"Аудит и налогообложение", 2005, N 2

УЧЕТ КУРСОВЫХ РАЗНИЦ

Если платеж по договору осуществляется в иностранной валюте и курс иностранной валюты, котируемой Банком России, по отношению к рублю меняется, то в бухгалтерском учете организации возникают курсовые разницы. Для отражения курсовых разниц в бухгалтерском учете необходимо применять нормы Приказа Минфина России от 10.01.2000 N 2н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000" (далее - ПБУ 3/2000).

Первоначально для отражения результатов валютных операций в бухгалтерском учете рассчитывается их стоимостная оценка в рублевом выражении:

- по факту совершения операции в иностранной валюте, а именно признания ее результатов в учете, определяется установленный ЦБ РФ курс иностранной валюты по отношению к рублю на дату пересчета;

- произведение величины актива или обязательства, выраженного в иностранной валюте, на ее курс сформирует стоимость в рублевом эквиваленте;

- записи в размере сформированной рублевой стоимости разносятся по счетам бухгалтерского учета.

Порядок учета стоимостной оценки результатов валютных операций зависит от статьи бухгалтерской отчетности, используемой в результате их проведения. Для целей переоценки статьи, выраженные в иностранной валюте, подразделяются на две группы.

1. Денежные статьи. Эти статьи объединяют денежные средства в кассе, на банковских счетах, в расчетах; обязательства и ценные бумаги, срок обращения которых определен рамками отчетного года.

Записи в регистрах бухгалтерского учета по счетам учета денежных средств в иностранной валюте, требований и обязательств, которые будут получены или погашены путем выплаты фиксированной суммы иностранной валюты, производятся одновременно в рублях и в валюте расчетов и платежей.

Валютная стоимость денежных статей подлежит пересчету в рубли начиная с даты их признания в учете и до момента завершения расчетов или выбытия валютных ценностей.

В периодах между указанными моментами переоценка денежных статей производится ежемесячно путем доведения стоимости имущества в виде валютных ценностей, а также выраженных в иностранной валюте средств в расчетах и обязательств до величины, соответствующей рублевому эквиваленту, исчисленному по курсу на отчетную дату. Дата проведения расчетов или выбытия имущества в виде валютных ценностей является окончательной для определения рублевого выражения стоимостной оценки денежных статей по курсу на эту дату. Результатом сравнения полученной при пересчете рублевой величины являются курсовые разницы, которые в каждом отчетном периоде признаются в сумме, равной изменению рублевого эквивалента.

Данный порядок применяется в отношении денежных статей, стоимостная оценка которых признается на дату совершения операций на счетах, указанных в таблице 1.

Таблица 1

Счет, используемый для отражения

в учете результата операции

     
   ——————————————————T—————————————————T————————————————————————————¬
   |      Счет,      |   Операция в    |  Дата совершения операции  |
   |  используемый   |   иностранной   |    в иностранной валюте    |
   | для отражения в |      валюте     |                            |
   |учете результата |                 |                            |
   |     операции    |                 |                            |
   +—————————————————+—————————————————+————————————————————————————+
   |Счет 50 "Касса", |Кассовые операции|Дата оприходования денежных |
   |субсчет          |с иностранной    |знаков в кассу организации  |
   |"Денежные        |валютой          |или выдачи денежных знаков  |
   |средства в       |                 |из кассы организации        |
   |иностранной      |                 |                            |
   |валюте"          |                 |                            |
   +—————————————————+—————————————————+————————————————————————————+
   |Счет 52 "Валютные|Банковские       |Дата зачисления денежных    |
   |счета"           |операции по      |средств на валютный счет    |
   |                 |валютным счетам  |или их списания с валютного |
   |                 |                 |счета организации           |
   +—————————————————+—————————————————+————————————————————————————+
   |Счет 55          |Движение денежных|Дата зачисления иностранной |
   |"Специальные     |и платежных      |валюты на аккредитивы,      |
   |счета в банках"  |документов,      |чековые книжки, иные        |
   |                 |выраженных в     |платежные документы (кроме  |
   |                 |иностранной      |векселей) или списания их по|
   |                 |валюте           |мере использования          |
   +—————————————————+—————————————————+————————————————————————————+
   |Счет 57 "Переводы|Движение денежных|Дата внесения денежных сумм |
   |в пути"          |валютных средств |в кассу кредитной           |
   |                 |                 |организации или их          |
   |                 |                 |зачисления по назначению на |
   |                 |                 |счет                        |
   +—————————————————+—————————————————+————————————————————————————+
   |Счет 58, субсчет |Инвестиции в     |Дата перехода права на      |
   |"Краткосрочные   |ценные бумаги,   |объект финансовых вложений  |
   |финансовые       |номинированные в |или их передачи в момент    |
   |вложения в       |иностранной      |выбытия ценных бумаг        |
   |долговые ценные  |валюте           |                            |
   |бумаги"          |                 |                            |
   +—————————————————+—————————————————+————————————————————————————+
   |Счет 60 "Расчеты |Расчеты по       |Возникновение обязательства |
   |с поставщиками и |импортным        |перед поставщиками при      |
   |подрядчиками"    |поставкам в      |осуществлении импортной     |
   |                 |иностранной      |поставки и переходе права   |
   |                 |валюте           |собственности на объект и   |
   |                 |                 |погашение задолженности в   |
   |                 |                 |результате исполнения       |
   |                 |                 |обязательства перед         |
   |                 |                 |поставщиком                 |
   +—————————————————+—————————————————+————————————————————————————+
   |Счет 62 "Расчеты |Расчеты по       |Возникновение требования к  |
   |с покупателями и |экспортной       |покупателю при переходе     |
   |заказчиками"     |реализации в     |права собственности на      |
   |                 |иностранной      |объект экспортной           |
   |                 |валюте           |реализации и прекращение    |
   |                 |                 |встречного обязательства при|
   |                 |                 |получении валютной выручки  |
   +—————————————————+—————————————————+————————————————————————————+
   |Счета 60, 62     |Расчеты по       |Зачисление или перечисление |
   |"Авансы, выданные|предоплате по    |на счет иностранной валюты  |
   |или полученные в |валютным         |в виде предварительной      |
   |иностранной      |операциям        |оплаты и зачет суммы аванса |
   |валюте"          |                 |в счет произведенных        |
   |                 |                 |операций                    |
   +—————————————————+—————————————————+————————————————————————————+
   |Счет 76 "Расчеты |Расчеты по       |Дата начисления             |
   |с прочими        |таможенным       |задолженности по            |
   |дебиторами и     |расходам, услугам|потребленным услугам и      |
   |кредиторами"     |банков, с        |погашение задолженности при |
   |                 |комитентами и    |перечислении валютных       |
   |                 |другими          |средств                     |
   |                 |дебиторами и     |                            |
   |                 |кредиторами в    |                            |
   |                 |иностранной      |                            |
   |                 |валюте           |                            |
   +—————————————————+—————————————————+————————————————————————————+
   |Счет 58, субсчет |Заемные средства,|Дата фактической передачи   |
   |"Предоставленные |полученные или   |валютных ценностей при      |
   |кредиты и займы  |предоставленные в|предоставлении кредита,     |
   |в иностранной    |иностранной      |займа, включая размещение   |
   |валюте", счета   |валюте           |заемных обязательств, или   |
   |66, 67 "Расчеты  |                 |дата исполнения договора    |
   |по полученным    |                 |займа или кредита по        |
   |кредитам и займам|                 |погашению долга             |
   |в иностранной    |                 |                            |
   |валюте", 73      |                 |                            |
   |"Расчеты с       |                 |                            |
   |персоналом по    |                 |                            |
   |предоставленным  |                 |                            |
   |займам"          |                 |                            |
   +—————————————————+—————————————————+————————————————————————————+
   |Счет 71, субсчет |Расчеты в        |Дата выдачи сумм в          |
   |"Расчеты с       |иностранной      |иностранной валюте          |
   |подотчетными     |валюте по        |работникам организации под  |
   |лицами в         |командировочным  |отчет и погашение           |
   |иностранной      |расходам при     |задолженности на дату       |
   |валюте"          |выезде за рубеж  |утверждения авансового      |
   |                 |                 |отчета по суммам, выданным  |
   |                 |                 |на расходы                  |
   +—————————————————+—————————————————+————————————————————————————+
   |Счет 75 "Расчеты |Расчеты с        |Дата образования            |
   |с учредителями", |учредителями по  |задолженности или внесения  |
   |субсчет "Расчеты |валютным вкладам |валютных средств по вкладам |
   |по вкладам в     |в уставный       |в уставный капитал          |
   |уставный         |капитал или с    |                            |
   |(складочный)     |участниками по   |                            |
   |капитал"         |валютным вкладам |                            |
   |                 |в складочный     |                            |
   |                 |капитал по       |                            |
   |                 |договорам        |                            |
   |                 |простого         |                            |
   |                 |товарищества     |                            |
   +—————————————————+—————————————————+————————————————————————————+
   |Счет 75 "Расчеты |Расчеты по       |Образование задолженности   |
   |с учредителями", |доходам от       |по выплате дивидендов на    |
   |субсчет "Расчеты |участия в        |момент решения о начислении |
   |по выплате       |организации с    |дивидендов и погашение      |
   |доходов"         |иностранным      |задолженности при выплате   |
   |                 |капиталом        |дивидендов                  |
   +—————————————————+—————————————————+————————————————————————————+
   |86 "Целевое      |Валютные средства|Дата получения валютных     |
   |финансирование"  |из бюджета или   |средств в рамках программы  |
   |                 |иностранных      |целевого финансирования     |
   |                 |источников в     |и дата списания средств по  |
   |                 |рамках           |мере их использования       |
   |                 |технической или  |                            |
   |                 |иной помощи      |                            |
   |                 |Российской       |                            |
   |                 |Федерации в      |                            |
   |                 |соответствии с   |                            |
   |                 |заключенными     |                            |
   |                 |соглашениями     |                            |
   |                 |(договорами)     |                            |
   L—————————————————+—————————————————+—————————————————————————————
   

2. Неденежные статьи. Такими статьями считаются статьи, отличные от денежных.

Оценка величины данных статей отчетности, образовавшихся по результатам валютных операций, перечисленных в таблице 2, производится один раз по курсу на дату совершения операции и учитывается в бухгалтерских регистрах только в рублевом эквиваленте в размере первоначальной стоимости.

Принадлежность к неденежным статьям определяется результатом операции, для учета которого используются следующие счета и даты признания в учете:

Таблица 2

     
   ————————————————————T—————————————————————T——————————————————————¬
   | Счет, используемый| Результат операции в|    Дата совершения   |
   |  для отражения в  |  иностранной валюте |      операции в      |
   |       учете       |                     |  иностранной валюте  |
   +———————————————————+—————————————————————+——————————————————————+
   |Счет 90 "Продажи"  |Доходы организации в |Дата признания доходов|
   |                   |иностранной валюте   |организации в         |
   |                   |                     |иностранной валюте    |
   +———————————————————+—————————————————————+——————————————————————+
   |Счета 20 "Основное |Расходы организации в|Дата признания        |
   |производство", 26  |иностранной валюте   |расходов организации в|
   |"Общехозяйственные |                     |иностранной валюте    |
   |расходы", 44       |                     |                      |
   |"Расходы на        |                     |                      |
   |продажу"           |                     |                      |
   +———————————————————+—————————————————————+——————————————————————+
   |Счета 20 "Основное |Импорт услуги        |Дата фактического     |
   |производство", 26  |                     |потребления услуги    |
   |"Общехозяйственные |                     |                      |
   |расходы"           |                     |                      |
   +———————————————————+—————————————————————+——————————————————————+
   |Счета 08 "Вложения |Импорт основных      |Дата перехода права   |
   |во внеоборотные    |средств, оборудования|собственности к       |
   |активы", 07        |к установке,         |импортеру на          |
   |"Оборудование к    |нематериальных       |приобретенное         |
   |установке"         |активов по валютным  |имущество или         |
   |                   |контрактам           |имущественные права   |
   +———————————————————+—————————————————————+——————————————————————+
   |Счета 10           |Импорт материально—  |Дата перехода права   |
   |"Материалы", 15    |производственных     |собственности к       |
   |"Заготовление и    |запасов              |импортеру на          |
   |приобретение       |                     |импортированные товары|
   |материалов", 41    |                     |                      |
   |"Товары"           |                     |                      |
   +———————————————————+—————————————————————+——————————————————————+
   |Счет 58 "Финансовые|Долгосрочные         |Дата принятия к учету |
   |вложения", субсчет |финансовые вложения, |                      |
   |"Долгосрочные      |выраженные в         |                      |
   |финансовые вложения|иностранной валюте   |                      |
   |в долговые ценные  |                     |                      |
   |бумаги"            |                     |                      |
   +———————————————————+—————————————————————+——————————————————————+
   |Счет 80 "Уставный  |Формирование         |Дата приобретения     |
   |капитал"           |уставного            |статуса юридического  |
   |                   |(складочного)        |лица или образования  |
   |                   |капитала организации |простого товарищества |
   |                   |при внесении вкладов |                      |
   |                   |валютными ценностями |                      |
   +———————————————————+—————————————————————+——————————————————————+
   |Счет 84            |Направление части    |Дата начисления       |
   |"Нераспределенная  |прибыли отчетного    |доходов от участия в  |
   |прибыль",          |года на выплату      |организации           |
   |дивиденды,         |доходов учредителям  |                      |
   |начисленные по     |организации по       |                      |
   |результатам        |итогам утверждения   |                      |
   |деятельности в виде|годовой              |                      |
   |распределяемых     |бухгалтерской        |                      |
   |доходов учредителям|отчетности, при      |                      |
   |в иностранной      |выплате промежуточных|                      |
   |валюте             |доходов              |                      |
   L———————————————————+—————————————————————+———————————————————————
   

Возникновение курсовой разницы непосредственно обусловлено изменением валютных курсов. Основой ее правильного расчета для отражения в учете является фиксирование даты в целях определения котировки нужной валюты, а именно:

- даты совершения операции в иностранной валюте;

- отчетной даты составления бухгалтерской отчетности.

Согласно п.3 ст.14 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) составление бухгалтерской отчетности включает промежуточную отчетность за месяц. Поэтому при пересчете иностранных валют в рублевый эквивалент датой составления бухгалтерской отчетности признается последний день месяца и определяется действующий на указанную отчетную дату курс Центрального банка РФ.

Датой совершения операции в иностранной валюте признается день возникновения у организации права, обусловленного требованиями законодательства Российской Федерации или договором, принимающим к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции.

Таким образом, курсовая разница признается в результате изменения официальной котировки, используемой в расчетах иностранной валюты к рублю:

- на отчетную дату текущего периода по отношению к дате совершения валютной операции;

- на дату исполнения обязательств по оплате в отчетном периоде и предыдущую отчетную дату;

- на предыдущую отчетную дату и отчетную дату текущего периода, когда операции в иностранной валюте не совершались в данном периоде;

- на дату исполнения обязательств по оплате и на дату их возникновения в бухгалтерском учете, если их признание и проведение расчетов по таким обязательствам производится в одном отчетном периоде.

Расчет курсовой разницы от стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на счетах в кредитных организациях может производиться дополнительно к указанным датам еще и по мере изменения курсов иностранных валют, котируемых Центральным банком РФ.

Курсовая разница, связанная с формированием уставного (складочного) капитала, признается только на дату поступления суммы валютных вкладов от учредителей или участников по договорам простого товарищества.

Метод учета результатов изменения валютных курсов определяется характером валютной операции, а курсовая разница в зависимости от этого зачисляется:

- на финансовые результаты по всем текущим операциям,

- на добавочный капитал по операциям, связанным с формированием уставного (складочного) капитала.

Изменение стоимости валюты в рублях оказывает влияние на рублевую оценку величины денежных статей отчетности.

В результате роста курса рубля по отношению к иностранной валюте происходит уменьшение рублевого эквивалента, так как стоимость единицы валюты в этом случае понижается.

Падение курса рубля по отношению к иностранной валюте приводит к увеличению рублевого эквивалента, поскольку за каждую единицу валюты требуется большее количество рублей.

В свою очередь, финансовый результат как следствие изменения рублевого выражения денежной статьи отчетности определяется в зависимости от того, какая статья переоценивается - актив или обязательство.

Так, уменьшение рублевого выражения денежных статей актива баланса, валютного имущества и валютных средств в расчетах приводит к потерям в виде отрицательного финансового результата. Тогда как при пересчете денежных статей пассива баланса уменьшение рублевой оценки валютного обязательства влечет получение положительного финансового результата.

Доход образуется также, когда под воздействием разницы в валютных курсах увеличивается рублевый эквивалент стоимости валютного имущества и дебиторской задолженности в валюте. Напротив, когда увеличивается рублевое выражение валютного обязательства, вызванное изменением стоимости валюты в рублях, выявляется убыток.

Как указывалось выше, курсовая разница является результатом сравнения рублевого выражения денежных статей и подлежит отражению в отчете о прибылях и убытках по мере проведения текущих валютных операций.

Расчет курсовой разницы в отношении стоимости валютных вкладов в уставный капитал производится только в период погашения задолженности учредителей в иностранной валюте.

В результате изменения котировки валюты на дату осуществления расчетов в сторону повышения возникает положительная курсовая разница, которая зачисляется на увеличение добавочного капитала (п.14 ПБУ 3/2000). Снижение единицы стоимости валюты на эту дату приведет к отрицательной курсовой разнице, на которую следует уменьшить величину добавочного капитала.

Признание курсовых разниц у покупателя (импортера)

При заключении контракта с иностранным поставщиком (нерезидентом) цена сделки устанавливается в иностранной валюте.

Импорт товаров - ввоз товара на таможенную территорию Российской Федерации без обязательства об обратном вывозе (п.10 ст.2 Федерального закона от 08.12.2003 N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности"). Факт импорта фиксируется в момент пересечения товаром таможенной границы РФ.

Датой совершения операции в иностранной валюте по импорту товаров является день возникновения у организации права собственности на ввезенные товары. Если в контракте указана дата перехода права собственности, то у бухгалтера не возникает проблем с применением норм ПБУ 3/2000.

Если же дата перехода права собственности в контракте от поставщика к покупателю не определена, то в этом случае следует признать датой перехода права собственности момент исполнения поставщиком своего обязательства по поставке товара. Как правило, этот момент связывают с переходом рисков от поставщика к покупателю, определяемый положениями Международных правил толкования торговых терминов "Инкотермс". При этом правила "Инкотермс" носят лишь рекомендательный характер и напрямую момент перехода права собственности не устанавливают. Поэтому во избежание ошибок в определении стоимости импортируемого товара рекомендуется определять дату перехода права собственности непосредственно в контракте.

Стоимость имущества, приобретенного организацией-импортером, отражается в бухгалтерском учете в момент перехода права собственности в рублевой оценке по курсу Банка России, который действовал на эту дату, и в дальнейшем эта стоимость не пересчитывается.

Пересчету подлежит лишь задолженность перед иностранным поставщиком в рубли по курсу Банка России на каждую отчетную дату (дату составления отчетности), а также на дату погашения задолженности.

Пример. ЗАО "Альфа" импортирует из Гамбурга материалы. Их стоимость составляет 10 000 евро. Условия поставки материалов - CIF Гамбург. Материалы были доставлены на борт судна 2 февраля 2005 г. Таможенная декларация подана 10 февраля. Ставка таможенной пошлины -10%. Материалы не облагаются акцизами и облагаются НДС по ставке 18%. Задолженность перед иностранным поставщиком погашена 15 февраля.

Учетной политикой ЗАО "Альфа" определено, что фактические расходы на приобретение материалов, транспортные расходы и таможенные пошлины отражаются на счете 10 "Материалы".

Официальный курс евро:

- на 2 февраля 2005 г. - 34,60 руб/EUR;

- на 10 февраля 2005 г. - 34,50 руб/EUR;

- на 15 февраля 2005 г. - 34,40 руб/EUR.

Так как условия поставки материалов определяются CIF Гамбург, то материалы переходят в собственность покупателя в момент фактического перехода материалов через поручни судна в указанном порту отгрузки (2 февраля 2005 г.).

В бухгалтерском учете ЗАО "Альфа" делаются следующие записи:

     
   ————————————————T——————————————————————T—————————————————————————¬
   |Корреспонденция|        Сумма         |   Содержание операции   |
   |     счетов    |                      |                         |
   +———————T———————+                      |                         |
   | Дебет | Кредит|                      |                         |
   +———————+———————+——————————————————————+—————————————————————————+
   |                      2 февраля 2005 г.                         |
   +———————T———————T——————————————————————T—————————————————————————+
   |  10—1 |   60  |346 000,00 руб.       |Отражена стоимость       |
   |       |       |(10 000 EUR х         |материалов, находящихся в|
   |       |       |34,60 руб/EUR)        |пути, на основании       |
   |       |       |                      |полученной накладной     |
   +———————+———————+——————————————————————+—————————————————————————+
   |                      10 февраля 2005 г.                        |
   +———————T———————T——————————————————————T—————————————————————————+
   |  10—1 |   68  |34 500,00 руб.        |Отражена сумма таможенной|
   |       |       |(10 000 EUR х         |пошлины                  |
   |       |       |34,50 руб/EUR х 10%)  |                         |
   +———————+———————+——————————————————————+—————————————————————————+
   | 68НДС |   51  |68 310,00 руб.        |Уплачен налог на         |
   |       |       |((10 000 EUR +        |добавленную стоимость на |
   |       |       |1000 EUR) х           |таможне                  |
   |       |       |34,50 руб/EUR х 18%)  |                         |
   +———————+———————+——————————————————————+—————————————————————————+
   |  19—3 | 68НДС |62 100,00 руб.        |Отражена сумма налога на |
   |       |       |(10 000 EUR х         |добавленную стоимость,   |
   |       |       |34,50 руб/EUR х 18%)  |уплаченная на таможне    |
   +———————+———————+——————————————————————+—————————————————————————+
   | 68НДС |  19—3 |68 310,00 руб.        |Произведен налоговый     |
   |       |       |(10 000 EUR х         |вычет по НДС, уплаченному|
   |       |       |34,50 руб/EUR х 18%)  |на таможне и             |
   |       |       |                      |относящемуся к принятым  |
   |       |       |                      |на учет импортным        |
   |       |       |                      |материалам               |
   +———————+———————+——————————————————————+—————————————————————————+
   |  10—1 |   76  |345,00 руб.           |Отражена сумма сбора за  |
   |       |       |(10 000 EUR х         |таможенное оформление    |
   |       |       |34,50 руб/EUR х 0,1%) |(0,1% в рублях)          |
   +———————+———————+——————————————————————+—————————————————————————+
   |  10—1 |   76  |172,50 руб.           |Отражена сумма сбора за  |
   |       |       |(10 000 EUR х         |таможенное оформление    |
   |       |       |34,50 руб/EUR х 0,05%)|(0,05% в валюте)         |
   +———————+———————+——————————————————————+—————————————————————————+
   |   76  |   51  |       345,00 руб.    |Перечислен таможенный    |
   |       |       |                      |сбор в рублях            |
   |       |       |                      |                         |
   +———————+———————+——————————————————————+—————————————————————————+
   |   68  |   51  |    34 500,00 руб.    |Перечислена таможенная   |
   |       |       |                      |пошлина                  |
   +———————+———————+——————————————————————+—————————————————————————+
   |   76  |   52  |       172,50 руб.    |Перечислен таможенный    |
   |       |       |                      |сбор в иностранной       |
   |       |       |                      |валюте                   |
   +———————+———————+——————————————————————+—————————————————————————+
   |                      15 февраля 2005 г.                        |
   +———————T———————T——————————————————————T—————————————————————————+
   |   60  |   52  |344 000,00 руб.       |Погашена задолженность   |
   |       |       |(10 000 EUR х         |перед иностранным        |
   |       |       |34,40 руб/EUR)        |поставщиком              |
   +———————+———————+——————————————————————+—————————————————————————+
   |   60  |  91—1 |2000,00 руб.          |Отражена положительная   |
   |       |       |(346 000,00 руб. —    |курсовая разница по      |
   |       |       |344 000,00 руб.)      |задолженности            |
   |       |       |                      |иностранному поставщику  |
   |       |       |                      |на дату совершения       |
   |       |       |                      |операции                 |
   L———————+———————+——————————————————————+——————————————————————————
   

Организация-импортер помимо материалов (товаров, работ, услуг) может приобретать у иностранного поставщика и производственное оборудование. При отражении в учете импортного оборудования организация-покупатель должна руководствоваться п.16 ПБУ 6/01 <*> и п.9 ПБУ 3/2000. Объекты основных средств в соответствии с п.9 ПБУ 3/2000 оцениваются в рублях на дату совершения операции, в результате которой активы принимаются к бухгалтерскому учету и далее не переоцениваются.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств".

Дата совершения операции для приобретения имущества за валюту определена как дата перехода права собственности к импортеру на импортируемое имущество. Норму п.16 ПБУ 6/01 (оценка объекта основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету) можно рассматривать как уточнение стоимости объекта, определенной согласно положениям ПБУ 3/2000, на момент его принятия к учету в составе основных средств.

Оценка имущества (основных средств), приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку (п.1 ст.11 Закона N 129-ФЗ и п.8 ПБУ 6/01).

Пример. ЗАО "Альфа" импортирует из Гамбурга производственное оборудование, стоимость которого составляет 5000 евро.

Условия поставки товара - DDP Москва. По условиям контракта право собственности на оборудование переходит к покупателю в момент передачи оборудования от иностранного поставщика в пункте назначения.

Оборудование было доставлено 2 февраля 2005 г. Задолженность перед иностранным поставщиком погашена 10 февраля. Оборудование введено в эксплуатацию 15 февраля.

Официальный курс евро составил:

- на 2 февраля 2005 г. - 34,60 руб/EUR;

- на 10 февраля 2005 г. - 34,70 руб/EUR;

- на 15 февраля 2005 г. - 34,50 руб/EUR.

В бухгалтерском учете ЗАО "Альфа" отражены следующие записи:

     
   ————————————————T———————————————————T————————————————————————————¬
   |Корреспонденция|       Сумма       |     Содержание операции    |
   |     счетов    |                   |                            |
   +———————T———————+                   |                            |
   | Дебет | Кредит|                   |                            |
   +———————+———————+———————————————————+————————————————————————————+
   |                      2 февраля 2005 г.                         |
   +———————T———————T——————————————————T—————————————————————————————+
   |  08—4 |   60  |173 000,00 руб.   |Отражено получение           |
   |       |       |(5000 EUR х       |оборудования                 |
   |       |       |34,60 руб/EUR)    |                             |
   +———————+———————+——————————————————+—————————————————————————————+
   |                      10 февраля 2005 г.                        |
   +———————T———————T——————————————————T—————————————————————————————+
   |   60  |   52  |173 500 руб.      |Погашена задолженность перед |
   |       |       |(5000 EUR х       |иностранным поставщиком      |
   |       |       |34,70 руб/EUR)    |                             |
   +———————+———————+——————————————————+—————————————————————————————+
   |  91—2 |   60  |500,00 руб.       |Отражена отрицательная       |
   |       |       |(173 500,00 руб. —|курсовая разница по          |
   |       |       |173 000,00 руб.)  |задолженности иностранному   |
   |       |       |                  |поставщику на дату           |
   |       |       |                  |совершения операции          |
   +———————+———————+——————————————————+—————————————————————————————+
   |                      15 февраля  2005 г.                       |
   +———————T———————T——————————————————T—————————————————————————————+
   |   01  |  08—4 |173 000,00 руб    |Оборудование введено в       |
   |       |       |                  |эксплуатацию                 |
   +———————+———————+——————————————————+—————————————————————————————+
   |   01  |   91  |500,00 руб.       |Выявлена разница в           |
   |       |       |                  |соответствии с п.16 ПБУ 6/01 |
   L———————+———————+——————————————————+——————————————————————————————
   

Стоимость оборудования определена в размере 173 500,00 руб. Фактически произведенные затраты на приобретение составили 173 500,00 руб. Таким образом, применение п.16 ПБУ 6/01 позволило сформировать стоимость объекта основных средств в сумме фактических затрат.

Признание курсовых разниц

у поставщика (экспортера)

Экспорт товара - вывоз товара с таможенной территории Российской Федерации без обязательства об обратном ввозе (п.28 ст.2 Федерального закона от 08.12.2003 N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеэкономической деятельности").

Согласно требованиям валютного законодательства любая внешнеторговая сделка осуществляется на основании контракта (договора) между российским хозяйствующим субъектом (резидентом) и иностранным заказчиком (нерезидентом).

Факт экспорта фиксируется в момент пересечения товаром таможенной границы Российской Федерации. До момента перехода права собственности на товар его необходимо учитывать на счете 45 "Товары отгруженные". Для отражения в учете выручки от реализации товаров, проданных на экспорт, необходимо определить момент перехода права собственности от продавца к покупателю. Передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или передача в организацию связи (п.1 ст.224 ГК РФ).

Стоимость товаров по экспортному контракту для целей бухгалтерского учета должна быть пересчитана в рубли на дату перехода права собственности по курсу Банка России, который действует на эту дату.

Задолженность покупателя за отгруженный товар необходимо пересчитывать в рубли по официальному курсу на каждую отчетную дату, а также на дату погашения задолженности.

Пример. ЗАО "Вега" реализовало на экспорт товары, стоимость которых составляет 10 000 долл. США.

Отгрузка товаров со склада экспортера произведена 2 февраля 2005 г. Товар передан перевозчику 7 февраля. Иностранный покупатель погасил задолженность 12 февраля. Условия поставки по контракту - FCA.

Себестоимость товаров составила 250 000,00 руб.

Официальный курс доллара США:

- 2 февраля 2005 г. - 30,60 руб/USD;

- 7 февраля 2005 г. - 30,50 руб/USD;

- 12 февраля 2005 г. - 30,40 руб/USD.

Так как условия поставки товаров - FCA, то риск случайной гибели или утраты товаров переходит к покупателю в момент передачи товаров перевозчику.

В бухгалтерском учете ЗАО "Вега" сделаны следующие записи:

     
   ——————————————————T———————————————————T——————————————————————————¬
   | Корреспонденция |       Сумма       |    Содержание операции   |
   |     счетов      |                   |                          |
   +——————————T——————+                   |                          |
   |   Дебет  |Кредит|                   |                          |
   +——————————+——————+———————————————————+——————————————————————————+
   |                       2 февраля 2005 г.                        |
   +——————————T——————T———————————————————T——————————————————————————+
   |    45    |  41  |  250 000,00 руб.  |Отражена фактическая      |
   |          |      |                   |себестоимость отгруженных |
   |          |      |                   |товаров                   |
   +——————————+——————+———————————————————+——————————————————————————+
   |                       7 февраля 2005 г.                        |
   +——————————T——————T———————————————————T——————————————————————————+
   |    62    | 90—1 |305 000,00 руб.    |Отражено признание выручки|
   |          |      |(10 000 USD х      |от реализации товаров на  |
   |          |      |30,50 руб/USD)     |экспорт                   |
   +——————————+——————+———————————————————+——————————————————————————+
   |   90—2   |  45  |  250 000,00 руб.  |Списана себестоимость     |
   |          |      |                   |реализованных товаров     |
   +——————————+——————+———————————————————+——————————————————————————+
   |                       12 февраля 2005 г.                       |
   +——————————T——————T———————————————————T——————————————————————————+
   |52 транзит|  62  |304 000,00 руб.    |Отражена сумма выручки,   |
   |          |      |(10 000 USD х      |поступившая на транзитный |
   |          |      |30,40 руб/USD)     |валютный счет             |
   +——————————+——————+———————————————————+——————————————————————————+
   |   91—2   |  62  |1000,00 руб.       |Отражена отрицательная    |
   |          |      |(305 000,00 руб. — |курсовая разница на дату  |
   |          |      |304 000,00 руб.)   |погашения задолженности   |
   L——————————+——————+———————————————————+———————————————————————————
   

Изменим условия примера и предположим, что по условиям контракта право собственности на товары переходит к иностранному покупателю только после их оплаты.

В бухгалтерском учете ЗАО "Вега" будут произведены при этом следующие записи:

     
   ———————————————————T————————————————T————————————————————————————¬
   |  Корреспонденция |      Сумма     |     Содержание операции    |
   |      счетов      |                |                            |
   +——————————T———————+                |                            |
   |   Дебет  | Кредит|                |                            |
   +——————————+———————+————————————————+————————————————————————————+
   |                       2 февраля 2005 г.                        |
   +——————————T———————T————————————————T————————————————————————————+
   |    45    |   41  | 250 000,00 руб.|Отражена фактическая        |
   |          |       |                |себестоимость отгруженных   |
   |          |       |                |товаров                     |
   +——————————+———————+————————————————+————————————————————————————+
   |                       12 февраля 2005г.                        |
   +——————————T———————T————————————————T————————————————————————————+
   |52 транзит|   62  |304 000,00 руб. |Отражена сумма выручки,     |
   |          |       |(10 000 USD х   |поступившая на транзитный   |
   |          |       |30,40 руб/USD)  |валютный счет               |
   +——————————+———————+————————————————+————————————————————————————+
   |    62    |  90—2 |304 000,00 руб. |Отражено признание выручки  |
   |          |       |(10 000 USD х   |от реализации товаров на    |
   |          |       |30,40 руб/USD)  |экспорт                     |
   +——————————+———————+————————————————+————————————————————————————+
   |   90—2   |   45  | 250 000,00 руб.|Списана себестоимость       |
   |          |       |                |реализованных товаров       |
   L——————————+———————+————————————————+—————————————————————————————
   

Практические примеры бухгалтерского

и налогового учета курсовых разниц

Учитывая общий порядок признания курсовых разниц в бухгалтерском и налоговом учете, рассмотрим его применение для отражения валютных требований и обязательств. Ниже приведен пример возникновения курсовой разницы в расчетах между покупателями и поставщиками по валютным контрактам с отражением по счетам бухгалтерского учета и с указанием налоговых регистров при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Предполагается, что по результатам данных операций обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость или включению его в налоговые вычеты не возникает. В представленных расчетах показан порядок признания курсовой разницы и изменение ее величины в зависимости от периода, в котором наступает момент завершения расчетов.

Расчет курсовой разницы в отношении обязательства,

выраженного в иностранной валюте

1. Курсовая разница образовалась в связи с повышением курса валюты на дату составления отчетного баланса за отчетный период по сравнению с курсом на дату возникновения обязательств:

     
   ——————T———————————T———————————————T———————————T————————T————————T———————————¬
   | Дата|  Операция |Корреспонденция|  Сумма в  | Курс на| Разница| Пересчет в|
   |     |           |     счетов    |   валюте  |  дату  |   в    |  рублевый |
   |     |           +——————T————————+(долл. США)|операции| курсах |эквивалент,|
   |     |           | Дебет| Кредит |           |        |        |   расчет  |
   |     |           |      |        |           |        |        |  разницы  |
   +—————+———————————+——————+————————+———————————+————————+————————+———————————+
   |05.06|Приняты по |  20  |   60   |   1 000   | 30,00  |    х   | 30 000,00 |
   |     |акту       |      |        |           |        |        |           |
   |     |выполненные|      |        |           |        |        |           |
   |     |работы     |      |        |           |        |        |           |
   +—————+———————————+——————+————————+———————————+————————+————————+———————————+
   |30.06|Курсовая   | 91—2 |   60   |           | 33,00  |(33,00 —|  3 000,00 |
   |     |разница    |      |        |           |        |30,00)  |           |
   L—————+———————————+——————+————————+———————————+————————+————————+————————————
   

За июнь при расчете налоговой базы по налогу на прибыль методом начисления в налоговых регистрах информация формируется следующим образом:

- в расходах, связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), учитывается стоимость выполненных работ в размере 30 000,00 руб.;

- в составе внереализационных расходов на последний день текущего месяца признается отрицательная курсовая разница в размере 3000,00 руб., возникшая в результате дооценки обязательства, выраженного в иностранной валюте, в связи с повышением курса валюты.

При использовании кассового метода курсовая разница в данном периоде не признается.

2. Курсовая разница, образовавшаяся в связи с повышением курса валюты на отчетную дату за отчетный период по сравнению с отчетной датой за предыдущий отчетный период:

     
   ——————T————————T———————————————T———————————T————————T————————T———————————¬
   | Дата|Операция|Корреспонденция|  Сумма в  |  Курс  | Разница| Пересчет в|
   |     |        |     счетов    |   валюте  | на дату|в курсах|  рублевый |
   |     |        +———————T———————+(долл. США)|операции|        |эквивалент,|
   |     |        | Дебет | Кредит|           |        |        |   расчет  |
   |     |        |       |       |           |        |        |  разницы  |
   +—————+————————+———————+———————+———————————+————————+————————+———————————+
   |31.07|Курсовая|  91—2 |   60  |           |  35,00 |(35,00 —|  2000,00  |
   |     |разница |       |       |           |        |30,00)  |           |
   L—————+————————+———————+———————+———————————+————————+————————+————————————
   

В июле при расчете налоговой базы по налогу на прибыль методом начисления в налоговом регистре, формирующем внереализационные расходы, на последний день текущего месяца признается отрицательная курсовая разница при дооценке обязательства, выраженного в иностранной валюте, в связи с повышением курса в размере 2000,00 руб.

При использовании кассового метода курсовая разница в данном периоде не признается.

3. Курсовая разница образовалась как разница в котировках на дату исполнения обязательств по оплате в отчетном периоде и отчетную дату предыдущего отчетного периода:

     
   ——————T————————————T———————————————T———————————T————————T—————————T———————————¬
   | Дата|  Операция  |Корреспонденция|  Сумма в  | Курс на|Разница в|Пересчет в |
   |     |            |     счетов    |   валюте  |  дату  |  курсах |  рублевый |
   |     |            +———————T———————+(долл. США)|операции|         |эквивалент,|
   |     |            | Дебет | Кредит|           |        |         |   расчет  |
   |     |            |       |       |           |        |         |  разницы  |
   +—————+————————————+———————+———————+———————————+————————+—————————+———————————+
   |05.08|Произведена |   60  |   52  |   1 000   |  32,00 |    х    | 32 000,00 |
   |     |оплата      |       |       |           |        |         |           |
   |     |поставщику  |       |       |           |        |         |           |
   |     |товара      |       |       |           |        |         |           |
   +—————+————————————+———————+———————+———————————+————————+—————————+———————————+
   |05.08|Курсовая    |   60  | 91—1  |           |        |(32,00 — |  3 000,00 |
   |     |разница     |       |       |           |        |35,00)   |           |
   L—————+————————————+———————+———————+———————————+————————+—————————+————————————
   

В августе при расчете налоговой базы по налогу на прибыль методом начисления в налоговом регистре, формирующем внереализационные доходы на дату перехода права собственности на валюту, признается положительная курсовая разница при уценке обязательства, выраженного в иностранной валюте, в связи с понижением курса - 3000,00 руб. При использовании кассового метода в данном периоде в налоговом регистре по учету расходов, связанных с производством и реализацией, признаются затраты в размере фактической оплаты - 32 000 руб.

4. Курсовая разница образовалась как разница в курсах на дату возникновения обязательств в бухгалтерском учете и на дату исполнения обязательств по оплате в одном отчетном периоде:

     
   ——————T———————————T————————————————T———————————T————————T————————T———————————¬
   | Дата|  Операция | Корреспонденция|  Сумма в  | Курс на| Разница|Пересчет в |
   |     |           |     счетов     |   валюте  |  дату  |в курсах| рублевый  |
   |     |           +———————T————————+(долл. США)|операции|        |эквивалент,|
   |     |           | Дебет | Кредит |           |        |        |   расчет  |
   |     |           |       |        |           |        |        |  разницы  |
   +—————+———————————+———————+————————+———————————+————————+————————+———————————+
   |05.06|Приняты по |   20  |   60   |   1 000   |  30,00 |    х   | 30 000,00 |
   |     |акту       |       |        |           |        |        |           |
   |     |выполненные|       |        |           |        |        |           |
   |     |работы     |       |        |           |        |        |           |
   +—————+———————————+———————+————————+———————————+————————+————————+———————————+
   |25.06|Произведена|   60  |   52   |   1 000   |  31,00 |    х   | 31 000,00 |
   |     |оплата     |       |        |           |        |        |           |
   |     |поставщику |       |        |           |        |        |           |
   |     |товара     |       |        |           |        |        |           |
   +—————+———————————+———————+————————+———————————+————————+————————+———————————+
   |25.06|Курсовая   |  91—2 |   60   |           |        |(31,00 —|  1 000,00 |
   |     |разница    |       |        |           |        |30,00)  |           |
   L—————+———————————+———————+————————+———————————+————————+————————+————————————
   

В июне при расчете налоговой базы по налогу на прибыль методом начисления в налоговых регистрах информация формируется следующим образом:

- в расходах, связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), учитывается стоимость выполненных работ в размере 30 000,00 руб.;

- в составе внереализационных расходов на дату перехода права собственности на валюту признается отрицательная курсовая разница в размере 1000,00 руб., возникшая в результате дооценки обязательства, выраженного в иностранной валюте, в связи с повышением курса валюты.

При использовании кассового метода в данном периоде в налоговом регистре по учету расходов, связанных с производством и реализацией, признаются затраты в размере фактической оплаты - 31 000,00 руб.

Расчет курсовой разницы в отношении требования,

выраженного в иностранной валюте

1. Курсовая разница, образовавшаяся вследствие повышения курса валюты на отчетную дату по сравнению с курсом на дату возникновения задолженности покупателя:

     
   ——————T—————————T———————————————T———————————T————————T————————T———————————¬
   | Дата| Операция|Корреспонденция|  Сумма в  |Курс на |Разница | Пересчет в|
   |     |         |     счетов    |   валюте  |  дату  |в курсах| рублевый  |
   |     |         +——————T————————+(долл. США)|операции|        |эквивалент,|
   |     |         | Дебет| Кредит |           |        |        |   расчет  |
   |     |         |      |        |           |        |        |  разницы  |
   +—————+—————————+——————+————————+———————————+————————+————————+———————————+
   |05.06|Выполнены|  62  |  90—1  |   1 000   |  30,00 |    х   | 30 000,00 |
   |     |работы   |      |        |           |        |        |           |
   +—————+—————————+——————+————————+———————————+————————+————————+———————————+
   |30.06|Курсовая |  62  |  90—1  |           |  33,00 |(33,00 —|  3 000,00 |
   |     |разница  |      |        |           |        |30,00)  |           |
   L—————+—————————+——————+————————+———————————+————————+————————+————————————
   

В июне при расчете налоговой базы по налогу на прибыль методом начисления в налоговых регистрах информация формируется следующим образом:

- в доходах, связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), учитывается выручка от выполненных работ в размере 30 000,00 руб.;

- в составе внереализационных доходов на последний день текущего месяца признается положительная курсовая разница в размере 3000 руб., возникшая в результате дооценки требования (дебиторской задолженности покупателя), выраженного в иностранной валюте, в связи с повышением курса валюты.

При использовании кассового метода в налоговом регистре в данном периоде не признается внереализационный доход в виде положительной курсовой разницы.

2. Курсовая разница, образовавшаяся в связи с повышением курса валюты на отчетную дату за отчетный период по сравнению с отчетной датой за предыдущий отчетный период:

     
   ——————T————————T———————————————T———————————T————————T————————T———————————¬
   | Дата|Операция|Корреспонденция|  Сумма в  | Курс на| Разница| Пересчет в|
   |     |        |     счетов    |   валюте  |  дату  |в курсах|  рублевый |
   |     |        +——————T————————+(долл. США)|операции|        |эквивалент,|
   |     |        | Дебет| Кредит |           |        |        |   расчет  |
   |     |        |      |        |           |        |        |  разницы  |
   +—————+————————+——————+————————+———————————+————————+————————+———————————+
   |31.07|Курсовая|  62  |  91—1  |           |  35,00 |(35,00 —|  2000,00  |
   |     |разница |      |        |           |        |33,00)  |           |
   L—————+————————+——————+————————+———————————+————————+————————+————————————
   

В июле при расчете налоговой базы по налогу на прибыль методом начисления в налоговом регистре, формирующем внереализационные доходы, на последний день текущего месяца признается положительная курсовая разница в размере 2000,00 руб., возникающая в результате дооценки требования (дебиторской задолженности покупателя), выраженного в иностранной валюте, в связи с повышением курса валюты.

При использовании кассового метода курсовая разница не учитывается в налоговом регистре в данном периоде.

3. Курсовая разница, образовавшаяся как разница в котировках валют на отчетную дату предыдущего отчетного периода и на дату погашения задолженности в момент оплаты:

     
   ——————T———————————T———————————————T———————————T————————T————————T———————————¬
   | Дата|  Операция |Корреспонденция|  Сумма в  | Курс на|Разница | Пересчет в|
   |     |           |     счетов    |   валюте  |  дату  |в курсах|  рублевый |
   |     |           +——————T————————+(долл. США)|операции|        |эквивалент,|
   |     |           | Дебет| Кредит |           |        |        |   расчет  |
   |     |           |      |        |           |        |        |  разницы  |
   +—————+———————————+——————+————————+———————————+————————+————————+———————————+
   |05.08|Поступили  |  52  |   62   |   1 000   |  32,00 |    х   | 32 000,00 |
   |     |денежные   |      |        |           |        |        |           |
   |     |средства от|      |        |           |        |        |           |
   |     |покупателя |      |        |           |        |        |           |
   +—————+———————————+——————+————————+———————————+————————+————————+———————————+
   |05.08|Курсовая   | 91—2 |   62   |           |        |(32,00 —|  3 000,00 |
   |     |разница    |      |        |           |        |35,00)  |           |
   L—————+———————————+——————+————————+———————————+————————+————————+————————————
   

В августе при расчете налоговой базы по налогу на прибыль методом начисления в налоговом регистре, формирующем внереализационные расходы на дату перехода права собственности на валюту, признается отрицательная курсовая разница, возникшая при уценке требования, выраженного в иностранной валюте, в связи с понижением курса валюты в размере 3000,00 руб.

При использовании кассового метода в налоговом регистре, учитывающем доходы от реализации, признается оплаченная выручка от реализации выполненных работ в размере 32 000,00 руб.

В налоговом регистре внереализационных расходов при применении кассового метода курсовая разница не учитывается.

4. Курсовая разница образовалась как разница в курсах на дату возникновения задолженности покупателя (требования) в бухгалтерском учете и на дату погашения задолженности в момент оплаты в одном отчетном периоде:

     
   ——————T———————————T———————————————T———————————T————————T————————T———————————¬
   | Дата|  Операция |Корреспонденция|  Сумма в  | Курс на| Разница| Пересчет в|
   |     |           |     счетов    |   валюте  |  дату  |в курсах|  рублевый |
   |     |           +——————T————————+(долл. США)|операции|        |эквивалент,|
   |     |           | Дебет| Кредит |           |        |        |   расчет  |
   |     |           |      |        |           |        |        |  разницы  |
   +—————+———————————+——————+————————+———————————+————————+————————+———————————+
   |05.06|Реализован |  62  |  90—1  |   1 000   |  30,00 |    х   |  30 000,00|
   |     |товар      |      |        |           |        |        |           |
   +—————+———————————+——————+————————+———————————+————————+————————+———————————+
   |25.06|Поступили  |  52  |   62   |   1 000   |  31,00 |    х   |  31 000,00|
   |     |денежные   |      |        |           |        |        |           |
   |     |средства от|      |        |           |        |        |           |
   |     |покупателя |      |        |           |        |        |           |
   +—————+———————————+——————+————————+———————————+————————+————————+———————————+
   |25.06|Курсовая   |  62  |  91—1  |           |        |(31,00 —|   1 000,00|
   |     |разница    |      |        |           |        |30,00)  |           |
   L—————+———————————+——————+————————+———————————+————————+————————+————————————
   

В июне при расчете налоговой базы по налогу на прибыль методом начисления в налоговых регистрах информация сформируется следующим образом:

- в доходах от реализации учитывается выручка от реализации выполненных работ в размере 30 000,00 руб.;

- в составе внереализационных доходов на дату перехода права собственности на валюту признается положительная курсовая разница в размере 1000 руб., возникшая в результате дооценки требования, выраженного в иностранной валюте, в связи с повышением курса валюты.

При использовании кассового метода для учета доходов от реализации в налоговом регистре данного периода признается выручка от реализации в размере фактической оплаты в размере 31 000,00 руб.

В налоговом регистре внереализационных доходов при применении кассового метода курсовая разница не учитывается.

(Продолжение см. "Аудит и налогообложение", 2005, N 3)

Специалисты

ЗАО "BKR Интерком-Аудит"

Подписано в печать

28.01.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——