"Консультант", 2005, N 4

КОММЕНТАРИЙ К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ

ОТ 17.01.2005 N 03-05-02-04/2

Пенсионные взносы по новым ставкам превышают половину ЕСН, который уплачивается в федеральный бюджет. Однако это не препятствие, чтобы принять их к вычету в полном объеме.

Широко разрекламированная реформа по снижению базовой ставки ЕСН с 1 января 2005 г. принесет реальное сокращение налоговой нагрузки далеко не для всех организаций. О том, что из-за повышения пороговой величины регрессии при заработной плате от 260 001 до 291 999 руб. в год на одного работника соцналога придется платить даже больше, мы уже писали. Однако это оказалось не единственным "недостатком" нового закона. Из-за неоднозначной формулировки норм Налогового кодекса базовая ставка ЕСН из 26 процентов легко могла превратиться в 30. Поэтому очень своевременным оказалось Письмо Минфина на запрос нашей редакции, в котором чиновники выразили свою точку зрения на высказываемые опасения.

Урезанный вычет

Причина возникших сомнений кроется в неоднозначной формулировке абз.2 п.2 ст.241 Налогового кодекса. Именно он разрешает уменьшить сумму ЕСН (авансового платежа), "подлежащую уплате в федеральный бюджет", на сумму начисленных за тот же период пенсионных взносов. Этот же абзац ставит ограничение для вычета: его сумма не может превышать сумму налога (авансового платежа по нему), "подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период". Что имеется в виду в последней фразе - сумма ЕСН до или после вычета?

До 1 января 2005 г. этот вопрос у бухгалтеров не возникал. Ставка пенсионных взносов (14%) составляла ровно половину от ставки соцналога, который перечислялся в федеральный бюджет (28%). Поэтому превысить ЕСН, подлежащий уплате, вычет никак не мог. Вне зависимости от того, с какой суммой налога его сравнивали - до или после применения вычета.

Однако сейчас ситуация изменилась. Базовая ставка "федерального" ЕСН снизилась и составляет 20 процентов. При этом ставка пенсионных взносов не изменилась. Несложные математические расчеты показывают, что если применить пенсионный вычет в полном размере, то его сумма превысит соцналог, который останется для уплаты в федеральный бюджет. Означает ли это, что не 14, а только 10 процентов пенсионных взносов можно учесть при расчете ЕСН, а остальные 4 автоматически прибавить к "зарплатным" налоговым тратам организации? Ответ на этот вопрос зависит от того, как трактовать вышеуказанный п.2 ст.241 Налогового кодекса. Проиллюстрируем вышесказанное примером.

Пример. За январь 2005 г. работнику ООО "Сириус" Севастьянову А.В. была начислена заработная плата в сумме 5000 руб. "Федеральный" ЕСН составил 1000 руб. (5000 руб. х 20%). Взносы на обязательное пенсионное страхование - 700 руб. (5000 руб. х 14%).

Вариант 1. К вычету принимается вся сумма пенсионных взносов. К уплате в федеральный бюджет остается 300 руб. (1000 - 700). В результате вычет превышает сумму подлежащего уплате "федерального" ЕСН на 400 руб.

Вариант 2. К вычету принимается 500 руб. В результате он не превышает сумму подлежащего уплате "федерального" ЕСН (1000 - 500 = 500). Однако в Пенсионный фонд перечисляется вся сумма начисленных пенсионных взносов - 700 руб. Общий размер "зарплатных" отчислений - не 26, а 30 процентов.

Опасения были напрасны

Опасения, что инспекторы примут как правильный именно второй вариант расчета, еще совсем недавно казались небеспочвенными. Они могли решить, что в двух предложениях абз.2 п.2 ст.243 Налогового кодекса речь идет о двух разных суммах налога. Хотя и называются они практически одинаково - "подлежащими уплате в федеральный бюджет". Но во втором предложении сделано уточнение: вычет не должен превышать сумму налога, подлежащую уплате, "начисленную за тот же период". А значит, основания считать, что здесь речь идет об уменьшенном на вычет и начисленном к уплате в бюджет ЕСН, у инспекторов могли появиться.

Мы решили не ждать, в какую же сторону на этот раз склонится чаша весов, и заранее выяснить официальную позицию по этому вопросу в Минфине России. Финансовое ведомство дало ясный ответ. Страховые взносы, начисленные по максимальному тарифу 14 процентов, можно вычесть из суммы "федерального" ЕСН в полном объеме. В Письме этого нет, но такой вывод означает, что сравнивать взносы нужно с суммой налога до применения вычета.

Это подтверждает и Владимир Иванович Мещеряков, автор книги "Годовой отчет - 2004": "Именно первоначально начисленную сумму ЕСН в федеральный бюджет не должен превышать пенсионный вычет. Половинные ставки вычета, которые применялись при заполнении отчетности в 2003 г., высшие судьи признали методологически неправомерными (Решение ВАС РФ от 08.10.2003 N 7307/03). То есть вычет вполне может быть больше 1/2 от начисленной суммы ЕСН. Ничего противозаконного в этом нет. А норма п.2 ст.243 Налогового кодекса была установлена законодателями для того, чтобы вычет в принципе не мог превысить сумму "федерального" соцналога. И чтобы налогоплательщики не начали требовать возмещать ЕСН из бюджета, как по налогу на добавленную стоимость".

В заключение добавим, что Письмо Минфина в случае претензий проверяющих может "спасти" и фирмы, которые применяют регрессивную ставку ЕСН. Ведь методика расчета налога одинакова для всех.

Подписано в печать

28.01.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——