"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", 2005, N 4

"РЕКЛАМНЫЙ" ЕНВД: НОВЫЕ РАЗЪЯСНЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ

От редакции. В первом номере нашего журнала за 2005 г. была опубликована статья Е.Л. Ведениной "Изменения в Налоговом кодексе - проблемы для рекламного бизнеса", в которой автор, опираясь на письма налогового и финансового министерств, высказала предположения о дополнительных проблемах, связанных с выпуском этих документов.

В предлагаемом вниманию читателей материале комментируется очередное письмо ФНС России, появившееся недавно в справочно-правовых системах для бухгалтеров.

Новые правила применения ЕНВД для рынка наружной рекламы, введенные в действие с 1 января 2005 г., продолжают беспокоить налогоплательщиков своей неоднозначностью. Напомним, что поправки в гл.26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" НК РФ, в частности для деятельности по распространению наружной рекламы, были внесены Федеральным законом N 95-ФЗ <*>. Недавно налоговики в очередной раз разъяснили "непонятливым" налогоплательщикам нормы Кодекса - опубликовано Письмо ФНС России от 30.11.2004 N 22-2-14/1841@ "О порядке применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности".

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Федеральный закон от 29.07.2004 N 95-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации о налогах и сборах".

О социальной рекламе и вывесках

В Письме N 22-2-14/1841@ Федеральная налоговая служба пояснила ряд вопросов о переходе операторов рекламного рынка на ЕНВД, не освещенных в предыдущих разъяснениях официальных органов - Письмах МНС России от 10.11.2004 N 22-0-10/1760@ и Минфина России от 29.10.2004 N 03-06-05-02/13. Так, в Письме N 22-2-14/1841@ подчеркивается, что между коммерческой и социальной рекламой для целей перехода на ЕНВД никакой разницы не существует. Таким образом, при передаче в пользование средств наружной рекламной информации (СНРИ) для распространения и (или) размещения социальной рекламы применяется специальный режим налогообложения в обязательном порядке, предусмотренном положениями гл.26.3 НК РФ.

Кроме того, в документе налогового ведомства подтверждена его прежняя позиция о том, что информация об изготовителе, исполнителе или продавце, содержащаяся на вывесках организаций, не относится к рекламе. В соответствии с требованиями ст.9 Закона "О защите прав потребителей" <**> размещенные на вывеске сведения не влекут для ее собственника обязанности по переходу на ЕНВД. Единственное, что смущает в тексте разъясняющего документа, так это неточность воспроизведения нормы ст.9 Закона, согласно которой обязательной (не рекламной) является информация о фирменном наименовании (наименовании) организации, месте ее нахождения (адресе) и режиме ее работы. В Письме N 22-2-14/1841@ вместо слова "адрес" написано "юридический адрес", а он не всегда целесообразен на вывеске, да и не требуется по Закону "О защите прав потребителей". Кроме того, налоговики ввели в перечень информации на вывеске расширение "и т.п.", которое вносит неопределенность. Налогоплательщики вынуждены будут определяться по этому вопросу с учетом общепринятого понимания термина "реклама" из ст.2 Федерального закона "О рекламе" <***>, положений ст.9 Закона "О защите прав потребителей", а также исходя из того, что ведомственное письмо не является нормативным документом.

     
   ————————————————————————————————
   

<**> Закон РФ от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей".

<***> Федеральный закон от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе".

В аналогичном порядке в Письме N 22-2-14/1841@ предлагается рассматривать информацию учреждений культуры, образования и здравоохранения, размещаемую данными учреждениями на принадлежащих им стационарных технических средствах и объектах недвижимого имущества.

О передаче СНРИ в аренду

Далее в Письме N 22-2-14/1841@ открытым текстом сказано, что деятельность по передаче в аренду (субаренду) рекламных носителей не имеет отношения к распространению рекламы, подлежащему переводу на специальный режим ЕНВД. Арендная деятельность "в чистом виде" облагается в общеустановленном порядке (ОСНО) или по правилам упрощенной системы налогообложения (УСНО). Из разъяснений следует, что именно "последний" член в цепочке арендаторов СНРИ, оказывающий услуги по предоставлению в пользование рекламного носителя непосредственно для размещения рекламы, подлежит переводу на ЕНВД.

Федеральная налоговая служба напоминает, что в случае совмещения облагаемой ЕНВД деятельности, связанной с оказанием услуг по распространению и (или) размещению наружной рекламы, а также другой деятельности, в том числе арендной, налогоплательщики обязаны использовать порядок налогообложения, установленный для совмещения двух налоговых режимов. Напомним, что в Письме Минфина России от 26.03.2004 N 04-02-03/69 указано, что организациям, одновременно применяющим УСНО и ЕНВД, необходимо вести бухгалтерский учет в полном объеме.

Из положений Письма N 22-2-14/1841@ об аренде можно сделать вывод о том, что цель предоставления СНРИ в пользование должна быть максимально четко прописана в договоре.

Известно, что в ряде субъектов РФ законодатели просчитались в своем стремлении получить как можно большую сумму "рекламного" ЕНВД в региональную казну и установили коэффициент базовой доходности К2 в экономически не обоснованном размере. В результате в ряде населенных пунктов опустели рекламные щиты, а бизнесмены кинулись искать способы (схемы) как бы остаться на более выгодной "упрощенке", что иногда равнозначно выживанию бизнеса. Нормы об автономности арендной и "рекламно-вмененной" деятельности дают им надежду на то, что обязательный порядок перехода на кабальный "рекламный" ЕНВД можно обойти, предоставляя СНРИ "в аренду" организации или предпринимателю - "неплательщику рекламного ЕНВД", который использует СНРИ по прямому назначению, например для размещения собственной рекламы. По мнению автора, такая схема является рискованной, так как наверняка будет пресекаться налоговыми органами.

Недостаточная определенность положений Кодекса о рекламном ЕНВД ставит в сомнительное положение, например, владельцев (арендодателей) рекламных щитов, которые сдали это СНРИ в аренду оператору рекламного рынка, а арендатор-оператор разместил на части информационного поля рекламу клиента, а "в уголке" - свою собственную рекламу. Еще более неоднозначная ситуация сложится, если на временно простаивающем рекламном щите арендатор - оператор рекламного рынка разместит просто свои реквизиты, которые, с одной стороны, полностью удовлетворяют условиям сведений "на вывеске", а с другой - "молча намекают" рекламодателям, куда обращаться, чтобы занять пустующий щит. Другими словами, такая "вывеска" арендатора способствует продвижению его услуг на рынке рекламы и обращена к неопределенному кругу лиц (явные признаки рекламы). В этом случае на период демонстрации такого "скрытого приглашения к сотрудничеству" обязанность перехода на ЕНВД может "по цепочке" сдвинуться на одно звено назад - то есть к арендодателю, несмотря на то что с ним заключен невинный договор "не рекламной" аренды СНРИ. Заметим, что в некоторых регионах местные власти "монополизировали" рынок наружной рекламы, и многие рекламные носители находятся в хозяйственном ведении специализированных унитарных предприятий, которых эта ситуация с "мерцающим" рекламным ЕНВД тоже может коснуться.

Считаем площадь изображения

и "чистое" время демонстрации рекламы

В ст.346.27 НК РФ даны определения физических показателей для расчета рекламного вмененного дохода, которым соответствуют два вида базовой доходности, указанные в таблице п.3 ст.346.29 НК РФ. Базовая доходность в размере 3000 руб. определена для наружной рекламы, изготовленной печатным и (или) полиграфическим способом. А для световых и электронных табло она составляет 4000 руб. И в том, и в другом случае физическим показателем является площадь информационного поля в квадратных метрах.

Кодексом не установлен порядок расчета физических показателей для целого ряда характерных ситуаций. И это сделали налоговики в Письме N 22-2-14/1841@.

Во-первых, они уточнили, что в качестве физического показателя надо учитывать площадь всех нанесенных печатным и (или) полиграфическим методом изображений на информационное поле СНРИ. Если такая информация изменяется в течение определенного периода времени (в качестве примера можно привести рекламный щит со сменными "картинками"), то площадь информационного поля определяется по совокупности площадей всех демонстрируемых изображений.

Во-вторых, для световых и электронных табло фиксируется площадь светоизлучающей поверхности независимо от количества размещенной (демонстрируемой) на них рекламной информации.

Обратите внимание: этих, повторим, ненормативных разъяснений Кодекса все равно недостаточно. Например, остался открытым вопрос о том, будет ли учтена при определении "налогооблагаемой" площади информационного поля (изображения) та часть площади СНРИ, которую налогоплательщик использует для собственной рекламы, не подлежащей обложению ЕНВД.

В-третьих, в Письме N 22-2-14/1841@ частично решен вопрос о временно простаивающих СНРИ. Известно, что периоды простоя могут составлять несколько месяцев. К радости "рекламистов", налоговики говорят, что исчисление налоговой базы по ЕНВД производится только за те календарные месяцы налогового периода, в течение которых СНРИ фактически использовались по назначению. Однако делают оговорку, что независимо от количества дней использования СНРИ в данном календарном месяце налог принимается за весь месяц.

В связи с проблемой расчетного периода для уплаты налога хотелось бы напомнить читателям судебный прецедент, когда не было поддержано требование ИМНС об обязанности плательщика ЕНВД уплачивать налог за целый месяц, несмотря на фактическое осуществление им деятельности только с 21 по 31 число этого месяца. Суд указал, что ни одной из норм действующего законодательства по ЕНВД четко и ясно не урегулирован вопрос расчета ЕНВД и его уплаты в случае осуществления налогоплательщиком деятельности не с первого дня налогового периода по этому налогу, что позволяет применить п.7 ст.3 НК РФ, в соответствии с которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Возражения против позиции налоговиков были основаны на том, что при их подходе не учитывается фактическая способность налогоплательщика уплачивать налог за весь месяц в случае получения доходов в течение неполного месяца. В результате такого требования налоговых органов нарушаются положения п.1 ст.3 НК РФ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23.07.2002 N А26-719/02-02-04/36). И хотя приведенный пример связан с другими обстоятельствами, по мнению автора, в настоящее время не исключен аналогичный подход к проблеме фактического срока использования СНРИ по назначению.

Может быть, отчасти поэтому "головная боль" по поводу уточнения фактического срока для целей исчисления рекламного ЕНВД в Письме N 22-2-14/1841@ переложена на законодательные органы субъектов РФ. Уточнять суммы регионального налога в части фактического срока размещения и (или) распространения наружной рекламной информации предложено через систему формирования коэффициента базовой доходности К2, который находится в полном распоряжении региональных законодателей. По мнению автора, маловероятно, что они озаботятся проблемой подсчета количества "эффективных" календарных дней в календарном месяце "вмененной" деятельности и оперативно разработают (заметим, в ущерб региональной казне) для этих целей особую методику подсчета К2. То же самое можно предположить и в отношении планов представительных органов муниципальных районов, городских округов и законодательных органов государственной власти г.г. Москвы и Санкт-Петербурга, которым с 1 января 2006 г. будут переданы полномочия по определению К2 (ст.ст.5, 7 Федерального закона N 95-ФЗ).

Е.Л.Веденина

Эксперт журнала

"Актуальные вопросы

бухгалтерского учета

и налогообложения"

Подписано в печать

14.01.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——