"Нормативные акты для бухгалтера", 2005, N 3

<КОММЕНТАРИЙ

К РЕШЕНИЮ ВАС РФ ОТ 26.01.2005 N 16141/04

<О ПРИЗНАНИИ НЕДЕЙСТВУЮЩИМ ПИСЬМА МНС РОССИИ

ОТ 17.02.2004 N 04-2-06/127 "О НАЛОГООБЛОЖЕНИИ

КОМПЕНСАЦИОННЫХ ВЫПЛАТ ПО ВОЗМЕЩЕНИЮ РАСХОДОВ, СВЯЗАННЫХ

СО СЛУЖЕБНЫМИ КОМАНДИРОВКАМИ">>

Вопрос об уплате НДФЛ со сверхнормативных суточных давно обсуждается в бухгалтерской среде. Причина тому - неоднозначная позиция, которая сложилась по этому поводу у налогового ведомства. Опротестовать ее смогла одна довольно известная компания, которая подала иск на ФНС в Высший Арбитражный Суд. Опубликованное Решение примечательно тем, что это не просто "конкретное решение по делу конкретного налогоплательщика". Судьи признали незаконным само Письмо налогового ведомства, которое давало установку инспекциям, как считать налог.

Предыстория

Напомним кратко развитие событий, которые предшествовали столь важному решению. Пункт 3 ст. 217 Налогового кодекса освобождает от НДФЛ суточные, "выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством". До 1 января 2005 г. государством была ограничена лишь минимальная величина суточных. Они не могли быть ниже размеров, установленных правительством для бюджетных организаций, - 100 руб. в день. Однако и это ограничение было снято (Закон от 22.08.2004 N 122-ФЗ <*>). Сейчас норма суточных определяется лишь размером, который организация установила в своих внутренних документах (коллективном договоре, положении о командировках и т.п.). Так сказано в Трудовом кодексе (ст. 168). Одно время с такой позицией налоговики не спорили. Московское управление, ссылаясь на Письмо ФНС России от 22.07.2003 N 04-2-10/451-Ю909, разъяснило фирмам, что не облагаются НДФЛ суточные в размере, установленном работодателем в коллективном договоре или приказе (Письмо УМНС России по г. Москве от 31.07.2003 N 04-2-06/127). Однако вскоре инспекторы изменили свою позицию. Размер суточных для организаций, финансируемых из федерального бюджета, нормируется Постановлением Правительства РФ от 02.10.2002 N 729. А для остальных - Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93. Оба этих документа устанавливают одинаковый лимит суточных при командировках на территории России - 100 руб. в день. А значит, с выплат свыше этой суммы нужно удерживать налог (Письмо МНС России от 17.02.2004 N 04-2-06/127 <**>).

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Документ опубликован в "НА" N 19, 2004.

<**> Документ опубликован в "НА" N 5, 2004.

Многочисленные споры с инспекторами у коммерческих организаций возникали из-за того, что Постановление N 93, на которое они ссылались, было принято исключительно для расчета налога на прибыль. Это следует, в частности, из его названия: "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией".

Попытки оспорить мнение инспекторов предпринимались неоднократно и успешно (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.09.2004 N Ф04-6947/2004(А67-5051-27)).

Окончательное решение

Минфин России был полностью на стороне налогового ведомства. Его представители также присутствовали на судебном заседании в Высшем Арбитражном Суде. Однако даже их поддержка не помогла.

     
   ————————————————————————————————————T——————————————————————————————————————————————¬
   |        Аргументы ФНС России       |              Контраргументы ВАС              |
   +———————————————————————————————————+——————————————————————————————————————————————+
   |К законодательству, которое        |Правительство РФ не уполномочено устанавливать|
   |устанавливает лимит суточных для   |нормы суточных для расчета НДФЛ. Применение   |
   |коммерческих организаций, относится|для этой цели его Постановления N 93          |
   |Постановление Правительства РФ от  |противоречит НК РФ.                           |
   |08.02.2002 N 93 (100 руб. в день). |Общий порядок установления норм предусмотрен  |
   |                                   |только трудовым законодательством.            |
   +———————————————————————————————————+——————————————————————————————————————————————+
   |К законодательству, которое        |Лимит суточных, установленный Постановлением  |
   |устанавливает лимит суточных для   |Правительства РФ N 729, ограничивает только   |
   |организаций, финансируемых из      |финансирование командировочных расходов из    |
   |федерального бюджета, относится    |бюджета. Работодатель может выплачивать       |
   |Постановление Правительства РФ от  |сотрудникам (из собственных средств) и большие|
   |02.10.2002 N 729 (100 руб. в день).|суммы. В этом случае суточные не облагаются   |
   |                                   |НДФЛ в полном размере (если их норма          |
   |                                   |установлена внутренним документом).           |
   +———————————————————————————————————+——————————————————————————————————————————————+
   |Довод о том, что нормы суточных    |Равенство налогообложения не означает, что у  |
   |устанавливаются внутренними        |всех плательщиков размер доходов, включаемых в|
   |документами организации, не        |налоговую базу и исключаемых из нее, должен   |
   |является обоснованным, поскольку   |быть одинаковым. Равенство заключается в      |
   |нарушает принцип равенства         |установлении единого порядка налогообложения  |
   |налогоплательщиков перед законом.  |доходов.                                      |
   +———————————————————————————————————+——————————————————————————————————————————————+
   |Оспариваемое Письмо не отвечает    |Оспариваемое Письмо содержит признаки         |
   |признакам нормативного правового   |нормативного правового акта, поскольку:       |
   |акта, поскольку содержит информацию|— оно было издано в период, когда МНС России  |
   |относительно общеустановленных норм|было уполномочено издавать такие акты;        |
   |суточных и не противоречит         |— оно устанавливает обязательное для налоговых|
   |законодательству о налогах и       |инспекций правило поведения, подлежащее       |
   |сборах. Оно носит разъяснительный  |неоднократному применению.                    |
   |характер, а значит, оспорить его   |Именно эти признаки характеризуют НПА.        |
   |нельзя.                            |                                              |
   +———————————————————————————————————+——————————————————————————————————————————————+
   |Оспариваемое Письмо не затрагивает |Налогоплательщики (налоговые агенты) зависят  |
   |непосредственно прав организации—  |от проверяющего сотрудника налоговой          |
   |заявителя, поскольку касается      |инспекции, поскольку при неисполнении         |
   |вопроса удержания налога с         |положений Письма они могут быть привлечены к  |
   |работника.                         |ответственности по ст. 123 Налогового кодекса.|
   |                                   |Поэтому Письмом, по сути, опосредованно       |
   |                                   |установлено правило поведения и для           |
   |                                   |организаций.                                  |
   L———————————————————————————————————+———————————————————————————————————————————————
   

Окончательно судей убедил такой довод. В командировку работник направляется по распоряжению работодателя и в его интересах. Поэтому и расходы на оплату суточных осуществляются также в интересах работодателя. Экономической выгоды, а значит, и дохода работник не получает (ст. 41 НК РФ).

Итог рассмотрения дела нам известен: Письмо МНС России от 17.02.2004 N 04-2-06/127 судьи признали недействующим.

О.В.Лежнина

Эксперт "НА"

Подписано в печать

04.02.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——