"Главбух", 2005, N 4

РАСХОДЫ ПО СОВЕТУ ДИРЕКТОРОВ: КАКИЕ НАЛОГИ

МОЖНО НЕ ПЛАТИТЬ

Представители совета директоров (наблюдательного совета, ревизионной комиссии) имеют отличный от других работников статус, который позволяет существенно сократить налоговые отчисления. Ведь с вознаграждений управленцам нужно заплатить только НДФЛ. Это важно как раз сейчас, когда по итогам года выносится решение общего собрания акционеров относительно выплат в пользу того или иного члена совета директоров.

В этой статье мы расскажем о том, что именно дает компании право сэкономить на налогах и взносах. Кстати, нашими советами могут воспользоваться и ООО, так как они также могут по уставу создавать совет директоров.

Кроме того, речь пойдет и о расходах предприятия, связанных с проведением встреч совета директоров. Можно ли учесть такие траты при налогообложении прибыли? Надо ли начислять на них "зарплатные" налоги?

На каком основании совету директоров

выплачивают вознаграждение?

Члены совета директоров получают вознаграждение по решению акционеров за то, что помогают им руководить компанией. То, что такой совет является управляющим органом акционерного общества, сказано в ст.64 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ. ООО также могут учреждать подобный совет - если это предусмотрено уставом (п.2 ст.32 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ).

Однако обратите внимание: в силу действующего законодательства никаких отношений - ни трудовых, ни гражданско-правовых - между самим обществом и членом совета директоров нет. Поясним.

Трудовые договоры с представителями совета директоров общество обычно не заключает. А в ст.11 Трудового кодекса РФ прямо сказано, что никакие правовые акты, содержащие нормы трудового права, на них не распространяются.

Тут есть одно исключение. Иногда в совет избирают человека, занимающего на предприятии руководящую должность, с которым подписан трудовой договор. Вот этот человек уже не только выполняет то, что поручили ему акционеры, но и связан контрактом с обществом-работодателем. Подчеркнем: в данном случае различать понятия "акционеры (пайщики, дольщики)" и "работодатель" очень важно. Акционеры вознаграждают члена совета директоров. Общество же выплачивает нанятому человеку заработную плату за выполнение трудовых обязанностей.

Вопреки мнению налоговиков (см. например, Письмо УМНС России по г. Москве от 6 ноября 2002 г. N 28-11/53972) между обществом и советом директоров отсутствуют и гражданско-правовые взаимоотношения. Член совета оказывает услугу не обществу как хозяйствующему субъекту, а его акционерам, интересы которых он представляет. Сама организация вообще не вправе чего-либо требовать от членов совета директоров, комментировать способы их работы и результаты этой деятельности.

Арбитражная практика в данном вопросе на стороне организаций. К примеру, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 8 февраля 2004 г. по делу N А52/2247/2003/2. Инспекция настаивала на том, что деятельность совета директоров есть не что иное, как оказание услуг фирме. Однако суд фискалов не поддержал. В своем вердикте он указал: правоотношения между советом директоров и обществом строятся не на договорной основе, а на положениях устава компании. То есть отдельный договор об оказании услуг (который к тому же должен предусматривать определенную сумму вознаграждения) в письменной форме не заключается. А вознаграждение начисляется по решению общего собрания акционеров. К похожим выводам пришел и ФАС Уральского округа в Постановлении от 23 августа 2004 г. по делу N Ф09-3485/04-АК.

Выплаты в пользу совета директоров: налоги и взносы

Законодательство не ограничивает размера вознаграждения, которое начисляется совету директоров, не оговаривает оно и периодичность этих выплат. Сколько и как часто платить, решают акционеры на общем собрании. Мы же расскажем, какими налогами облагаются эти суммы.

Налог на прибыль

Некоторые инспекторы считают, что вознаграждение, выплаченное членам совета директоров, не уменьшает налогооблагаемые доходы компании. При этом они ссылаются на п.21 ст.270 Налогового кодекса РФ. Там сказано, что при налогообложении прибыли нельзя учесть "любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов)".

Данное мнение налоговиков по меньшей мере спорно. Ведь член совета директоров не связан с обществом трудовым договором и, следовательно, в силу ст.ст.15 и 16 Трудового кодекса РФ не является работником организации. Впрочем, инспекторов это не смущает - мол, зато члены совета директоров подпадают под понятие "руководство". А раз так, то учесть выплаты при расчете налога на прибыль нельзя. Причем налоговиков поддерживают и некоторые суды. Так, ФАС Центрального округа в Постановлении от 21 июля 2004 г. по делу N А36-242/2-03 указал, что вознаграждения членам наблюдательного совета не считаются ни расходами на оплату труда, ни затратами на проведение ежегодного собрания акционеров. К схожим выводам пришел и ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 8 февраля 2004 г. по делу N А52/2247/2003/2.

А вот ФАС Волго-Вятского округа занял противоположную позицию. В Постановлении от 24 мая 2004 г. по делу N А82-8302/2003-14 судьи утверждают, что ссылка на ст.270 Налогового кодекса РФ необоснованна. Более того, вознаграждения, выплачиваемые членам наблюдательного совета, можно включить в состав внереализационных расходов.

Аргументы были приведены такие. Общества, в которых более 50 акционеров, создавать наблюдательный совет обязаны. Совет управляет фирмой, за это по решению акционеров он получает вознаграждение. Для организации эти расходы являются экономически оправданными, ведь от деятельности членов совета зависит доход общества. А если размеры вознаграждений прописать в Положении о совете, то они будут еще и документально подтвержденными. Следовательно, их можно исключить из налогооблагаемых доходов (пп.20 п.1 ст.265 Налогового кодекса РФ).

Мы поддерживаем последнюю точку зрения: такие вознаграждения легко подвести сразу под несколько статьей расходов, учитываемых при налогообложении.

Во-первых, выплаты представителям совета директоров можно классифицировать как расходы на управление компанией (пп.18 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ).

Во-вторых, вознаграждения управленцам можно включить в расходы, связанные с проведением собрания акционеров и оговоренные в пп.16 п.1 ст.265 Налогового кодекса РФ. Ведь в компетенцию директоров входят такие вопросы, как подготовка очередного собрания и определение повестки дня (ст.65 Федерального закона N 208-ФЗ).

Единый социальный налог и страховые взносы

ЕСН на выплаты членам совета директоров начислять не нужно. При этом не имеет значения, учла фирма данные вознаграждения при расчете налога на прибыль или нет. Ведь социальный налог рассчитывается с выплат физическим лицам, заключившим с компанией трудовой, гражданско-правой или авторский договоры (ст.236 Налогового кодекса РФ). А как мы уже установили, с членами совета директоров ни один из этих договоров не заключается.

По этому поводу также высказывался Минфин России - в Письме от 16 ноября 2001 г. N 04-04-07/192: если фирма не заключила трудовой договор с членом совета директоров, то работником организации он не является. А раз так, то не нужно начислять и ЕСН. Правда, Письмо было выпущено, когда действовала еще старая редакция гл.24 Налогового кодекса РФ. Но последующие изменения на подход к этому вопросу никак не повлияли.

Сложнее обстоит дело, если человек работает в штате фирмы и одновременно является представителем руководящего органа. Хотя разделить зарплату и вознаграждение нетрудно, налоговики все равно придираются, обвиняя фирмы в том, что вознаграждение - это завуалированная зарплата. Инспекторы считают, что таким образом общество уклоняется от уплаты соцналога.

Ну и конечно, проблем с ЕСН не возникает у тех обществ, которые не спорят с налоговиками и не исключают вознаграждения управленцев из налогооблагаемых доходов. Ведь выплаты, которые не учитываются при налогообложении прибыли, в базу по ЕСН не включаются. Об этом прямо сказано в п.3 ст.236 Налогового кодекса РФ.

Пенсионные взносы также платить не придется. Ведь ст.10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" указывает, что страховые взносы начисляют на те же выплаты, что и ЕСН.

Осталось определиться с взносами на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний. Их перечислять тоже не нужно.

Во-первых, такие взносы начисляют только на зарплату работников или на вознаграждения по гражданско-правовым договорам, если в них прямо предусмотрена уплата взносов. Это прописано в п.3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (утв. Постановлением Правительства РФ от 2 марта 2000 г. N 184).

А во-вторых, социальному страхованию подлежат только те сотрудники, которые выполняют работу по трудовому договору. Такой вывод следует из ст.5 Федерального закона от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".

Члены совета директоров получают деньги, не заключая ни трудовых, ни гражданско-правовых договоров. Поэтому с выданного им вознаграждения платить взносы на страхование от несчастных случаев не надо. И хотя представители ФСС РФ обычно занимают противоположную позицию, суды в подобных спорах чаще всего поддерживают предприятия. Пример - Постановление ФАС Уральского округа от 23 июля 2004 г. N Ф09-2908/04-АК.

Налог на доходы физических лиц

А вот НДФЛ с выплат членам совета директоров удерживать необходимо. Об этом сказано в пп.6 п.1 ст.208 Налогового кодекса РФ. При этом для организации, расположенной в России, не имеет значения, где находится член совета директоров - в нашей стране или за рубежом.

Обслуживание во время собрания акционеров

Заседания членов совета директоров могут проходить где угодно: в специально снятом конференц-зале, в другом городе, даже за рубежом. Поэтому руководящему составу общества оплачивают гостиницы, компенсируют расходы на проезд и т.п.

С точки зрения налога на прибыль средства, истраченные на официальный прием, доставку и буфетное обслуживание прибывших участников, считаются представительскими расходами (п.2 ст.264 Налогового кодекса РФ). Причем эти затраты уменьшают налогооблагаемый доход независимо от того, проводилось заседание совета там, где расположена фирма, или нет.

Суммы, выплачиваемые людям, которые прибывают или уезжают для участия в заседании совета директоров, НДФЛ не облагаются. Об этом прямо сказано в п.3 ст.217 Налогового кодекса РФ. Аналогичная норма содержится и в пп.2 п.1 ст.238 Налогового кодекса РФ. То есть ЕСН и пенсионные взносы также начислять не нужно. Обратите внимание: здесь речь идет не о вознаграждениях, а именно о компенсации расходов управленцев - на дорогу, гостиницы и т.п.

Какие налоги можно не платить?

Подведем итоги. С вознаграждения членам совета директоров нужно заплатить только НДФЛ. А вот ЕСН и взносы на социальное страхование начислять не нужно. Однако помните: если с представителями совета параллельно заключен еще и трудовой договор, то чиновники могут придраться к вам, то есть без споров не обойдется. Ведь выплаты члену совета налоговики рассматривают как скрытую зарплату, с которой требуют заплатить "зарплатные" налоги и взносы. Что касается налога на прибыль, то вознаграждения можно включить в расходы, как прочие внереализационные расходы или затраты на управление фирмой. Мнение налоговиков о том, что такие расходы не учитываются при налогообложении, спорно - это подтверждается арбитражной практикой.

Что касается расходов по оплате заседаний членов совета директоров, то такие выплаты вообще не облагаются ни ЕСН, ни НДФЛ, ни страховыми взносами. Для целей налога на прибыль такие расходы являются представительскими, а потому уменьшают налогооблагаемый доход.

И.А.Феоктистов

Эксперт журнала "Главбух"

Подписано в печать

16.02.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——