч. 999 99 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи",

сумма - на сумму принимаемого обеспечения.

Если предметом залога являются ценные бумаги, учитываемые на счетах депо, то перевод ценных бумаг в залог дополнительно отражается по счетам гл.Д "Счета депо".

Для учета поступления денежных средств в оплату денежного требования открывается отдельный лицевой счет на балансовом счете 612 07 "Выбытие (реализация) и погашение приобретенных прав требования". Аналитический учет ведется в разрезе договора факторинга. Номер открытого лицевого счета сообщается клиенту.

При открытом факторинге клиент уведомляет должника о переуступке прав требования банку и сообщает ему номер лицевого счета (612 07) для проведения должником последующей оплаты денежного требования в адрес банка.

При закрытом факторинге поступление средств от должника производится на расчетный счет клиента, после чего клиент производит оплату уступленного денежного требования со своего расчетного счета в адрес банка на лицевой счет 612 07.

После проведения операции по учету сделки в течение пяти дней банк на сумму предполагаемого финансового результата составляет счет-фактуру в двух экземплярах, регистрирует в журнале выставленных счетов-фактур и один экземпляр передает клиенту.

При наступлении сроков оплаты денежного требования денежные средства поступают на счет 612 07:

Д-т корреспондентского счета, расчетного счета должника/клиента,

К-т сч. 612 07 "Выбытие (реализация) и погашение приобретенных прав требования",

сумма - сумма, поступившая в оплату денежного требования.

В этот же день производится учет операции списания приобретенных прав требования и финансового результата по сделке:

Д-т сч. 612 07 "Выбытие (реализация) и погашение приобретенных прав требования",

К-т сч. 478 03 "Права требования, приобретенные по договорам финансирования под уступку денежного требования",

сумма - сумма части цены приобретения прав требования, рассчитанная пропорционально отношению суммы платежа, поступившего в оплату права требования, к номинальной стоимости этого требования.

Разница между суммой, поступившей в оплату права требования, и суммой для списания с учета цены приобретения прав требования является финансовым результатом по сделке.

Если в результате сделки получен доход, то из него выделяется НДС:

Д-т сч. 612 07 "Выбытие (реализация) и погашение приобретенных прав требования",

К-т сч. 603 09 "Налог на добавленную стоимость, полученный",

сумма - сумма полученного НДС.

Полученный доход (без учета НДС) перечисляется на счет доходов банка по факторинговым операциям:

Д-т сч. 612 07 "Выбытие (реализация) и погашение приобретенных прав требования",

К-т сч. 701 07 "Другие доходы" по символу 17308 "От проведения факторинговых, форфейтинговых операций",

сумма - на сумму полученного дохода.

При поступлении платежа в оплату права требования производится частичная оплата счета-фактуры, выставленного банком при заключении сделки. Для этого в книге продаж регистрируется счет-фактура на сумму полученного дохода с реквизитами, аналогичными выписанному ранее.

Если в результате проведения сделки был получен убыток, то он покрывается за счет расходов банка:

Д-т сч. 702 09 "Другие расходы" по символу 29407 "По факторинговым, форфейтинговым операциям",

К-т сч. 612 08 (парный) "Выбытие (реализация) и погашение приобретенных прав требования",

сумма - на сумму полученного убытка.

После проведенных операций остатка на лицевом счете 612 07/612 08 быть не должно.

Одновременно сумма созданного резерва восстанавливается на доходах банка:

Д-т сч. 478 04 "Резервы на возможные потери" по лицевому счету, открытому для договора факторинга,

К-т сч. 701 07 "Другие доходы" по символу 17101 "Восстановление сумм со счетов фондов и резервов на возможные потери",

сумма - на сумму восстанавливаемого резерва.

Одновременно производится полное или частичное списание номинальной стоимости денежного требования с внебалансового учета:

Д-т сч. 999 99 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи",

К-т сч. 913 10 "Номинальная стоимость приобретенных прав требования",

сумма - на сумму, поступившую в оплату денежного требования.

При последнем поступлении денежных средств в оплату расчетного документа, в том случае, если в качестве метода финансирования был определен авансовый метод, производится перечисление оставшейся части финансирования клиенту:

Д-т сч. 474 01 "Расчеты с клиентами по факторинговым, форфейтинговым операциям" - лицевой счет, открытый для расчетов с клиентом,

К-т расчетного счета клиента - получателя денежных средств, если клиент обслуживается в банке, корреспондентский счет,

сумма - на сумму окончательного расчета.

При полном выполнении должником своих обязательств осуществляется списание с внебалансового учета принятого обеспечения:

Д-т сч. 999 99 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи",

К-т сч. 913 03 "Ценные бумаги, принятые в залог по выданным кредитам",

К-т сч. 913 05 "Полученные гарантии и поручительства",

К-т сч. 913 07 "Имущество, принятое в залог по выданным кредитам, кроме ценных бумаг",

К-т сч. 913 08 "Драгоценные металлы, зарезервированные в качестве залога",

сумма - на сумму принятого обеспечения.

Все лицевые счета, открытые для учета договора факторинга, закрываются.

В случае неисполнения должником своих обязательств в срок, предусмотренный договором факторинга, возникает просроченная задолженность по оплате приобретенных прав требования.

Если договор факторинга открытый и заключен без права регресса, то при возникновении просроченной задолженности банк начинает вести претензионную работу по взысканию просроченной задолженности с должника по процедуре, разработанной в банке. Денежные средства, поступающие в оплату просроченной задолженности, зачисляются на лицевой счет 612 07 "Выбытие (реализация) и погашение приобретенных прав требования", порядок бухгалтерского учета операции аналогичен порядку, применяемому при оплате текущей задолженности.

Если договор факторинга предусматривает право регресса, то банк вправе применить процедуру обратной переуступки приобретенных прав требования клиенту. В этом случае банк выставляет платежное требование в адрес клиента (если предусмотрено договором банковского счета - без акцепта) на оплату задолженности по переуступаемым правам требования. В случае недостаточности средств на расчетном счете платежное требование помещается в картотеку к расчетному счету и оплачивается в общеустановленном порядке. Денежные средства в оплату регрессных требований перечисляются на счет 612 07 "Выбытие (реализация) и погашение приобретенных прав требования", порядок бухгалтерского учета операции аналогичен порядку, применяемому при оплате текущей задолженности. После полной оплаты регрессных требований расчетные документы передаются клиенту.

Отдельных счетов для учета просроченной задолженности и регрессных требований в Плане счетов не предусмотрено. Учетной политикой банка может быть предусмотрено ведение отдельных лицевых счетов на балансовом счете 478 03 по учету просроченной или регрессной задолженности. В этом случае в день возникновения просроченной задолженности или реализации права регресса производится переучет суммы задолженности:

Д-т сч. 478 03 "Права требования, приобретенные по договорам финансирования под уступку денежного требования", субсчет просроченной задолженности/регрессных требований,

К-т сч. 478 03 "Права требования, приобретенные по договорам финансирования под уступку денежного требования",

сумма - на сумму просроченной задолженности или регрессных требований.

Договором факторинга могут быть предусмотрены штрафные санкции за несвоевременную оплату приобретаемых прав требования. Штрафные санкции возлагаются на клиента и не влияют на размер финансового результата по сделке. Уплата предусмотренной договором неустойки (штраф, пени) производится с расчетного счета клиента на счет доходов банка:

Д-т расчетного счета клиента,

К-т сч. 701 06 "Штрафы, пени, неустойки полученные" по символу 16101 "Штрафы, пени, неустойки, полученные по кредитным операциям",

сумма - на сумму неустойки (штраф, пени).

В случае возникновения безнадежной задолженности, если она признана нереальной к взысканию в соответствии с требованиями Положения N 254-П, производится ее списание за счет ранее созданного резерва на возможные потери по вложениям в приобретенные права требования:

Д-т сч. 478 04 "Резервы на возможные потери" по лицевому счету, открытому для договора факторинга,

К-т сч. 478 03 "Права требования, приобретенные по договорам финансирования под уступку денежного требования",

сумма - на сумму списываемой задолженности.

Одновременно производится учет списанной задолженности на внебалансовых счетах:

Д-т сч. 918 02 "Задолженность по кредитам и прочим размещенным средствам, предоставленным клиентам (кроме межбанковских), списанная за счет резервов на возможные потери" - лицевой счет по договору факторинга,

К-т сч. 999 99 "Счет для корреспонденции с активными счетами при двойной записи",

сумма - на сумму задолженности, списанной за счет резерва.

Списанная с баланса задолженность отражается на счетах внебалансового учета в течение пяти лет, по истечении которых списывается обратными проводками.

Е.Майорова

Подписано в печать

18.02.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——