"Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании", 2005, N 3

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ

ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ ПО ПРОДАЖНЫМ ЦЕНАМ

Учет товаров по продажным ценам документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета допускается в организациях розничной торговли. Розничная торговля - вид предпринимательской деятельности в сфере торговли, связанный с реализацией товаров потребительского назначения непосредственно потребителю для личного, семейного, домашнего использования. Наряду с розничной, принято выделять следующие виды торговли: мелкорозничная торговля (разновидность розничной торговли, связанная с реализацией товаров, не требующих особых условий продажи, через объекты мелкорозничной сети), оптовая торговля (реализация товаров производителями или торговыми посредниками для дальнейшего использования в розничной торговле или профессионального использования) и мелкооптовая торговля (разновидность оптовой торговли, связанная с реализацией партий товаров производителями и торговыми посредниками для последующей перепродажи в розничной торговле и ином коммерческом обороте).

Таким образом, учет товаров по продажным ценам может вестись в организациях розничной и мелкорозничной торговли.

Следует отметить, что в последнее время все большее распространение получают многофункциональные торговые комплексы, которые могут осуществлять все перечисленные виды торговли. Поэтому определяющим при отнесении отдельных групп операций к розничной торговле (и, следовательно, определяющим при установлении права на учет товаров по продажным ценам) является правильная квалификация договорных отношений между продавцом и покупателем. Другими словами, товары могут учитываться по продажным ценам, если они продаются в рамках договора розничной купли-продажи. Основные требования к заключению данного вида договора и исполнению его положений регулируются отдельным параграфом гл. 30 ГК РФ.

По договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Основные требования, предъявляемые к этому договору, сформулированы в ст. ст. 492 - 500 ГК РФ. К числу основных положений, которые следует учитывать при заключении этого вида договора и исполнения обязанностей по нему, относятся следующие:

- договор розничной купли-продажи является публичным договором (в отличие от договора оптовой купли-продажи, который, как правило, заключается с конкретным покупателем);

- продавец, не предоставивший покупателю возможность получить соответствующую информацию о товаре, несет ответственность и за недостатки товара, возникшие после его передачи покупателю, в отношении которых покупатель докажет, что они возникли в связи с отсутствием у него такой информации;

- договор розничной купли-продажи может быть заключен с условием о принятии покупателем товара в определенный договором срок, в течение которого этот товар не может быть продан другому покупателю. Если иное не предусмотрено договором, неявка покупателя или несовершение иных необходимых действий для принятия товара в определенный договором срок могут рассматриваться продавцом в качестве отказа покупателя от исполнения договора. При этом дополнительные расходы продавца на обеспечение передачи товара покупателю в определенный договором срок включаются в цену товара, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором;

- покупатель обязан оплатить товар по цене, объявленной продавцом в момент заключения договора розничной купли-продажи, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не вытекает из существа обязательства;

- покупатель вправе оплатить товар в любое время в пределах установленного договором периода рассрочки оплаты товара;

- покупатель вправе в течение четырнадцати дней с момента передачи ему непродовольственного товара, если более длительный срок не объявлен продавцом, обменять купленный товар в месте покупки и иных местах, объявленных продавцом, на аналогичный товар другого размера, формы, габарита, фасона, расцветки или комплектации, произведя в случае разницы в цене необходимый перерасчет с продавцом.

В организациях розничной торговли, которые ведут учет приобретенных товаров по продажным ценам, возникает необходимость обособленного учета торговой наценки.

Учет торговой наценки ведется на счете 42 "Торговая наценка". Суммы, учтенные на этом счете, могут только сторнироваться, но не списываться с дебета.

На счете 42 учитываются также скидки, предоставляемые поставщиками организациям, осуществляющим розничную торговлю, на возможные потери товаров, а также на возмещение дополнительных транспортных расходов.

Кредитуется счет 42 при принятии к бухгалтерскому учету товаров на суммы торговой наценки (скидок, накидок):

дебет счета 41 "Товары", субсчет "Товары на складах" кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - на сумму стоимости товаров по договорным ценам;

дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" кредит счета 60 - на сумму НДС, уплаченного при приобретении товаров.

Нетрудно убедиться, что на размер сумм налогового вычета факт использования продажных цен не влияет. Соответствующая проводка по дебету счета 19 оформляется до оформления проводки по счету 42, а сумма НДС, подлежащего вычету или возмещению, должна соответствовать данным, указанным в расчетных документах поставщика и в счете-фактуре;

дебет счета 41 кредит счета 42 - на сумму торговой наценки.

Суммы торговой наценки (скидок, накидок) по товарам проданным, отпущенным или списанным вследствие естественной убыли, брака, порчи, недостачи и т.п. сторнируются по кредиту счета 42 в корреспонденции с дебетом счета 90 "Продажи" и иных соответствующих счетов. Относящиеся к непроданным товарам суммы скидок (накидок) уточняются на основании инвентаризационных описей путем определения полагающейся скидки (накидки) на товары в соответствии с установленными размерами. Следует подчеркнуть, что уточнение сумм торговой наценки по результатам инвентаризационных описей может осуществляться только тогда, когда проводится инвентаризация - то есть ежегодно перед составлением бухгалтерской отчетности, а также при выявлении фактов недостачи или порчи товаров.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов (характеристика счета 42) сумма скидки (накидки) на остаток непроданных товаров в организациях, осуществляющих розничную торговлю, может быть определена по проценту, исчисленному исходя из отношения суммы скидок (накидок) на остаток товаров на начало месяца и оборота по кредиту счета 42 (без учета сторнированных сумм) к сумме проданных за месяц товаров (по продажным ценам) и остатка товаров на конец месяца (по продажным ценам).

При организации и ведении бухгалтерского учета в организациях розничной торговли, по нашему мнению, правомерно применять некоторые (основные) нормы Методических рекомендаций по учету и оформлению операции приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных Письмом Роскомторга от 10 июля 1996 г. N 1-794/32-5 (далее - Методические рекомендации). Данный документ не имеет нормативного характера, так как процедуру регистрации в Минюсте России он не проходил. Тем не менее, при организации бухгалтерского учета он может использоваться, так как не устанавливает каких-либо новых правил или требований, противоречащих положениям документов системы законодательного и нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности или расширительно толкующих эти положения.

Разумеется, учитывая год разработки и издания Методических рекомендаций, следует учитывать требования вновь вышедших нормативных документов и применять Методические рекомендации только в части, не противоречащей им.

Методические рекомендации предлагают к использованию организациями розничной торговли, учитывающими товары по продажным ценам, четыре способа расчета дохода и, следовательно, распределения торговых скидок между объемами проданного и непроданного товара:

- по общему товарообороту;

- по ассортименту товарооборота;

- по среднему проценту;

- по ассортименту остатка товаров.

Инструкцией по применению Плана счетов фактически закреплено использование способа распределения скидок по среднему проценту.

Средний процент рассчитывается по формуле:

ТНн + ТНп - ТНв

П = --------------- x 100,

Т + ОК

где П - средний процент дохода;

ТНн - торговая надбавка на остаток товаров на начало отчетного периода (сальдо счета 42 на начало отчетного периода);

ТНп - торговая надбавка на товары, поступившие за отчетный период (кредитовый оборот счета 42 за отчетный период);

ТНв - торговая надбавка на выбывшие товары (дебетовый оборот счета 42 за отчетный период);

Т - товарооборот в данном месяце;

ОК - остаток товаров на конец отчетного периода (сальдо счета 41 на конец отчетного периода).

Например, остаток непроданных товаров на начало месяца - 100 тыс. руб., торговая наценка - 50 тыс. руб., на конец месяца остаток товаров (по продажным ценам) - 200 тыс. руб., обороты по кредиту счета 42 - 500 тыс. руб., остаток торговой наценки на конец месяца - 100 тыс. руб., продано товаров на сумму 1000 тыс. руб. Процент наценки, который следует использовать в следующем месяце равен:

((50 + 400) : (1000 + 200)) x 100% = 37,5%.

Таким образом, на счете 42 (помимо указанной выше проводки в корреспонденции со счетом 41 - при оприходовании товаров) могут быть оформлены следующие проводки:

дебет счета 44 "Расходы на продажу" кредит счета 42 (сторно) - на сумму торговой наценки по товарам, использованным при осуществлении расходов на продажу (например, при проведении рекламной кампании);

дебет счета 90, субсчет "Выручка" кредит счета 42 (сторно) - на сумму торговой наценки по сумме стоимости проданных товаров;

дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" кредит счета 42 (сторно) - на сумму торговой наценки по стоимости недостающих товаров.

Пример. Организацией приобретены товары по покупной цене 100 тыс. руб. Продажная стоимость товаров составляет 150 тыс. руб. Для учебных целей принимаем, что остатка товаров на начало месяца не было и средний процент торговой наценки составил 50 процентов ((150 - 100) : 100 x 100%). Из общего количества товаров выявлена недостача на сумму 4 тыс. руб., товары на сумму 2 тыс. руб. израсходованы при осуществлении расходов на рекламу. Остальные товары проданы.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки (проводки, связанные с учетом налогов, опущены):

дебет счета 41 кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 100 тыс. руб. - на сумму стоимости товаров по покупной стоимости;

дебет счета 41 кредит счета 42 - 50 тыс. руб. - на сумму торговой наценки;

дебет счета 94 кредит счета 41 - 4 тыс. руб. - на сумму стоимости недостающих товаров. Напомним, что в данном примере проводки, связанные с налогами, не приводятся. На практике суммы налога, учтенные на счете 19, следует восстановить сторнировочной записью исходя из суммы недостачи;

дебет счета 94 кредит счета 42 (сторно) - 2 тыс. руб. - на сумму торговой наценки по стоимости недостающих товаров;

дебет счета 44 кредит счета 41 - 2 тыс. руб. - на сумму стоимости товаров, использованных при проведении рекламной акции;

дебет счета 44 кредит счета 42 (сторно) - 1 тыс. руб. - на сумму торговой наценки по стоимости товаров, использованных при проведении рекламной акции;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 41 - 144 тыс. руб. - на сумму стоимости проданных товаров (по продажной стоимости);

дебет счета 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость" кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" - 25,92 тыс. руб. (144 тыс. руб. x 18%) - на сумму НДС по стоимости проданных товаров;

дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 90, субсчет "Выручка" - 169,92 тыс. руб. - на сумму задолженности покупателей по проданным товарам;

дебет счета 90 кредит счета 42 (сторно) - 47 тыс. руб. - на сумму торговой наценки по стоимости проданных товаров;

дебет счета 90, субсчет "Прибыль/убыток от продаж" кредит счета 99 "Прибыли и убытки" - 47 тыс. руб. (169,92 тыс. руб. - 144 тыс. руб. - 25,92 тыс. руб. - (-47 тыс. руб.)) - на сумму полученной прибыли.

По нашему мнению, необходимости корректировки сумм полученной прибыли для целей налогообложения не возникает, так как приведенная схема позволяет формировать финансовый результат в соответствии с требованиями налогового учета - списываются фактически осуществленные (и признанные) расходы, а сумма торговой наценки распределяется между проданными товарами и их остатками на складах.

Аналитический учет по счету 42 "Торговая наценка" должен обеспечивать раздельное отражение сумм скидок (накидок) и разниц в ценах, относящихся к товарам в организациях, осуществляющих розничную торговлю, и к товарам отгруженным.

Аналитический учет товаров в организациях розничной торговли ведется:

а) по хозяйствующим субъектам, являющимся юридическими лицами, и их обособленным подразделениям;

б) по каждому хозяйствующему субъекту - по материально-ответственным лицам;

в) по каждому материально-ответственному лицу - по ассортименту товаров;

г) а также в удобном для предприятия разрезе.

Разрезы аналитического учета "По хозяйствующим субъектам" и "По материально-ответственным лицам" совпадают, если материальную ответственность за товары, находящиеся в той или иной торговой единице, несет одно лицо (одна бригада).

Учет товаров организуется:

- в бухгалтерии - по материально-ответственным лицам (бригадам) в стоимостном выражении;

- на складах - по наименованиям, сортам, количеству и цене товара в товарных книгах, товарных карточках.

В.Р.Захарьин

Подписано в печать

14.02.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——