"Консультант", 2005, N 4

КОММЕНТАРИЙ К ФЕДЕРАЛЬНОМУ ЗАКОНУ

ОТ 29.12.2004 N 204-ФЗ

Законодатели расширили перечень расходов, которые надо учитывать при налогообложении прибыли. В частности, в состав "прочих расходов, связанных с производством и реализацией", включили пособие по временной нетрудоспособности, которое работодатель выплачивает за первые два дня болезни сотрудника.

В конце декабря прошлого года президент подписал поправки в гл.23 и 25 Налогового кодекса РФ. Изменения коснулись порядка определения доходов, облагаемых НДФЛ, а также признания доходов и расходов по налогу на прибыль. Надо сказать, что все поправки нового закона вступают в силу в разные сроки.

Изменения по НДФЛ

Как известно, фирмы и предприниматели могут перечислять взносы не только в Пенсионный фонд РФ, но и в негосударственные пенсионные фонды. Для этого заключают договоры:

- негосударственного пенсионного обеспечения;

- об обязательном пенсионном страховании.

Новый закон установил порядок определения налоговой базы при получении пенсий и других выплат по таким договорам. Так, налогом на доходы физических лиц облагаются:

- пенсии по договорам негосударственного пенсионного обеспечения. Эти договоры должны быть заключены между фирмами (предпринимателями, другими работодателями) и негосударственными фондами;

- деньги (выкупные), полученные физическими лицами в случае досрочного расторжения или изменения срока действия договора негосударственного пенсионного обеспечения. Причем эти деньги облагаются НДФЛ за вычетом взносов, которые гражданин платил в негосударственный пенсионный фонд в свою пользу. Исключение составляют случаи, когда договор расторгнут "по причинам, не зависящим от воли сторон", или выкупную сумму переводят в другой негосударственный пенсионный фонд.

Надо сказать, что и прежняя редакция гл.23 НК РФ требовала платить налог на доходы с сумм, которые граждане получают при досрочном расторжении "негосударственного" пенсионного договора. Об этом было сказано в п.2 ст.213 НК РФ "Особенности определения налоговой базы по договорам страхования и договорам негосударственного пенсионного обеспечения". Что касается негосударственных пенсий, то о них говорилось в п.6 ст.213 НК РФ. И с этих сумм также надо было платить НДФЛ. Однако заметим: в прошлом году п.6 ст.213 НК РФ не применялся. Его действие было приостановлено с 1 января по 31 декабря 2004 г. Федеральным законом от 23.12.2003 N 186-ФЗ. Получается, что законодатели фактически не добавили новых доходов, облагаемых налогом. Они просто убрали из ст.213 НК РФ все пункты и абзацы, посвященные выплатам по негосударственным пенсионным договорам. И дополнили гл.23 НК РФ новой ст.213.1 "Особенности определения налоговой базы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и договорам обязательного пенсионного страхования, заключаемым с негосударственными пенсионными фондами". Обратите внимание: перечисленные доходы, как и прежде, облагаются НДФЛ у источника выплат.

В то же время в новой ст.213.1 сказано, что при определении облагаемой базы по налогу не учитываются:

- взносы на обязательное пенсионное страхование и негосударственное пенсионное обеспечение, которые работодатели перечисляют в негосударственные пенсионные фонды;

- накопительная часть трудовой пенсии;

- пенсии по договорам негосударственного пенсионного обеспечения. Эти договоры должны быть заключены между физическими лицами и негосударственными пенсионными фондами.

Надо отметить, что о негосударственных страховых (пенсионных) взносах говорилось в п.п.3 и 5 прежней редакции ст.213 Налогового кодекса РФ. Так, в п.5 этой статьи было сказано, что эти взносы не учитываются при определении налоговой базы. Однако п.3 той же статьи требовал, чтобы общая сумма платежей (взносов) по договорам добровольного пенсионного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) не превышала 5000 руб. в год на одного работника. Не облагались НДФЛ и пенсии по негосударственным пенсионным договорам, заключенным между физическими лицами и негосударственными пенсионными фондами (п.5 прежней редакции ст.213 НК РФ).

Налог на прибыль: доходы...

Изменения в порядке определения налогооблагаемых доходов в основном коснулись медицинских учреждений. Так, расширен перечень доходов больниц и поликлиник, не облагаемых налогом на прибыль (пп.14 п.1 ст.251 НК РФ).

В частности, в него включили деньги и имущество (работы, услуги), полученные от страховых компаний. Причем деньги должны быть перечислены за оказание медицинских услуг застрахованным гражданам. А имущество получено (работы выполнены, услуги оказаны) "за счет резерва финансирования предупредительных мероприятий". Обратите внимание: такое имущество не подлежит амортизации. Об этом говорится в новой редакции пп.7 п.2 ст.256 НК РФ.

...и расходы

Законодатели изменили и перечень расходов, которые надо учитывать для налогообложения прибыли. В частности, в состав "прочих расходов, связанных с производством и реализацией" (п.1 ст.264 НК РФ), включили пособие по временной нетрудоспособности, которое работодатель выплачивает за первые два дня болезни сотрудника. Напомним: с 1 января 2005 г. вступил в силу Федеральный закон от 29.12.2004 N 202-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2005 год". Этот документ обязал фирмы и предпринимателей оплачивать больничные за первые два дня нетрудоспособности работников. А ФСС теперь начинает платить только с третьего дня. И вот компаниям и предпринимателям разрешили отражать это двухдневное пособие в составе расходов для расчета налогооблагаемой прибыли. Кроме того, законодатели добавили сюда и страховые взносы работодателей "по договорам добровольного личного страхования на случай временной нетрудоспособности сотрудников за первые два дня болезни". Однако, для того чтобы включить эти платежи в состав расходов, нужно выполнить следующее условие: сумма страховки не должна превышать размер пособия по временной нетрудоспособности (т.е. 12 480 руб. в месяц). Кроме того, эти затраты нормируются. Так, общая сумма взносов на случай временной нетрудоспособности и взносов на случай смерти работника или утраты им трудоспособности при выполнении служебных обязанностей относится на расходы в пределах 3 процентов от суммы затрат на оплату труда.

Взносы работодателей по договорам добровольного пенсионного страхования и негосударственного пенсионного обеспечения по-прежнему учитываются в составе "расходов на оплату труда" (ст.255 НК РФ). Однако условия их признания изменились. Так, договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать учет пенсионных взносов на именных счетах участников. И в них должно быть указано, что пенсия выплачивается "до исчерпания средств на именном счете, но в течение не менее пяти лет". Раньше к договорам пенсионного обеспечения предъявлялись те же требования, что и к договорам пенсионного страхования, а именно: они должны были предусматривать выплату пенсий пожизненно. Но только с того момента, когда застрахованный достигнет пенсионных оснований, необходимых для выплаты государственной пенсии. Обратите внимание: общая сумма платежей по договорам долгосрочного страхования жизни, добровольного пенсионного страхования и негосударственного пенсионного обеспечения работников, как и прежде, нормируется. Она учитывается при налогообложении прибыли в размере, не превышающем 12 процентов от суммы затрат на оплату труда.

Когда начинают действовать поправки?

Многие поправки, введенные комментируемым Законом, начинают действовать задним числом. То есть они "распространяются на правоотношения", возникшие в разное время (с 1 января 2003 г., с 1 января 2004 г., с 1 января 2005 г.). Итак, большинство изменений по НДФЛ вступает в силу с 1 января 2005 г. Исключение составляют только абз.2 и 3 новой ст.213.1 НК РФ. В них говорится о том, что при определении облагаемой базы по налогу не учитываются накопительная часть трудовой пенсии и взносы работодателей на обязательное негосударственное пенсионное страхование. Эти абзацы действуют с 1 января 2004 г.

Список доходов медицинских учреждений, не облагаемых налогом на прибыль, расширен с 1 января 2003 г. А вот новые перечни "прочих расходов" и "расходов на оплату труда" начали действовать только в нынешнем году.

Подписано в печать

28.01.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——