"Налоги и налогообложение", N 1, 2005

СОТРУДНИЧЕСТВО ГОСУДАРСТВ СНГ В ОБЛАСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ:

МЕЖДУНАРОДНО-ПРАВОВЫЕ АСПЕКТЫ

Значение договорно-правового регулирования налогообложения возрастает прежде всего в связи с интернационализацией хозяйственной жизни. Кроме этого, в современный период практически все страны, а в первую очередь государства Содружества Независимых Государств (далее - СНГ) с относительно слабой экономикой объективно не могут существовать в производственной, торговой, экономической, научной и инвестиционной изоляции от других государств. Происходит взаимная торговля товарами и различными услугами. Государства и их деловые круги, будучи заинтересованными в привлечении новых зарубежных технологий, приобретении кредитов, лицензий в области производства, вкладывают свои денежные средства в экономику других стран в виде инвестиций.

Правовой анализ международных экономических отношений второй половины XX века дает основания полагать, что процессы углубления в первую очередь экономической интеграции государств и в XXI веке будут сопровождаться динамичным развитием, гармонизацией налогов и налоговой политики государств, особенно на региональном и субрегиональном уровнях <1>. Нынешние процессы по унификации структуры и принципов налогообложения, основные направления налоговых реформ дают основания специалистам говорить о новой волне гармонизации основных показателей налоговой системы и национального налогового права <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> See: The globalization of capital markets (ST/SG/AC.8/2000/L.6.)

<2> См.: Козырин А. Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практики. М., 1993.

Унификация налоговых систем характерна не только для стран - участников интеграционных процессов высокой степени, какими являются, например, страны Европейских сообществ и Европейского союза, но и тех стран, которые находятся на начальном этапе интеграции <3>.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> See: Neighbour J. Innovative financial instruments challenge the global tax systems // Tax Notes International, vol.14 (24 March 1997).

Конкретным примером последних служат страны СНГ. На многосторонней основе 13 марта 1992 г. в г. Москве было подписано Соглашение между правительствами государств - участников СНГ о согласованных принципах налоговой политики. Правительства стран Содружества взяли на себя обязательства проводить согласованную политику на основе унификации принципов и правил налогообложения и применять единый перечень основных налогов, затрагивающих интересы всех входящих в СНГ государств. Однако прошедшие несколько лет показали, что сближение налоговых систем государств - участников СНГ затрудняется не только политическими соображениями, но и разным уровнем экономического развития, а также несовершенством налоговых систем этих государств. Для достижения поставленной выше цели ряд государств - участников СНГ предпринимают дополнительные практические шаги.

В частности, 21 - 22 апреля 2000 г. в г. Сочи прошло заседание Совета руководителей налоговых служб государств - участников Таможенного союза (Россия, Беларусь, Казахстан, Кыргызстан, Таджикистан). На этом заседании обсуждали перспективу создания Модельного Налогового кодекса <4>. Однако основной целью этой встречи стала доработка плана совместных действий налоговых служб стран-участниц по унификации налоговых законодательств.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Общая часть Модельного Налогового кодекса была принята в г. Санкт-Петербурге на 16-м пленарном заседании Межпарламентской Ассамблеи государств - участников СНГ (Постановление N 16-5 от 09.12.2000).

Россия подписала двустороннее соглашение, регулирующее налоговые вопросы, с Казахстаном и Кыргызстаном, по которому НДС и акцизы с экспортируемых товаров будут взиматься только в стране назначения. Затем, 9 декабря 2004 года, правительство России внесло изменение в российско-казахское Соглашение о переходе к косвенному налогообложению по принципу "страны назначения", подписанное в 2000 г. Протокол позволит урегулировать вопросы, связанные с возвратом НДС экспортерам нефти, газового конденсата и природного газа. С 1 января 2005 г. эти товары, вывозимые из России и ввозимые на таможенную территорию Казахстана, будут облагаться НДС по нулевой ставке. В Казахстане экспортеры будут обязаны заплатить НДС по установленной в стране ставке 16%, а потом будут вправе потребовать возврата этого налога из российского бюджета.

Но объемы поставок российских нефти и газа в Казахстан крайне незначительны. В текущем году в Казахстан было продано 17,5 млн тонн нефти. А объем поставок газа настолько мизерный, что этих данных нет даже в отчетах Российского статистического комитета. Тем не менее заместитель министра финансов РФ Сергей Шаталов заявил, что реализация протокола не потребует дополнительных расходов из федерального бюджета. "Потери бюджета", по его оценке, составят примерно 10 млн долл.

Также, на многосторонней основе, в Минске прошло заседание Совета руководителей налоговых служб государств - участников СНГ: России, Беларуси, Казахстана, Кыргызстана, Таджикистана. Позже к евразэсовским представителям налоговых администраций присоединились их коллеги из Грузии, Молдавии и с Украины. Обсуждали проблемы унификации норм налогообложения в едином экономическом пространстве - сначала в рамках ЕврАзЭС, а потом и всего Содружества. Главной проблемой были прения вокруг налога на добавленную стоимость.

По существу, процесс гармонизации налогов берет начало с конца XIX в., когда возникли первые таможенные союзы государств для проведения единой таможенной политики. Однако четкие очертания процесс гармонизации налогов стал принимать в 80-х годах XX века. Это привело, в частности, к тому, что за последние двадцать пять лет число международных соглашений о налогообложении резко увеличилось. Сейчас в мире существует свыше тысячи международных соглашений, регулирующих вопросы налогообложения <5>.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> See: UN Treaty Series. Commutative index. N N 23, 24, 1999.

Международные налоговые соглашения <6> как инструмент регулирования налоговых отношений между странами возникли еще в ХIХ в. Одно из первых подобных соглашений было заключено в 1843 г. между Францией и Бельгией и предусматривало обмен информацией и оказание административной помощи в налоговых вопросах. Последующие соглашения регулировали отдельные вопросы, связанные с доходами от наследства, морских перевозок и недвижимости. Что касается проблем, связанных с избежанием международного двойного налогообложения, то фактически до 20-х гг. XX в. эти проблемы не приобретали острого характера.

     
   ————————————————————————————————
   

<6> Е.Я. Сорокина. Международно-правовые аспекты сотрудничества государств в области налогообложения. Дисс. на соиск. учен. степ. канд. юридич. наук. - М.: Российский университет дружбы народов. - М., 2000.

Ситуация резко изменилась после окончания Первой мировой войны. Только за период 1921 - 1925 гг. было заключено 22 международных налоговых соглашения. Однако они отличались друг от друга по охвату налогов, что снижало их эффективность и затрудняло дальнейшее развитие договорной практики.

Понимая эту проблему, группа ведущих экспертов в области налогов из нескольких стран еще в 1921 г. под эгидой Лиги наций начала работу по разработке концепции и подготовке основных рекомендаций для заключения международных соглашений по налоговым вопросам. В ходе подготовки типового проекта соглашения они пришли к выводу, что из-за различия в налоговых системах стран, разных целей и задач, которые эти страны стремились решать в отношениях с другими государствами, не представляется возможным разработать и предложить единую универсальную схему налогового соглашения, приемлемую для всех стран.

Прерванная Второй мировой войной работа экспертов продолжилась во второй половине 40-х гг., но уже под эгидой ООН, а позднее в рамках Комиссии по фискальным вопросам Организации экономического сотрудничества и развития, и завершилась созданием Типовой модели конвенции об избежании двойного налогообложения доходов и капитала, известной как Типовая конвенция ОЭСР 1963 г. В настоящее время используется переработанная Типовая конвенция (в ред. 1977 г.). Кроме того, в рамках ОЭСР были разработаны Типовая конвенция об оказании взаимной административной помощи в налоговых вопросах (1981) и Типовая конвенция по недвижимому имуществу, наследствам и дарению (1983).

Другим документом подобного рода является разработанная в рамках ООН Типовая конвенция для урегулирования налоговых отношений между развитыми и развивающимися странами 1980 г.

Целый ряд типовых конвенций был разработан в рамках региональных и субрегиональных международных организаций. Наиболее известные из них это:

- проект многосторонней конвенции для франкоязычных стран Африки (подготовленный под эгидой Франции в 1964 г.);

- Типовое налоговое соглашение Британского содружества наций (1964 г.);

- Конвенция об устранении двойного налогообложения между странами - членами Андской группы (Ассоциация свободной торговли латиноамериканских стран, куда входят Боливия, Колумбия, Перу, Чили, Венесуэла, Эквадор), а также Типовой проект аналогичного соглашения для отношений стран, входящих в Андский пакт, с прочими странами (1971 г );

- Протокол о гармонизации налоговых льгот между странами - членами Центрально-Американского рынка.

Двусторонние соглашения, регулирующие налоговые вопросы, также можно подразделить на две группы.

Первая группа - это собственно налоговые соглашения.

Например, соглашения об устранении двойного налогообложения. Обычно в таких соглашениях определено, что если резидент одного договаривающегося государства получает доход или владеет капиталом в другом договаривающемся государстве и в соответствии с положениями двустороннего соглашения может облагаться налогом в этом другом договаривающемся государстве, то сумма налога на этот доход или капитал, подлежащая уплате в этом другом договаривающемся государстве, может быть вычтена из налога, взимаемого с такого лица в первом упомянутом договаривающемся государстве. Такой вычет, однако, не будет превышать сумму налога первого договаривающегося государства на указанный доход или капитал, рассчитанного в соответствии с его налоговым законодательством и правилами.

Вторая - прочие двусторонние соглашения и договоры, основной предмет которых не относится к фискальной политике. Вторая группа включает:

1) торговые договоры и соглашения. Обычно они регулируют лишь вопросы таможенного обложения, но могут устанавливать режим наибольшего благоприятствования и по линии общих налоговых правил;

2) соглашения об установлении дипломатических и консульских отношений, в том числе и специальные консульские конвенции;

3) международные договоры, определяющие принципы взаимоотношений международных организаций со странами их базирования.

Процессы по гармонизации налоговых систем и налоговой политики государств, процессы по унификации структуры и принципов налогообложения, общие направления налоговых реформ, возрастающее внимание к налоговым проблемам со стороны ООН и других международных организаций, резкое увеличение числа двусторонних и многосторонних соглашений по налоговым вопросам, появление различных международных типовых моделей по избежанию двойного налогообложения, а также основ Мирового налогового кодекса дают основания одним ученым не сомневаться в существовании основ международного права в области налогообложения, а другим - "международного налогового права" <7>.

     
   ————————————————————————————————
   

<7> См.: Даутценберг В. Международное налоговое право. Бонн, 1997; Карл Кросс. Международное налоговое право. Берлин, 1994 (на немец. языке); Вагнер Р. Международное налоговое право. Бонн, 1996 (на немец. языке); Вассермайер П. Международное налоговое право - сообщение об оазисах: острова и пролив Ла-Манш // Международное налоговое право. Бонн, 1996 (на немец. языке).

Исходя из вышесказанного, можно констатировать наличие системы международных актов как обязательного, так и рекомендательного характера, которые в совокупности дают основания говорить о наличии международно-правовых основ в области налогообложения - института международного экономического права. Данный институт следует рассматривать как институт комплексного характера, который обслуживает практически все институты международного экономического права: международное торговое право, международное инвестиционное право, международное банковское право, международное авторское право, международное патентное право и др. <8>.

     
   ————————————————————————————————
   

<8> О системе международного экономического права см.: Богуславский М.М. Международное экономическое право. М., 1986. Богуславский М.М. Международное частное право. М.: Юристъ, 2004.

В настоящее время мировая экономика смогла пережить все напасти, поскольку возможность маневра была "встроена" в нее заранее. Возьмем, к примеру, экономику США. Спад 2001 г. оказался одним из самых коротких за всю историю, и США вскоре уже повели за собой экономику других стран к новому росту.

Ключевым фактором, который позволил сократить негативную стадию бизнес-цикла и уберечь мировую экономику от серьезного спада, стали мощные финансовые стимулы (значительное сокращение налогов, рост государственных расходов) и экстренные меры, принятые в сфере денежно-кредитного регулирования. Налоговые послабления стали в свою очередь возможными - и оказались эффективными <9>.

     
   ————————————————————————————————
   

<9> Forbes, N 9, декабрь 2004. С. 25.

Вполне естественно желание каждого предпринимателя из стран СНГ снизить затраты на производство своей продукции. И в каком-то смысле преимущества национальной налоговой системы некоторой страны оказываются для предпринимателя такими же полезными ресурсами, как дешевая рабочая сила или месторождение полезных ископаемых. Преимущества национальной налоговой системы способны притягивать бизнес со всех концов земли. В особенности это относится к мобильным видам коммерции, таким, как международная торговля или финансы.

Таким образом, представляется весьма важным, заслуживающим внимания и значимым сотрудничество в области налогообложения. Это сотрудничество демонстрирует все возрастающее значение международных (многосторонних и двусторонних) договоров как формы правового регулирования рассматриваемых отношений в мире в целом и на региональном уровне в странах СНГ, где отражает непосредственное воздействие международной налоговой практики.

Руководителям налоговых служб государств - участников СНГ необходимо разработать единый перечень налогов во всех государствах Содружества.

О.Ж.Саматов

К. ю. н.,

докторант Института государства и права

Российской академии наук

Подписано в печать

15.01.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——