"Советник бухгалтера в здравоохранении", 2005, N 2

СРЕДСТВА ОБЯЗАТЕЛЬНОГО МЕДИЦИНСКОГО СТРАХОВАНИЯ -

ЦЕЛЕВЫЕ ПОСТУПЛЕНИЯ

В соответствии с новой Инструкцией по бюджетному учету в бухгалтерском учете применяется только метод начисления. Если медучреждение учетной политикой предусмотрело порядок признания доходов и расходов по методу начисления, доходы нужно учитывать в том периоде, когда были оказаны услуги, независимо от их оплаты, а расходы - когда они были фактически осуществлены. Бухгалтерский и налоговый учет в части доходов совпадет полностью.

Услуги по обязательному медицинскому страхованию НДС не облагаются. Это установлено пп. 2 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ.

Доходы и расходы от услуг по обязательному медицинскому страхованию учитываются в бухгалтерском учете так же, как и от целевых поступлений. То есть доходы собираются на субсчете 270 "Целевые средства на содержание учреждения и другие мероприятия", а расходы - на субсчете 225 "Расходы по целевым средствам на содержание учреждения и другие мероприятия". По новой Инструкции доходы отражаются на счете 340101180, а расходы - на счете 340101200.

Рассмотрим пример, который был опубликован в первом номере журнала "Советник бухгалтера в здравоохранении".

Пример. Оказано медицинских услуг по обязательному медицинскому страхованию на сумму 1 200 000 руб.

Принято медико-экспертной комиссией по акту приемки на сумму 1 165 000 руб.

Приобретено медикаментов на сумму 900 000 руб.

Списано на расходы при оказании услуг по обязательному медицинскому страхованию 75% согласно смете 873 750 руб.

Начислена заработная плата по смете 10% за счет средств обязательного медицинского страхования - 116 500 руб.

Начислен ЕСН 35,8% - 41 707 руб. (3,58%), с 1 января 2005 г. ЕСН начисляется в размере 26%.

Запишем все записи в учете в сравнении со старым Планом счетов.

     
   ——————————————————————————————————T——————————————T——————————T——————————T——————————¬
   |      Наименование операции      | Сумма, руб.  |Инструкция|Инструкция|Инструкция|
   |                                 |              |  N 107н  |  N 70н   |  N 70н   |
   |                                 |              |          +——————————+——————————+
   |                                 |              |          |  Дебет   |  Кредит  |
   +—————————————————————————————————+——————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Согласован акт приемки и медико— |1 165 000 руб.|Дебет 175 |320503560 |340101180 |
   |экспертного контроля медицинских |(1 200 000 —  |Кредит 270|          |          |
   |услуг гражданам по программе     |35 000)       |          |          |          |
   |обязательного медицинского       |              |          |          |          |
   |страхования, не принято 35 000   |              |          |          |          |
   |руб.                             |              |          |          |          |
   +—————————————————————————————————+——————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Списаны медикаменты на оказание  |  873 750 руб.|Дебет 225 |340101200 |310501440 |
   |услуг по обязательному           |              |Кредит 062|          |          |
   |медицинскому страхованию         |              |          |          |          |
   +—————————————————————————————————+——————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Начислена заработная плата       |  116 500 руб.|Дебет 225 |340101211 |330201730 |
   |работникам медицинского          |              |Кредит 180|          |          |
   |учреждения по обязательному      |              |          |          |          |
   |медицинскому страхованию         |              |          |          |          |
   +—————————————————————————————————+——————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Начислен налог на доходы         |   15 145 руб.|Дебет 180 |330201830 |330301730 |
   |физических лиц с заработной платы|              |Кредит 173|          |          |
   |работников медицинского          |              |субсчет   |          |          |
   |учреждения по программе          |              |"Налог на |          |          |
   |обязательного медицинского       |              |доходы    |          |          |
   |страхования                      |              |физических|          |          |
   |                                 |              |лиц"      |          |          |
   +—————————————————————————————————+——————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Начислен единый социальный налог |   41 707 руб.|Дебет 225 |340101212 |330302730 |
   |с заработной платы работников    |              |Кредит 193|          |в аналити—|
   |медицинского учреждения по       |              |(194, 198)|          |ке по всем|
   |программе обязательного          |              |(по соот— |          |фондам 26%|
   |медицинского страхования (26%)   |              |ветствую— |          |          |
   |                                 |              |щим       |          |          |
   |                                 |              |нормативам|          |          |
   |                                 |              |ЕСН)      |          |          |
   +—————————————————————————————————+——————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Страховой организацией оплачен   |1 015 000 руб.|Дебет 110 |320101510 |320503660 |
   |счет медицинского учреждения     |((1 200 000 — |Кредит 175|          |          |
   |за минусом сумм отложенной по    |35 000) —     |          |          |          |
   |текущему счету оплаты в сумме    |150 000)      |          |          |          |
   |150 000 руб.                     |              |          |          |          |
   +—————————————————————————————————+——————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Фактическая себестоимость услуг  |1 031 957 руб.|Дебет 270 |340101180 |340101200 |
   |по обязательному медицинскому    |(873 750 +    |Кредит 225|          |          |
   |страхованию списана на текущие   |116 500 +     |          |          |          |
   |финансовые результаты            |41 707)       |          |          |          |
   +—————————————————————————————————+——————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Отнесены в учете учреждения      |  133 043 руб.|          |340101180 |340103100 |
   |от оказания услуг по программе   |(1 165 000 —  |          |          |          |
   |обязательного медицинского       |1 031 957)    |          |          |          |
   |страхования в доходы прошлого    |              |          |          |          |
   |отчетного периода                |              |          |          |          |
   +—————————————————————————————————+——————————————+——————————+——————————+——————————+
   |Начисление налога на прибыль     |Не начисляется|          |          |          |
   L—————————————————————————————————+——————————————+——————————+——————————+———————————
   

Территориальные фонды медицинского страхования утверждают смету и будут требовать целевое использование средств. Но так как введено новое в порядке начисления амортизации приобретенных основных средств, на все основные средства независимо от источника приобретения бюджетными учреждениями начисляется амортизация, доходы и расходы при этом не будут совпадать, и разница отразится как финансовый результат прошлых отчетных периодов.

В бухгалтерском и налоговом учете средства обязательного медицинского страхования, полученные медицинскими организациями от страховых компаний, от территориальных органов здравоохранения или непосредственно из соответствующих фондов обязательного медицинского страхования в соответствии со сметой доходов и расходов на содержание медицинского учреждения согласно ст. 251 НК РФ являются целевыми и налогообложению не подлежат.

Основанием является поправка в Федеральный закон от 29.12.2004 N 204-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации".

Пункт 6 ст. 1 Закона вносит изменения в ст. 251 "Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы". Подпункт 14 п. 1 дополнен абзацем следующего содержания:

"в виде средств, получаемых медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, за оказание медицинских услуг застрахованным лицам от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование этих лиц".

Таким образом, эти средства, в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса, теперь относятся к средствам целевого финансировании и не учитываются как средства от предпринимательской деятельности.

Так же положительно для налогоплательщиков решен вопрос и с теми выплатами, которые осуществляли и осуществляют страховые организации, работающие в системе ОМС, за счет резерва предупредительных мероприятий.

Пункт 1 ст. 251 НК РФ дополнен пп. 30 следующего содержания:

"30) в виде имущества (работ, услуг), полученного медицинскими организациями, осуществляющими медицинскую деятельность в системе обязательного медицинского страхования, от страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование, за счет резерва финансирования предупредительных мероприятий, используемого в установленном порядке".

Поскольку эти средства не учитываются для целей налогообложения прибыли как доходы, то они не могут учитываться и как расходы. Поэтому ст. 270 "Расходы, не учитываемые в целях налогообложения" дополнена п. 48.1 следующего содержания:

"48.1) в виде стоимости имущества (работ, услуг), полученного в соответствии с подпунктом 30 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса, а также стоимости имущества, приобретаемого (создаваемого) за счет указанных средств, в том числе при дальнейшей реализации этого имущества".

Приведена в соответствие с указанными изменениями и ст. 321.1 "Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями" НК. Абзац 1 п. 1 ст. 321.1 теперь звучит следующим образом:

"1. Налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, или получающие средства в виде оплаты медицинских услуг, оказанных гражданам в рамках территориальной программы обязательного медицинского страхования, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников".

Все указанные изменения в соответствии с п. 3 ст. 3 Федерального закона N 204-ФЗ вступают в действие через месяц после официального опубликования и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2003 г.

Примечание. Как отражать в учете возврат переплаченных налогов?

Поскольку многие медицинские организации были проверены налоговыми органами и оштрафованы за неуплату налога на прибыль, а также им были не только доначислены налоги, но и взысканы пени, возникает непраздный вопрос по отражению операций при возврате налога.

Налогоплательщик имеет право в течение 3 лет обратиться в суд для возврата переплаченных налогов, и этим правом следует воспользоваться.

Такие операции отражаются в учете в сравнении с новой (от 26.08.2004 N 70н) и старой (от 30.12.1999 N 107н) Инструкциями:

Дебет 110 Кредит 270

Дебет 320101510 Кредит 340103000

Расходы отражаются за счет целевых поступлений:

Дебет 225 Кредит разных счетов

Дебет 340101200 Кредит разных счетов

В конце года закрываются счета за счет доходов прошлых лет:

Дебет 270 Кредит 225

Дебет 340103000 Кредит 340101200

Л.П.Воробьева

Директор

Государственного научно-методического центра

бухгалтерского учета и аудита,

главный редактор издательства

"Советник бухгалтера"

Подписано в печать

10.02.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——