"Учет.Налоги.Право", N 2, 2005

НАЛОГОВУЮ РАССРОЧКУ В РАСХОДЫ НЕ СПИШЕШЬ

Президиум ВАС РФ Постановлением от 16.11.2004 N 5665/04 поставил точку в споре о том, можно ли включать в расходы при налогообложении прибыли проценты по реструктуризированной налоговой задолженности. К сожалению, выводы суда оказались не в пользу налогоплательщиков. О том, какой логикой руководствовался Высший Арбитражный Суд и каковы последствия этого решения для налогоплательщиков, мы расскажем в нашей консультации.

Бюджетная индульгенция

По своей сути реструктуризация налоговой задолженности является возможностью отсрочить час расплаты с бюджетом по налогам. Причем, в отличие от обычной отсрочки или рассрочки, реструктуризация проводится по уже имеющимся у налогоплательщика долгам. То есть предложение о реструктуризации адресовано организациям, которые по тем или иным причинам (например, из-за нехватки оборотных средств) допустили образование значительных сумм кредиторской задолженности по налоговым платежам в бюджет. Платой же за возможность рассрочить уплату задолженности являются проценты, начисляемые на сумму долга.

Куда девать проценты

В результате перед организациями, принявшими предложение государства о реструктуризации, вставал вопрос: можно ли учесть такие проценты при расчете налога на прибыль? И до недавнего решения Президиума ВАС РФ в большинстве случаев этот вопрос решался в пользу налогоплательщиков. При этом в качестве обоснования приводилась ссылка на положения пп.2 п.1 ст.265 Налогового кодекса. В нем говорится, что в составе внереализационных расходов учитываются в том числе расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.

Определение долговых обязательств для целей исчисления налога на прибыль дано в ст.269 НК РФ. Под ними понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

И такая позиция поддерживалась судами. В частности, Федеральный арбитражный суд Уральского округа в Постановлении от 15.04.2004 по делу N А60-21360/03-С5 указал, что реструктуризация задолженности по обязательным платежам является бюджетным кредитом. А это означает, что она относится к долговым обязательствам, перечисленным в ст.269 НК РФ. В результате суд сделал вывод о том, что налогоплательщик правомерно отнес проценты, уплаченные по такой задолженности, к внереализационным расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Кредитом и не пахнет

В то же время существовала и иная точка зрения на эту проблему. Согласно ей реструктуризация кредиторской задолженности представляет собой изменение условий и сроков уплаты в бюджет налогов и сборов, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам. То есть реструктуризация не является ни одним из видов долговых обязательств, перечисленных в ст.269 НК РФ. Следовательно, проценты, начисляемые в ходе проведения реструктуризации, нельзя учесть при расчете налогооблагаемой прибыли.

И именно такой подход поддержал Президиум ВАС РФ, отметив, что реструктуризация не имеет ничего общего с бюджетным кредитом. В Постановлении от 16.11.2004 N 5665/04 сказано, что согласно ст.76 Бюджетного кодекса бюджетный кредит юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными унитарными предприятиями, предоставляется на основании договора, заключенного в соответствии с гражданским законодательством. При этом такой договор заключается только при условии предоставления заемщиком обеспечения исполнения своего обязательства по возврату указанного кредита.

Реструктуризация же проводится по правилам, установленным Постановлением Правительства РФ от 03.09.1999 N 1002. И это Постановление устанавливает совершенно иные условия реструктуризации. В частности, в нем ничего не говорится о предоставлении обеспечения исполнения обязательств.

Таким образом, сделал вывод Президиум ВАС РФ, условия реструктуризации задолженности юридических лиц по налогам и сборам, а также задолженности по начисленным пеням и штрафам не соответствуют условиям для получения бюджетного кредита, прописанным в Бюджетном кодексе. А это означает, что реструктуризацию задолженности по обязательным платежам нельзя отнести к тем долговым обязательствам, о которых говорится в ст.269 НК РФ. Соответственно, налогоплательщики лишаются права учесть проценты, уплачиваемые при реструктуризации, в качестве внереализационного расхода в соответствии с пп.2 п.1 ст.265 НК РФ.

Правда, из буквального прочтения текста решения остается неясным, распространяется ли вывод, сделанный судом, не только на коммерческие организации (которые должны иметь обеспечение под бюджетный кредит), но и на государственные и муниципальные унитарные предприятия, которым такого обеспечения не требуется.

Но это обстоятельство, которое могло бы для определенной категории налогоплательщиков стать весьма существенным фактором, становится уже не столь актуальным в свете еще одного довода суда.

Не надо было нарушать

Дело в том, что в решении Президиум ВАС РФ особое внимание обратил на то, что в данном случае речь идет о задолженности перед бюджетом. То есть о том долге, который образовался вследствие неправомерного неисполнения налогоплательщиком своих обязанностей по уплате налога. При таких обстоятельствах, по мнению ВАС РФ, включение в состав внереализационных расходов процентов, начисленных в связи с реструктуризацией такой задолженности, в принципе нельзя признать законным. Ведь, повторимся, ВАС РФ считает, что эти проценты уплачиваются в связи с нарушением законной обязанности по уплате налога.

Иными словами, суд не только указал на невозможность включения данных затрат в состав внереализационных расходов в соответствии с пп.2 п.1 ст.265 НК РФ, но и установил принципиальный запрет на отнесение этих процентов на расходы. Судьи посчитали такие затраты необоснованными (экономически не оправданными).

Хотя, на наш взгляд, с данным утверждением можно поспорить. Ведь, выплачивая проценты за реструктуризацию налоговой задолженности, организации получают сразу несколько экономических выгод. Во-первых, соглашаясь на реструктуризацию, налогоплательщик избегает возможного банкротства, которое было бы весьма вероятно при попытках налоговиков взыскать сумму всех налоговых долгов, а также штрафов и пеней единовременно. Во-вторых, реструктуризация обеспечивает высвобождение оборотных средств для направления их на развитие организации. В-третьих, реструктуризация фактически заменяет собой банковский кредит, само получение которого обременено не только целым рядом достаточно сложных технических процедур, но и дополнительными расходами.

Тем не менее вывод ВАС РФ таков: проценты за реструктуризацию вообще нельзя учесть в качестве расхода. Причем, вынося такой вердикт, ВАС РФ отметил, что иное понимание данной проблемы будет нарушать единообразие в толковании и применении судами норм права. Фактически это означает, что отныне добиться судебного решения по данному вопросу в свою пользу налогоплательщикам будет практически невозможно.

С.М.Рюмин

Финансовый директор

ООО "Консультационно-аудиторская фирма

"ИНВЕСТАУДИТТРАСТ"

Подписано в печать

14.01.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——