"Налоги и налогообложение", N 1, 2005

ОПРЕДЕЛЕНИЕ N 324-О:

В ПОДАРКЕ КОНСТИТУЦИОННОГО СУДА ЕСТЬ СВОИ МИНУСЫ

4 ноября 2004 г. Конституционный Суд РФ в очередной раз обратился к весьма спорным и болезненным вопросам применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, предусмотренных п.2 ст.171 Налогового кодекса Российской Федерации. На этот раз поводом к рассмотрению указанных вопросов явилось ходатайство Российского союза промышленников и предпринимателей (работодателей) об официальном разъяснении положений уже вызвавшего большой общественный резонанс Определения N 169-О от 8 апреля 2004 г.

Итогом работы Конституционного Суда стало Определение N 324-О, в котором судьи все же отказали в полном удовлетворении ходатайства Российского союза промышленников и предпринимателей, но, несмотря на это, сформулировали несколько любопытных правовых позиций, которые в совокупности с положениями Определения N 169-О заслуживают особого внимания.

Конечно, Определение N 324-О можно считать новогодним подарком авторитетной судебной инстанции российским налогоплательщикам! Но вот является ли оно подарком со знаком "плюс" или со знаком "минус", надо еще разобраться!

Конституционный Суд, разъясняя спорные положения Определения N 169-О, указывает, что право на налоговый вычет, предусмотренный п.2 ст.171 НК РФ, не может быть предоставлено налогоплательщику, если он не несет реальных затрат на оплату начисленных поставщиком сумм НДС. Отсутствие реальных затрат имеет место, по мнению Конституционного Суда, в том случае, если имущество к моменту передачи его поставщику в счет оплаты товаров, работ, услуг и входящего в их цену НДС не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем.

Это положение, сформулированное в Определении N 324-О, немного меняет смысл положений Определения N 169-О. В последнем, напомним, Конституционный Суд ограничился указанием об отсутствии права на вычет по НДС в случае, если оплата выставленных поставщиком сумм НДС произведена за счет неоплаченного либо не полностью оплаченного имущества. Этого было достаточно для того, чтобы признать отсутствие реальных затрат, а следовательно, отсутствие права на вычет.

Теперь Конституционный Суд дополнил перечень условий, при наличии которых реальность затрат налогоплательщика может быть поставлена под сомнение. К таким условиям относится:

- во-первых, оплата выставленных поставщиком сумм НДС за счет неоплаченного или не полностью оплаченного на момент приобретения товаров, работ, услуг имущества;

- во-вторых, наличие информации о том, что имущество, которым налогоплательщик расплатился с поставщиком, явно не будет оплачено в будущем.

Это означает, что заемные, авансовые средства, а также права требования могут быть использованы налогоплательщиками для оплаты выставленного поставщиками НДС, а сам налог, оплаченный таким образом, может быть принят к вычету! Таким образом, Определение N 169-О - уже не катастрофа для здорового соотношения гражданского оборота и налоговой системы.

Это, безусловно, подарок. И подарок со знаком "плюс". Большинство из нас, как выясняется, просто неправильно поняли Определение N 169-О. Займы, авансы, права требования можно смело использовать как средства для оплаты поставщикам товаров, работ и услуг, а впоследствии принимать выставленный ими НДС к вычету.

Есть ли минусы? Конечно, есть. Как быть с имуществом, которое в силу специфики гражданско-правовых отношений не может быть оплачено никогда в будущем? Например, имущество, полученное по наследству, подаренное индивидуальному предпринимателю, безвозмездно приватизированное, переданное в качестве вклада в уставный капитал и т.д. Как быть с этим имуществом?

Согласно позиции Конституционного Суда, которая была изложена еще в Определении N 169-О и никак не изменилась в Определении N 324-О, при использовании указанного имущества для оплаты выставленного поставщиком НДС налогоплательщик не несет реальных затрат, а значит, лишается права на налоговый вычет! И снова возникает вопрос, неоднократно озвученный после появления Определения N 169-О: если указанное имущество хотя и получено безвозмездно и никогда не будет оплачено, но все же является собственностью налогоплательщика, входит в состав его имущества, а у юридических лиц учитывается на балансе и составляет актив, то почему выбытие этого имущества в порядке оплаты им поставки товаров, работ или услуг упрямо не признается Конституционным Судом реальной затратой налогоплательщика?

Таким образом, тот факт, что Конституционный Суд по-прежнему не признает возможности получения налогового вычета по НДС, оплаченному за счет имущества, которое хотя и находится в собственности налогоплательщика, но не оплачено им и в силу особенностей гражданского оборота никогда в будущем не будет оплачено, не позволяет говорить о том, что вопросы, возникшие с принятием Определения N 169-О, исчерпаны полностью.

Прогресс, конечно же, наметился. Займам, авансам и правам требования дали зеленый свет. Но все еще не сняты противоречия между гражданским и налоговым законодательством.

Появление Определения N 324-О не изменило в принципе мою правовую оценку Определения N 169-О. Конституционный Суд, устранив посредством Определения N 324-О отдельные проблемы подхода к налоговым вычетам по НДС, все же не расставил окончательно все точки над "i". И статус-кво, не может считаться восстановленным.

На мой взгляд, дискуссия о правовых позициях Конституционного Суда, изложенных в Определении N 169-О, а теперь и в Определении N 324-О, вряд ли может считаться оконченной. Ее актуальность по-прежнему очевидна. Прежде всего существенным представляется вопрос о разумном соотношении и взаимодействии норм гражданского и налогового законодательства, в данном случае при исчислении и уплате НДС.

Что можно посоветовать налогоплательщикам, в отношении которых арбитражные суды уже вынесли решение на основании Определения N 169-О? Отвечая на этот вопрос, необходимо знать, какое именно решение вынес тот или иной арбитражный суд в отношении конкретного налогоплательщика. Если вынесены решения о доначислении НДС в связи с неправомерным применением налоговых вычетов, предусмотренных п.2 ст.171 НК РФ, в связи с отсутствием реальных затрат при оплате за счет заемных, авансовых средств или прав требования, то налогоплательщикам непременно следует обжаловать такие решения. Определение N 324-О позволяет принять к вычету НДС, оплаченный указанными средствами.

Если в праве на вычеты отказано по причине оплаты НДС за счет средств или имущества, полученного безвозмездно и не подлежащего оплате никогда в будущем, то обжалование, на мой взгляд, бессмысленно.

В.В.Глазов

Ведущий юрисконсульт

ЗАО "ОО "Трансгазохрана"

Подписано в печать

15.01.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——