"Главбух". Приложение "Учет в строительстве", N 1, 2005

ЗАТРАТЫ ПОДРЯДЧИКА, НЕ УЧТЕННЫЕ В СМЕТЕ

Прежде чем начать выполнять строительные или ремонтные работы, на них обязательно составляют смету. Но бывает, что уже после этого заказчик решает расширить перечень работ, предусмотренных в ней. Либо подрядчик может обнаружить, что в смете не учли какие-то важные расходы. Как же быть в таком случае? Можно ли пересмотреть расходы по смете? Что делать, если заказчик отказывается включить в нее дополнительные расходы? Об этом мы поговорим в нашей статье.

Можно ли вносить изменения в смету

в ходе выполнения работ

Заказчик может вносить изменения в техническую документацию, только если стоимость новых работ не превышает 10 процентов от общей стоимости строительства, указанной в смете (п.1 ст.744 Гражданского кодекса РФ). В противном случае придется согласовать дополнительную смету (п.2 ст.744 Гражданского кодекса РФ).

Но бывает, что инициатором изменения сметы выступает подрядчик. Например, тогда, когда уже в ходе строительства выясняется, что необходимо провести какие-то работы, которые не были первоначально предусмотрены. Об этом подрядчик обязан сообщить заказчику. Если же тот в течение 10 дней (если договором подряда не установлен другой срок) не ответит на сообщение подрядчика, то он обязан приостановить соответствующие работы с отнесением убытков, вызванных простоем, на счет заказчика. Правда, заказчик может быть освобожден от возмещения этих убытков, если он докажет, что проводить дополнительные работы было вовсе не обязательно (п.3 ст.743 Гражданского кодекса РФ).

Если же подрядчик заранее не уведомит заказчика о необходимости выполнения дополнительных работ, то он не сможет требовать от него оплату за эти работы. Так установлено в п.4 ст.743 Гражданского кодекса РФ. Причем это распространяется и на те случаи, когда такие работы были включены в акт приемки, подписанный представителем заказчика (п.10 Приложения к Информационному письму Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").

Более того, в подобных случаях подрядчику иногда приходится возмещать заказчику еще и понесенные в связи с этим убытки. Причем по правилам п.2 ст.15 Гражданского кодекса РФ возмещать приходится не только реальный ущерб, но и упущенную выгоду.

Правда, здесь есть одно исключение: заказчик обязан будет оплатить такие работы, если подрядчик докажет необходимость немедленных действий в интересах заказчика. Например, в связи с тем что приостановление работ могло привести к гибели или повреждению всего объекта (п.4 ст.743 Гражданского кодекса РФ).

Подрядчик также имеет право требовать пересмотра сметы, если по независящим от него причинам стоимость работ превысила смету не менее чем на 10 процентов.

Учет затрат, не предусмотренных в смете

Если инициатором пересмотра сметы выступает подрядчик, то в данном случае возможно два варианта развития событий:

1) смета будет пересмотрена и увеличена на стоимость дополнительных работ;

2) смета не будет пересмотрена, и стоимость дополнительных работ (если они выполнялись) не будет оплачена заказчиком.

Рассмотрим каждый из этих вариантов.

Если заказчик согласился пересмотреть смету

Тогда учет расходов на дополнительные работы, которые изначально не были предусмотрены в смете, но были включены в нее по согласованию с заказчиком, осуществляется в обычном порядке.

Пример 1. ООО "Строитель" (подрядчик) выполняет работы по строительству офисного здания для ЗАО "Рубикон" (заказчик). В соответствии с условиями договора стоимость этих работ составляет 4 720 000 руб. (в том числе НДС - 720 000 руб.). Однако в ходе строительства пришлось выполнять дополнительные работы с привлечением субподрядчика, стоимость услуг которого составила 35 400 руб. (в том числе НДС - 5400 руб.). ООО "Строитель" уведомило об этом ЗАО "Рубикон" и в течение 10 дней получило согласие на проведение дополнительных работ. Фактические расходы ООО "Строитель" на работы, предусмотренные первоначальной сметой (стоимость стройматериалов, амортизация оборудования, зарплата строителей с отчислениями и пр.), составили 3 600 000 руб. (с учетом НДС - 400 000 руб.).

В учете ООО "Строитель" бухгалтер отразит данную операцию следующими проводками (выручку в целях исчисления НДС данная организация определяет "по отгрузке"):

Дебет 20 Кредит 02 (10, 26, 60, 69, 70...)

- 3 200 000 руб. (3 600 000 - 400 000) - отражены расходы ООО "Строитель" на выполнение работ в соответствии с первоначальной сметой;

Дебет 19 Кредит 60

- 400 000 руб. - отражен НДС со стоимости материалов и работ, использованных в строительстве в соответствии со сметой;

Дебет 20 Кредит 60

- 30 000 руб. (35 400 - 5400) - отражены расходы на выполнение дополнительных работ, согласованных с заказчиком;

Дебет 19 Кредит 60

- 5400 руб. - отражен НДС со стоимости дополнительных работ;

Дебет 60 Кредит 51

- 35 400 руб. - оплачены дополнительные работы, выполненные субподрядчиком;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 405 400 руб. (400 000 + 5400) - предъявлен к вычету из бюджета НДС (при условии оплаты работ);

Дебет 62 Кредит 90 субсчет "Выручка"

- 4 755 400 руб. (4 720 000 + 35 400) - отражена выручка от выполнения строительных работ (с учетом пересмотра сметной стоимости работ);

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 725 400 руб. (720 000 + 5400) - начислен НДС со стоимости выполненных работ;

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 20

- 3 230 000 руб. (3 200 000 + 30 000) - списаны расходы по выполнению работ;

Дебет 90 субсчет "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99

- 800 000 руб. (4 755 400 - 725 400 - 3 230 000) - отражена прибыль от выполнения работ;

Дебет 51 Кредит 62

- 4 755 400 руб. - получена оплата от заказчика.

Если заказчик отказался пересмотреть смету

В данном случае расходы, связанные с выполнением дополнительных работ, не будут компенсированы подрядчику. Поэтому мы рекомендуем отразить их по счету 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет "Прочие расходы") либо на отдельном субсчете к счету 20 "Основное производство", например на субсчете "Расходы, не предусмотренные в смете". Бухгалтеру так будет удобнее, ведь данные расходы не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли. Это следует из требований п.1 ст.252 Налогового кодекса РФ, согласно которому одним из условий признания расходов в целях налогообложения является то, что они должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

"Входной" НДС по таким работам нельзя принять к вычету из бюджета. Это следует из пп.1 п.2 ст.171 Налогового кодекса РФ, ведь если данные работы не включены в смету (или не оплачены заказчиком как отдельная услуга), они не участвуют в формировании стоимости работ и услуг, облагаемых НДС.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1, предположив, что ООО "Строитель" выполнило дополнительные работы, не предупредив об этом заказчика, который, конечно же, отказался их оплатить.

В этой ситуации бухгалтеру ООО "Строитель" нужно сделать в учете следующие проводки:

Дебет 20 Кредит 02 (10, 26, 60, 69, 70...)

- 3 200 000 руб. (3 600 000 - 400 000) - отражены расходы ООО "Строитель" на выполнение работ в соответствии с первоначальной сметой;

Дебет 19 Кредит 60

- 400 000 руб. - отражен НДС со стоимости материалов и работ, использованных в строительстве в соответствии со сметой;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 400 000 руб. - предъявлен к вычету из бюджета НДС (при условии оплаты полученных ценностей, работ, услуг);

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 60

- 35 400 руб. - отражены расходы на выполнение дополнительных работ, не согласованных с заказчиком (с учетом НДС);

Дебет 60 Кредит 51

- 35 400 руб. - оплачены дополнительные работы, выполненные субподрядчиком;

Дебет 62 Кредит 90 субсчет "Выручка"

- 4 720 000 руб. - отражена выручка от выполнения строительных работ (исходя из утвержденной сметы);

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 720 000 руб. - начислен НДС со стоимости выполненных работ;

Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 20

- 3 200 000 руб. - списаны расходы по выполнению работ (согласно смете);

Дебет 90 субсчет "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99

- 800 000 руб. (4 720 000 - 720 000 - 3 200 000) - отражена прибыль от выполнения работ;

Дебет 99 Кредит 91 субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов"

- 35 400 руб. - списаны фактические расходы по выполнению дополнительных работ, не согласованных с заказчиком.

Итак, бухгалтерская прибыль в этом случае составит 764 600 руб. (800 000 - 35 400). Однако для целей налогообложения прибыли учитываются все 800 000 руб. (при условии, что величина расходов в бухгалтерском и налоговом учете совпадает). Поэтому если ООО "Строитель" применяет Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" (ПБУ 18/02), утвержденное Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н, бухгалтеру необходимо начислить налог на прибыль следующим образом:

Дебет 99 субсчет "Условный расход по налогу на прибыль" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 183 504 руб. (764 600 руб. х 24%) - начислен условный расход по налогу на прибыль;

Дебет 99 субсчет "Постоянное налоговое обязательство" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 8496 руб. (35 400 руб. х 24%) - начислено постоянное налоговое обязательство с суммы расходов на выполнение дополнительных работ, не включенных в смету.

Н.Н.Лавренова

Аудитор

Подписано в печать

13.01.2005

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——