"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 2, 2005

Вопрос: Подлежат ли налогообложению НДФЛ доходы, образующиеся в результате снижения образовательными учреждениями стоимости платных образовательных услуг, оказываемых физическим лицам?

Ответ: Позиция МНС России по данному вопросу изложена в Письме от 12.10.2004 N 04-5-05/153@ <*> (со ссылкой на Письмо Минфина России от 27.09.2004 N 03-05-01-04/23): на основании ст.211 НК РФ делается вывод о том, что если оплата за обучение физического лица в учебном заведении соответствует рыночной цене на аналогичные услуги, определяемые в соответствии со ст.40 НК РФ, то налоговая база при оплате обучения по цене, ниже установленной, для целей определения дохода, полученного в натуральной форме, должна рассчитываться как разница между установленной ценой обучения и фактически оплаченной ценой.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Согласно п.2 Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 13.08.1997 N 1009, издание нормативных правовых актов в виде писем не допускается.

Итак, официальные инстанции считают, что при определенных условиях у обучающегося якобы может возникать доход, подлежащий обложению НДФЛ.

Пример. Гражданин Иванов обучается в институте. Плата за обучение составляет 10 000 руб. за первый семестр. За последующий семестр Иванову, как лицу, успешно обучающемуся, согласно распоряжению по институту плата за обучение установлена в размере 7000 руб.

Разница в ценах превышает 20%, и, следуя логике МНС России, необходимо исчислить НДФЛ:

(10 000 руб. - 7000 руб.) х 13% = 390 руб.

Однако данная позиция не соответствует действующему законодательству по крайней мере по трем причинам.

Во-первых, согласно пп.4 п.2 ст.40 НК РФ налоговые органы вправе осуществлять контроль уровня цен, применяемых налогоплательщиком.

В соответствии со ст.207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица. Следовательно, физическое лицо должно совершить - читай, "заключить" - несколько однотипных договоров об оказании ему платных услуг с одним и тем же образовательным учреждением, причем цены в них должны отличаться. Естественно, что такое положение дел на практике невозможно. Таким образом, у инспекторов отсутствует право на осуществление контроля за правильностью применения цен по сделкам, осуществляемым образовательным учреждением.

Во-вторых, ст.421 ГК РФ установлен принцип свободы договора, согласно которому условия договора определяются по усмотрению сторон, что применимо и к оплате услуг, оказанных по договору об обучении, являющемуся договором возмездного оказания услуг (гл.39 ГК РФ).

Учитывая изложенное, стороны свободны в определении стоимости оплаты услуг по обучению, и, согласно п.1 ст.40 НК РФ, для целей налогообложения должна применяться цена услуги, указанная сторонами сделки, которая и является рыночной ценой.

Справочно: п.2 ст.211 НК РФ также не позволяет считать скидку в оплате обучения доходом, полученным в натуральной форме, поскольку образовательное учреждение не производит за физическое лицо оплату обучения, а обучающийся не получает безвозмездно образовательные услуги, так как все-таки оплачивает их. Следовательно, в рассматриваемом случае нет отношений "налоговый агент - налогоплательщик", и, соответственно, отсутствует возможность квалификации скидки в оплате обучения в качестве дохода физического лица.

Тем не менее, перечень доходов, содержащихся в названном пункте, не является исчерпывающим, а п.1 ст.211 НК РФ сформулирован таким образом, что позволяет квалифицировать пониженную плату за обучение физического лица по сравнению с платой, вносимой другими обучающимися за абсолютно одинаковые услуги по обучению, как доход - определенную экономическую выгоду, полученную физическим лицом.

В-третьих, если налоговый орган будет настаивать на определении стоимости услуг по обучению, оплаченных со скидкой, исходя из полной их стоимости, необходимо обратиться, как требует п.1 ст.211 НК РФ, к п.3 ст.40 НК РФ, согласно которому при определении рыночной цены учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами скидки, в частности скидки, обусловленные маркетинговой политикой. При этом п.9 ст.40 НК РФ установлено, что при определении рыночных цен на услуги учитываются, например, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены (а такими условиями для образовательного учреждения и являются снижение оплаты за обучение в целях стимулирования учащихся на более качественный подход к обучению и, как следствие, подготовка высокопрофессиональных выпускников).

Из всего вышеизложенного следует: если в договоре <**> с учащимися или в иных локальных (маркетинговых) нормативных актах образовательного учреждения предусмотрена возможность предоставления скидок по стоимости обучения, то их сумма не является доходом физических лиц - обучающихся.

     
   ————————————————————————————————
   

<**> Во исполнение п.3 Приказа Минобразования России от 03.06.2002 N 2051 "О взаимодействии Минобразования России с органами управления образованием субъектов Российской Федерации по контролю за соблюдением вузами и филиалами лицензионных требований и условий" Минобразование России Письмом от 01.10.2002 N 31ю-31ин-40131-09 довело до образовательных учреждений Методические рекомендации по заключению договоров для оказания платных образовательных услуг.

А.В.Власов

Эксперт журнала

"Актуальные вопросы

бухгалтерского учета

и налогообложения"

Подписано в печать

14.01.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——