"Бухгалтерия и банки", 2005, N 2

Вопрос: Является ли организация налоговым агентом в случае приобретения у физического лица долей иной организации в уставном капитале по тем же ценам, по которым их приобретали физические лица?

Ответ: Организация, безусловно, в этой ситуации является налоговым агентом, однако величина НДФЛ, подлежащего уплате в бюджет, равна нулю.

1. Доход от реализации долей участия в уставном капитале, согласно пп.5 п.1 ст.208, ст.209 НК РФ, включается в объект по налогу на доходы физических лиц.

Обязанность по исчислению НДФЛ в этой связи лежит на налоговом агенте. Это следует из того, что согласно п.2 ст.226 НК РФ обязанность исчислить НДФЛ лежит на налоговом агенте по всем доходам, кроме тех, по которым физическое лицо самостоятельно исчисляет и уплачивает НДФЛ. А среди таких доходов указаны только доходы от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности (пп.2 п.1 ст.228 НК РФ).

Из содержания ст.ст.93 и 94 ГК РФ следует, что при отчуждении участником общества участник не распоряжается каким-либо имуществом, а лишь реализует свои имущественные права. Таким образом, доля в уставном капитале по существу является обязательственным правом требования. Соответственно, на ее передачу распространяются правила об уступке прав (ст.ст.382 - 390 ГК РФ).

Доля в уставном капитале не является имуществом в целях НК РФ, поскольку из всех объектов гражданских прав, относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом, имущественные права исключены (п.2 ст.38 НК РФ).

Арбитражные суды придерживаются такого же толкования правовой сущности долей в уставном капитале (ФАС ВВО от 23 сентября 2003 г. N А11-2060/2003-К2-Е-1291, ФАС СЗО от 29 июля 2003 г. N А21-2538/03-С1).

2. С 1 января 2005 г. вступила в действие новая редакция ст.220 НК РФ. Изменение коснулось в том числе и долей в уставном капитале (п.1 ст.220 НК РФ).

По старой редакции (действовавшей до 1 января 2005 г.) имущественный вычет предоставлялся в размере не больше 125 000 руб. (при владении долей в уставном капитале менее трех лет). Доход от продажи доли не облагался, только если физическое лицо владело долей более трех лет.

По новой редакции (распространяется на все операции, проводимые после 1 января 2005 г.) как таковой имущественный вычет вообще не предоставляется.

Однако законодатель, "отобрав" налоговый вычет, нисколько не ухудшил положение налогоплательщиков. Напротив, в новой редакции изложен абз.2 пп.1 п.1 ст.220 НК РФ, который теперь указывает, что вместо имущественного вычета физическое лицо вправе уменьшить сумму доходов от реализации на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов, включая операции отчуждения долей в уставном капитале. Иными словами, теперь не надо ждать истечения трех лет.

Положение, конечно, частично ухудшилось: ранее не облагались доходы, а теперь надо вычесть из доходов расходы на покупку долей. Однако такое положение все-таки стоит приветствовать, так как теперь арбитражная практика должна, на мой взгляд, вернуться в то русло, которое ей стремился дать законодатель.

Ранее арбитражные суды (номера решений выше) настаивали на необходимости уплачивать НДФЛ со всей цены продажи долей, поскольку "раз доля не является имуществом, то имущественный вычет не предоставляется, а следовательно, доходы от продажи вообще нельзя ни на что уменьшить".

3. Обратите внимание, что арбитражные суды считают, что объекта по НДФЛ вообще не возникает при выходе из общества, например, в случае выкупа самим обществом долей (в своем уставном капитале) с целью их аннулирования (ФАС СЗО от 12 февраля 2004 г. N А21-6091/03-С1).

Такой вывод суды делают, ссылаясь на то, что соответствующие операции не включены в объект НДФЛ. Напомним, что уступка долей самому обществу не является реализацией с точки зрения ст.ст.38 и 39 НК РФ, ведь право собственности при выкупе собственных долей не передается от физического лица обществу, а напротив, по сути, прекращается при выкупе долей.

Г.Писцов

Советник налоговой службы РФ

III ранга

Подписано в печать

24.01.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——