"Нормативные акты для бухгалтера", 2005, N 3

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 30.12.2004 N 03-06-01-02/26

<О НАЛОГЕ НА ИМУЩЕСТВО>>

Для того чтобы рассчитать среднегодовую стоимость имущества в целях налога на имущество организаций, нужно сложить остаточную стоимость основных средств на 1-ое число каждого месяца налогового периода и полученный результат поделить на 13 (количество месяцев в календарном году, увеличенное на единицу) (п. 4 ст. 376 НК РФ). Такой порядок не вызывает особых затруднений у бухгалтеров. Они легко применяют его на практике, когда фирма стабильно функционирует и ее имущество не выбывает в течение года. Но, как обычно бывает, из общего правила есть исключения. Так, организация или ее филиал могут открыться (закрыться) до окончания текущего года или же купить (продать) имущество в середине года. Как поступать в подобных случаях?

На этот счет сотрудники финансового министерства высказываются уже не первый раз (Письмо Минфина России от 16.09.2004 N 03-06-01-04/32 <*>). Не оставляли без внимания эту проблему и налоговые служащие (Приложение к Письму МНС России от 19.04.2004 N СА14-21/53дсп). Причем надо заметить, что позиции этих двух ведомств существенно отличались друг от друга.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Документ опубликован в "НА" N 19, 2004.

Отсутствие единства во мнениях вынудило налоговую службу самостоятельно направить запрос в Минфин для того, чтобы окончательно прояснить данную ситуацию. Но и в этот раз финансисты не отступились от своей позиции, что весьма выгодно для организаций.

На чем настоял...

Как и раньше, специалисты Минфина указали, что вновь созданным или ликвидированным организациям нужно рассчитывать среднегодовую стоимость имущества за полный календарный год.

То есть они должны складывать остаточную стоимость основных средств на начало каждого месяца и делить результат:

- по итогам I квартала - на 4;

- по итогам полугодия - на 7;

- по итогам 9 месяцев - на 10;

- по итогам года - на 13.

Это правило распространяется и на основные средства фирм, снятые с учета или принятые на баланс в течение налогового (отчетного) периода.

Пример 1. ООО "Руден" было создано 15 октября 2004 г. В регионе, где открылась организация, введен налог на имущество. Его ставка составляет 2,2 процента (максимально возможная). Остаточная стоимость основных средств составляет по состоянию:

- на 1 ноября 2004 г. - 227 000 руб.;

- на 1 декабря 2004 г. - 220 000 руб.;

- на 1 января 2005 г. - 215 000 руб.

Расчет среднегодовой стоимости имущества в соответствии с рекомендациями Минфина должен выглядеть так:

(227 000 руб. + 220 000 руб. + 215 000 руб.) / (12 мес. + 1 мес.) = 50 923,08 руб.

Сумма налога будет равна:

50 923,08 руб. x 2,2% = 1120,31 руб.

...и что уточнил Минфин

Такие разъяснения Минфина на руку всем организациям. Ведь, следуя им, фирма существенно экономит на налоге на имущество. Но как же увязать их со ст. 55 Налогового кодекса?

Напомним, что эта статья устанавливает особые случаи, когда налоговый период определяется не так, как сказано в той или иной главе Кодекса по конкретному налогу. Так, например, первый налоговый период для организации, созданной в текущем году, начнется в день ее госрегистрации и продлится до 31 декабря (абз. 1 п. 2 ст. 55 НК РФ).

Если же фирма создана в декабре, то налоговый период включает в себя время со дня госрегистрации до 31 декабря следующего года включительно (абз. 2 п. 2 ст. 55 НК РФ). Налоговый период будет меньше года и для ликвидируемых организаций, а также для имущества, которое было куплено или продано в течение года. Таковы условия п. п. 3 и 5 ст. 55 Налогового кодекса.

С учетом этих норм получается, что в этих случаях среднегодовую стоимость имущества нужно поделить не на 13, а на количество месяцев, в которых основные средства числились на балансе организации, увеличенное на единицу.

Именно так поступать организациям предписывали налоговые работники. При этом месяц создания (ликвидации) они считали за целый месяц даже в том случае, если он отработан не полностью. Исходя из этого, при расчете среднегодовой стоимости налоговые специалисты учитывали в том числе остатки основных средств на дату создания при открытии организации или на дату ликвидации при ее закрытии.

Все это означает лишь одно: сумма налога на имущество при таком расчете будет значительно больше.

Но с выходом комментируемого документа данная проблема должна быть разрешена. А налоговым работникам придется пересмотреть свою точку зрения. Позиция Минфина однозначна: налоговым периодом по налогу на имущество является именно календарный год, а не период деятельности фирмы. Кроме того, порядок определения среднегодовой стоимости, предусмотренный гл. 30 Налогового кодекса, учитывает период времени нахождения имущества на балансе, что отвечает требованиям ст. 55 Кодекса.

На основании изложенного можно сделать вывод, что бухгалтеры организаций имеют полное право следовать официальным разъяснениям Минфина России (п. 2 ст. 111 НК РФ). Тем более что ситуации, которые допускают двоякое толкование, должны разъяснять сотрудники именно этого ведомства (Письмо Минфина России от 02.09.2004 N 03-02-07/39 <*>). А, как известно, выполнение таких письменных указаний освобождает налогоплательщика от ответственности (пп. 3 п. 1, п. 2 ст. 111 НК РФ).

Решение проблемы счета 03

В опубликованном документе помимо тонкостей расчета среднегодовой стоимости имущества Минфин затронул и другую немаловажную проблему: надо или нет платить налог на имущество с основных средств, учтенных на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности"?

На сегодняшний день ее актуальность очевидна. Ведь до сдачи годовой налоговой декларации по данному виду налога осталось меньше двух месяцев.

При ответе на этот вопрос финансисты также не изменили прежней своей позиции (Письмо Минфина России от 31.08.2004 N 03-06-01-04/16 <*>).

Как и прежде, они утверждают, что фирма может изначально приобретать имущество с единственной целью: впоследствии сдавать его во временное пользование, чтобы получить от этого доход.

К таким операциям относится деятельность по договорам лизинга, аренды и проката. Если объекты по этим контрактам изначально учтены на счете 03, то к основным средствам они не относятся. Их нужно рассматривать как доходные вложения в материальные ценности. Соответственно, налог на имущество с них платить не надо.

В качестве дополнительного аргумента финансовые работники приводят положения Плана счетов (утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Согласно ему имущество, сдаваемое во временное пользование, учитывается отдельно от основных средств организации на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

А объектом налогообложения по налогу на имущество признается только то имущество, которое учитывается на балансе именно в качестве основных средств, то есть на счете 01 "Основные средства".

Не стоит забывать и то, что в бухгалтерском балансе в разделе "Внеоборотные активы" для основных средств и доходных вложений в материальные ценности предусмотрены две разные группы статей. А это значит, что они отличаются друг от друга. Поэтому отождествлять их нельзя.

Обратите внимание: такой порядок будет действовать только до тех пор, пока имущество организации будет сдаваться во временное пользование.

Пример 2. ООО "Ветер" в декабре 2004 г. приобрело автомобиль марки "Газель" для сдачи его в аренду ЗАО "Парус".

Стоимость автомашины составила 236 000 руб. (в т.ч. НДС - 36 000 руб.).

Основное средство было передано в аренду в том же месяце, что и куплено, то есть в декабре 2004 г. В течение одного месяца (декабрь) фирма учитывала его на счете 03.

В январе текущего года договор аренды по обоюдному согласию фирм был расторгнут. А купленный автомобиль руководитель ООО "Ветер" решил использовать для собственных нужд.

В бухгалтерском учете бухгалтер организации сделал следующие проводки:

в декабре 2004 г.

Дебет 08 Кредит 60

- 200 000 руб. - отражена сумма затрат на приобретение автомобиля;

Дебет 19 Кредит 60

- 36 000 руб. - отражен НДС;

Дебет 60 Кредит 51

- 236 000 руб. - оплачена стоимость автомобиля марки "Газель" по счету продавца;

Дебет 03 Кредит 08

- 200 000 руб. - транспортное средство передано в аренду ЗАО "Парус";

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 36 000 руб. - НДС принят к вычету;

в январе 2005 г.

Дебет 01 Кредит 03

- 200 000 руб. - автомобиль марки "Газель" переведен в состав основных средств ООО "Ветер".

Таким образом, начиная с января 2005 г. транспортное средство нужно будет учитывать при расчете среднегодовой стоимости имущества.

Обратите внимание: имущество, изначально учтенное на счете 01 (т.е. оно предназначалось для использования, например, в производстве), а затем переданное в аренду (лизинг и т.д.), все равно облагается налогом. Так как перевести такие основные средства в "доходные вложения" нельзя.

А.Ю.Зуева

Эксперт "НА"

Подписано в печать

04.02.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——