"Главбух". Приложение "Учет в сельском хозяйстве", N 1, 2005

АРЕНДА ЗЕМЛИ У ГОСУДАРСТВА: ПРОБЛЕМЫ С НДС

Одна из основных проблем, с которой сталкивается бухгалтер организации, арендовавшей государственную землю, сводится к уплате НДС. Во-первых, нормативные акты не слишком четко объясняют, нужно ли вообще удерживать этот налог и перечислять его в бюджет. Во-вторых, неясно, следует ли составлять бухгалтеру счет-фактуру и декларацию по НДС: ведь организация может и не являться плательщиком этого налога. И наконец, непонятно, как быть, если в договоре аренды предусмотрен переход права собственности на землю. В статье мы разберемся с этими проблемами, а также осветим другие сложные ситуации, связанные с арендой земельных участков у государства.

Нужно ли платить НДС в бюджет

Подписав договор аренды государственной собственности, вы становитесь налоговым агентом. А значит, должны удерживать НДС из арендной платы и перечислять его в бюджет. Это следует из п.3 ст.161 Налогового кодекса РФ.

Давайте разберемся, нужно ли платить налог, если объектом аренды является земля. Дело в том, что в другой статье Кодекса, а именно в пп.17 п.2 ст.149, говорится о том, что плата за пользование природными ресурсами освобождается от обложения НДС. Получается, что, арендуя государственную землю, НДС удерживать и перечислять в бюджет не надо. Такое же мнение изложено в Письмах МНС России от 10 июня 2002 г. N 03-1-09/1558/16-Х194 и УМНС России по г. Москве от 22 марта 2004 г. N 24-11/18602 и 9 апреля 2004 г. N 24-11/24383.

В то же время практика показывает, что некоторые инспекторы не согласны с этим доводом. Они считают, что арендную плату за землю нельзя приравнивать к платежам за право пользования природными ресурсами. По их мнению, в ст.149 речь идет именно о земельном налоге, а с арендной платы нужно платить НДС.

Если ваши инспекторы приняли такую точку зрения, обращайтесь в суд и настаивайте на том, что земля является природным ресурсом, а значит, арендная плата за нее не должна облагаться НДС. Основание - разъяснения МНС и положительная судебная практика (Постановление ФАС Поволжского округа от 3 июня 2004 г. N А 55-12122/03-6).

Какие документы оформляют налоговые агенты

Мы разобрались, что налог удерживать и платить в бюджет не нужно. Тем не менее отчитаться по НДС и составить счет-фактуру на каждый арендный платеж придется. Причем даже если вы освобождены от уплаты налога (переведены на "упрощенку", платите ЕНВД или ЕСХН). И вот почему.

Начнем с того, что требование выписывать счет-фактуру не закреплено в Налоговом кодексе. Поэтому, казалось бы, можно избежать "лишнего" документа. Однако составлять счет-фактуру требуют налоговики. Это следует из их писем. Поэтому во избежание конфликтов мы советуем после каждого перечисления арендной платы выставлять счет-фактуру с пометкой "Без НДС" в одном экземпляре. И не забудьте регистрировать его в книге продаж и книге покупок.

Кроме того, по истечении каждого месяца (квартала) нужно сдавать в инспекцию декларацию по НДС. Расскажем, как заполнить документ. В п.4 Инструкции по заполнению декларации по НДС сказано, что сумму арендной платы следует отразить в разд.1.2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по данным налогового агента" и 2.2 "Расчет суммы налога, подлежащей перечислению налоговым агентом". Но так как операции с землей НДС не облагаются, запишите сумму арендной платы и в разд.5 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)" декларации. Заметим, что московские инспекторы разрешают не заполнять разд.2.2 декларации (см. Письмо N 24-11/24383). Мы считаем, что такая позиция верна и советуем отразить арендную плату только в разд.1.2 и 5 декларации.

Пример. ООО "Полевое" перешло на ЕСХН, поэтому плательщиком НДС не является. Зато хозяйство выступает в роли налогового агента, так как получает урожай на землях Нижегородского комитета по управлению земельными ресурсами. И за это ежеквартально перечисляет арендную плату в сумме 55 руб. (500 кв. м x 0,11 руб/кв. м).

Вот как бухгалтер отражает эти операции в учете:

Дебет 20 Кредит 76 субсчет "Расчеты по аренде государственного и муниципального имущества"

- 55 руб. - начислена арендная плата по договору аренды земельного участка;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по аренде государственного и муниципального имущества" Кредит 51

- 55 руб. - арендная плата перечислена в бюджет комитета по управлению земельными ресурсами.

В конце каждого квартала на сумму арендной платы бухгалтер ООО "Полевое" выписывает счет-фактуру (мы приводим лишь табличную часть документа) и регистрирует его в книге покупок и книге продаж:

     
   —————————————————T—————————T——————————T—————————T—————————T—————T—————————T———————T—————————T—————————————T——————————¬
   |  Наименование  | Единица |Количество|   Цена  |Стоимость|В том|Налоговая| Сумма |Стоимость|    Страна   |   Номер  |
   |товара (описание|измерения|          | (тариф) | товаров |числе|  ставка | налога| товаров |происхождения| грузовой |
   |   выполненных  |         |          |    за   | (работ, |акциз|         |       | (работ, |             |таможенной|
   |работ, оказанных|         |          | единицу | услуг), |     |         |       | услуг), |             |декларации|
   |     услуг)     |         |          |измерения|всего без|     |         |       | всего с |             |          |
   |                |         |          |         |  налога |     |         |       |  учетом |             |          |
   |                |         |          |         |         |     |         |       |  налога |             |          |
   +————————————————+—————————+——————————+—————————+—————————+—————+—————————+———————+—————————+—————————————+——————————+
   |        1       |    2    |     3    |    4    |    5    |  6  |    7    |   8   |    9    |      10     |    11    |
   +————————————————+—————————+——————————+—————————+—————————+—————+—————————+———————+—————————+—————————————+——————————+
   |Аренда          |Кв. м    |    500   |0,11 руб.|  55 руб.|  —  |    —    |Без НДС| 55 руб. |      —      |     —    |
   |государственного|         |          |         |         |     |         |       |         |             |          |
   |(муниципального)|         |          |         |         |     |         |       |         |             |          |
   |имущества       |         |          |         |         |     |         |       |         |             |          |
   +————————————————+—————————+——————————+—————————+—————————+—————+—————————+———————+—————————+—————————————+——————————+
   |Всего к оплате  |         |          |         |         |     |         |   —   | 55 руб. |             |          |
   L————————————————+—————————+——————————+—————————+—————————+—————+—————————+———————+—————————+—————————————+———————————
   

Кроме того, бухгалтер ежеквартально заполняет декларацию по НДС. Мы в статье приводим лишь ее разд.1.2 (см. приложение 1 на с. 24) и 5 (см. приложение 2 на с. 25) в части тех строк, куда заносятся данные.

В договоре предусмотрен переход

права собственности на землю

В договоре может быть указано, что по истечении срока аренды земля передается в собственность сельхозорганизации. В этом случае счет-фактуру составлять не надо. Потому что с 2005 г. реализация земельных участков не является объектом обложения НДС. Это следует из пп.6 п.2 ст.146 Налогового кодекса РФ.

Не забудьте: с того момента, как право собственности на земельный участок будет оформлено, нужно платить земельный налог. Его перечисляют по коду 18210606000031000110 <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Новые КБК, применяемые сельхозпредприятиями, приведены в рубрике "Для справки" на с. 83.

Приложение 1

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |||||||||||             ——T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—¬                      |
   |||||||||||         ИНН |0|0|5|2|6|2|4|0|0|2|6|6|                      |
   | 51001049              L—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+——                      |
   |                       ——T—T—T—T—T—T—T—T—¬      ——T—T—¬               |
   |                   КПП |5|2|6|2|0|1|0|0|1| Стр. |0|0|3|               |
   |                       L—+—+—+—+—+—+—+—+——      L—+—+——               |
   |                                                                      |
   |                                                  Форма по КНД 1151001|
   |                                                          Раздел 00012|
   |                                                                      |
   |     Раздел 1.2. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет,            |
   |                  по данным налогового агента                         |
   |                                                                      |
   |Показатели                  Код строки     Значение показателей       |
   |                                                                      |
   |Порядковый номер раздела               ——T—¬                          |
   |1.2                            001     |0|1|                          |
   |                                       L—+——                          |
   |Наименование                   002     Комитет по управлению городским|
   |налогоплательщика                      имуществом и земельными        |
   |иностранного         лица,             ресурсами администрации        |
   |реализующего        товары             г. Нижнего Новгорода           |
   |(работы,    услуги)     на                                            |
   |территории      Российской                                            |
   |Федерации,    арендодателя                                            |
   |(органа    государственной                                            |
   |власти  и   управления   и                                            |
   |органа            местного                                            |
   |самоуправления);  а  также                                            |
   |органа, организации    или                                            |
   |индивидуального                                                       |
   |предпринимателя,                                                      |
   |уполномоченного                                                       |
   |осуществлять                                                          |
   |реализацию конфискованного                                            |
   |имущества,     бесхозяйных                                            |
   |ценностей,    кладов     и                                            |
   |скупленных ценностей,    а                                            |
   |также           ценностей,                                            |
   |перешедших   по      праву                                            |
   |наследования государству                                              |
   |                                       ——T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—¬      |
   |ИНН налогоплательщика          003     |0|0|5|2|5|3|0|0|0|2|6|5|      |
   |                                       L—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+——      |
   |                                       ——T—T—T—T—T—T—T—T—¬            |
   |КПП налогоплательщика          004     |5|2|5|3|0|1|0|0|1|            |
   |                                       L—+—+—+—+—+—+—+—+——            |
   |                                       ——T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—¬|
   |Код              бюджетной     010     |1|8|2|1|0|3|0|1|0|0|0|0|1|1|0||
   |классификации                          L—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+——|
   |                                       ——T—T—T—T—¬                    |
   |                                       |0|0|1|1|0|                    |
   |                                       L—+—+—+—+——                    |
   |                                       ——T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—¬        |
   |Код по ОКАТО                   020     |2|2|4|0|1|3|7|3|0|0|0|        |
   |                                       L—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+——        |
   |                                                                      |
   |Сумма налога,  исчисленная     030     ——T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—¬|
   |к уплате в бюджет (руб.)               |0| | | | | | | | | | | | | | ||
   |                                       L—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+——|
   |                                                                      |
   |   Достоверность и полноту сведений, указанных на   данной   странице,|
   |подтверждаю:                                                          |
   |                                                                      |
   |           Коростылева      ——T—¬ ——T—¬ ——T—T—T—¬                     |
   |   Подпись ——————————— Дата |1|5| |0|4| |2|0|0|5|                     |
   |                            L—+—— L—+—— L—+—+—+——                     |
   L———————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Приложение 2

     
   ———————————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |||||||||||       ——T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—T—¬        Форма по КНД 1151001|
   |||||||||||   ИНН |0|0|5|2|6|2|4|0|0|2|6|6|                Раздел 00005|
   | 51001131        L—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+—+——                            |
   |                 ——T—T—T—T—T—T—T—T—¬      ——T—T—¬                     |
   |             КПП |5|2|6|2|0|1|0|0|1| Стр. |0|0|4|                     |
   |                 L—+—+—+—+—+—+—+—+——      L—+—+——                     |
   |                                                                      |
   |       Раздел 5. Операции, не подлежащие налогообложению              |
   |               (освобождаемые от налогообложения)                     |
   |                                                                      |
   |                                        Все суммы указываются в рублях|
   |Код строки 010                                 (Заполняется справочно)|
   |———————————————————T—————————————————T———————————————T———————————————¬|
   || Код операции <*> |Стоимость реали— |Стоимость при— |Сумма НДС, уп— ||
   ||                  |зованных (пере—  |обретенных то— |лаченная по    ||
   ||                  |данных) товаров  |варов (работ,  |приобретенным  ||
   ||                  |(работ, услуг),  |услуг), не об— |товарам (рабо— ||
   ||                  |не подлежащих на—|лагаемых НДС   |там, услугам), ||
   ||                  |логообложению    |               |но не подлежа— ||
   ||                  |(освобождаемых от|               |щая вычету по  ||
   ||                  |налогообложения) |               |операциям, не  ||
   ||                  |                 |               |подлежащим на— ||
   ||                  |                 |               |логообложению  ||
   ||                  |                 |               |(освобождаемым ||
   ||                  |                 |               |от налогообло— ||
   ||                  |                 |               |жения)         ||
   |+——————————————————+—————————————————+———————————————+———————————————+|
   ||         1        |        2        |       3       |       4       ||
   |+——————————————————+—————————————————+———————————————+———————————————+|
   ||      1010251     |        55       |       —       |       —       ||
   |+——————————————————+—————————————————+———————————————+———————————————+|
   ||                  |                 |               |               ||
   |+——————————————————+—————————————————+———————————————+———————————————+|
   ||                  |                 |               |               ||
   |+——————————————————+—————————————————+———————————————+———————————————+|
   ||Итого (код строки |        55       |       —       |       —       ||
   ||020):             |                 |               |               ||
   |L——————————————————+—————————————————+———————————————+————————————————|
   |                                                                      |
   |   ————————————————————————————————                                   |
   |   <*> При заполнении кода операции 1010299 указывается   наименование|
   |соглашения о разделе продукции.                                       |
   |                                                                      |
   |——————————————————————————————————T——————————————————————————————————¬|
   ||Наименование соглашения о разделе|                                  ||
   ||продукции (код строки 030)       |                                  ||
   |L—————————————————————————————————+———————————————————————————————————|
   L———————————————————————————————————————————————————————————————————————
   

А.К.Крупский

Налоговый консультант

ООО "Прадо Аудит"

Подписано в печать

27.01.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——