"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 1, 2005

НОВАЯ ГЛАВА НАЛОГОВОГО КОДЕКСА "ЗЕМЕЛЬНЫЙ НАЛОГ"

В соответствии с Федеральным законом N 141-ФЗ <1> с 1 января 2005 г. часть вторая Налогового кодекса РФ дополняется новым, десятым, разделом под названием "Местные налоги" и входящей в него гл.31 "Земельный налог". Эта глава заменяет Закон РФ "О плате за землю" <2> и устанавливает несколько иной круг плательщиков земельного налога, объект налогообложения, налоговую базу, порядок и особенности ее определения, налоговый период, налоговую ставку, налоговые льготы, а также порядок исчисления и уплаты налога.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Федеральный закон от 29.11.2004 N 141-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации".

<2> Закон РФ от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю".

Отличительная особенность нового земельного налога заключается в том, что решение о его вводе на территории муниципального образования принимается его представительным органом. Согласно ст.3 Федерального закона N 141-ФЗ, при принятии представительными органами муниципальных образований нормативных правовых актов (законов) о введении с 1 января 2005 г. земельного налога на территориях соответствующих муниципальных образований Закон РФ "О плате за землю" не применяется за исключением ст.25.

Однако, вероятнее всего, большинству налогоплательщиков в 2005 г. платить земельный налог придется по прежней схеме. Это объясняется тем, что местные нормативные акты, вводящие налог, необходимо было принять и опубликовать до 30 ноября 2004 г. - в этом случае они могли вступить в силу с 1 января 2005 г. Но Федеральный закон N 141-ФЗ был подписан только 29 ноября 2004 г. Поэтому если местные власти не успеют до начала 2005 г. принять свои законодательные акты, то на данной территории в 2005 г. будет взиматься плата за землю. Это не противоречит законодательству, тем более что в соответствии со ст.2 Федерального закона N 141-ФЗ Закон РФ "О плате за землю" признается утратившим силу с 1 января 2006 г. Средние ставки земельного налога, действовавшие в 2004 г., в 2005 г. будут применяться с коэффициентом 1,1 на основании ст.4 Закона N 141-ФЗ.

Налогоплательщики

В соответствии с положениями Закона РФ "О плате за землю" и Инструкции N 56 <3> плательщиками земельного налога признавались организации и физические лица, являющиеся собственниками земли, землевладельцами или землепользователями. Понятия "собственники земельных участков", "землепользователи" и "землевладельцы" даны в п.3 ст.5 Земельного кодекса РФ <4>, согласно которому собственники земельных участков - это лица, являющиеся собственниками земельных участков; землепользователи - лица, владеющие и пользующиеся земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования или на праве безвозмездного срочного пользования; землевладельцы - те, кто владеет и пользуется земельными участками на праве пожизненного наследуемого владения.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Инструкция МНС России от 21.02.2000 N 56 "По применению Закона Российской Федерации "О плате за землю".

<4> Земельный кодекс РФ от 25.10.2001 N 136-ФЗ.

Статья 388 НК РФ немного по-другому определяет налогоплательщиков земельного налога:

Налогоплательщиками налога (далее в настоящей главе - налогоплательщики) признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Не признаются налогоплательщиками организации и физические лица в отношении земельных участков, находящихся у них на праве безвозмездного срочного пользования или переданных им по договору аренды.

Таким образом, согласно гл.31 НК РФ не являются налогоплательщиками организации и физические лица в отношении земельных участков, находящихся у них на праве безвозмездного срочного пользования, хотя по Закону РФ "О плате за землю" данная категория землепользователей была включена в состав плательщиков налога на землю.

Как отмечают некоторые чиновники из министерства финансов, то, что под налогообложение подпадают только те участки соответствующим образом оформленных земель, которые находятся в собственности или владении у физических или юридических лиц, относится к числу базовых принципов нового законодательного акта.

Также в новой главе НК РФ более доступно раскрыто понятие "налогоплательщики", которыми являются организации и физические лица. Так, на основании п.2 ст.11 НК РФ для целей налогообложения используются следующие понятия:

организации - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (далее - российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации (далее - иностранные организации);

физические лица - граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства.

Законодатель, следовательно, в ст.388 НК РФ в краткой форме определил круг налогоплательщиков, использовав терминологию Кодекса, и устранил необходимость расшифровывания понятий дополнительными инструкциями и ссылками на другие виды законодательства. Напротив, раньше конкретное определение налогоплательщиков, как организаций, так и физических лиц, можно было найти только в Инструкции N 56, а собственников земли, землевладельцев и землепользователей, в свою очередь, - в ст.5 Земельного кодекса РФ.

Объект налогообложения и налоговая база

В ст.389 НК РФ дано более четкое и лаконичное определение объектов налогообложения. Ими признаются земельные участки, расположенные в пределах территории муниципального образования (г.г. Москвы и Санкт-Петербурга), на которые распространяется действие нормативного правового акта (закона), принятого представительным органом местного самоуправления (органами законодательной (представительной) власти г.г. Москвы и Санкт-Петербурга).

Из объекта налогообложения исключаются отдельные категории земель. В соответствии с п.2 ст.389 НК РФ это:

1. Земельные участки, изъятые из оборота в соответствии с законодательством РФ.

2. Земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, а именно:

- занятые особо ценными объектами культурного наследия народов РФ, объектами, включенными в Список всемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектами археологического наследия;

- предоставленные для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд;

- в пределах лесного фонда,

- занятые находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда, за исключением земельных участков, занятых обособленными водными объектами.

В соответствии с Законом РФ "О плате за землю" и Инструкцией N 56 объектом обложения земельным налогом являлись земельный участок, части земельных участков, земельные доли (при общей долевой собственности на земельный участок), предоставленные организациям и физическим лицам в собственность, владение или пользование. В облагаемую налогом площадь земельного участка включались земельные участки, занятые строениями и сооружениями, участки, необходимые для их содержания, а также санитарно-защитные зоны объектов, технические и другие зоны, если они не были предоставлены в пользование другим организациям и физическим лицам.

Многие специалисты из министерства финансов при принятии новой главы Налогового кодекса отмечали, что Закон РФ "О плате за землю" строился на малообоснованной экономической базе, поскольку вводилось специальное районирование земель, согласно которому и устанавливались ставки налога. Потом эти ставки неоднократно индексировались, в результате закон потерял свое экономическое обоснование. Глава 31 "Земельный налог" НК РФ призвана исправить эту ситуацию.

Следует указать, что новый земельный налог относится к местным налогам, и, соответственно, будет устанавливаться решениями местного самоуправления. На федеральном уровне устанавливаются лишь базовые принципы этого налога, и регулирование по этому налогу практически будут осуществлять муниципальные образования.

В силу ст.390 НК РФ налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения. Кадастровая стоимость земельного участка устанавливается на основании земельного законодательства РФ, в частности положений Земельного кодекса РФ. По ст.70 Земельного кодекса РФ государственный земельный кадастр представляет собой систематизированный свод документированных сведений об объектах государственного кадастрового учета, о правовом режиме земель в РФ, о кадастровой стоимости, местоположении, размерах земельных участков и прочно связанных с ними объектов недвижимого имущества. В государственный земельный кадастр включается информация о субъектах прав на земельные участки.

Порядок ведения государственного земельного кадастра закреплен Федеральным законом N 28-ФЗ "О государственном земельном кадастре" <5>. Для упорядочения организации работ по государственной кадастровой оценке земель Правительство РФ Постановлением N 316 <6> утвердило Правила проведения государственной кадастровой оценки земель, которые определяют порядок проведения государственной кадастровой оценки земель всех категорий на территории РФ для целей налогообложения. Государственная кадастровая оценка земель проводится Государственным комитетом РФ по земельной политике, его территориальными органами, а также находящимися в их ведении предприятиями и организациями. К указанным работам могут привлекаться лица, имеющие лицензию на осуществление оценочной деятельности.

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Федеральный закон от 02.01.2000 N 28-ФЗ "О государственном земельном кадастре".

<6> Постановление Правительства РФ от 08.04.2000 N 316 "Об утверждении Правил проведения государственной кадастровой оценки земель".

В соответствии с вышеуказанными Правилами государственная кадастровая оценка земель проводится для определения кадастровой стоимости земельных участков различного целевого назначения.

Налоговая база исчисляется следующим образом:

1. Для организаций и индивидуальных предпринимателей.

Налогоплательщики-организации, так же как и налогоплательщики - физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения (в отношении налогоплательщиков - физических лиц).

На основании Закона N 28-ФЗ налогоплательщики, определяющие налоговую базу самостоятельно, могут запросить сведения из государственного земельного кадастра у соответствующих органов, осуществляющих деятельность по ведению государственного земельного кадастра. Вышеназванные органы (Федеральная служба земельного кадастра России и ее территориальные органы) обязаны предоставлять заинтересованному физическому лицу, предъявившему удостоверение личности и заявление в письменной форме, а также юридическому лицу, предъявившему документы, подтверждающие государственную регистрацию данного юридического лица, сведения в виде выписок из государственного земельного кадастра, а в предусмотренных законом случаях - в виде копий хранящихся в кадастровом деле документов.

Порядок предоставления сведений государственного земельного кадастра установлен Постановлением N 918 <7>. В соответствии с Правилами, утвержденными этим Постановлением, сведения государственного земельного кадастра, носящие открытый общедоступный характер, предоставляются Федеральной службой земельного кадастра РФ и ее территориальными органами. Лицо, заинтересованное в получении сведений государственного земельного кадастра, подает в соответствующий орган письменное заявление с указанием своих реквизитов, объемов и характера запрашиваемых сведений, формы предоставления и способа доставки. К заявлению прикладывается квитанция об оплате услуг по предоставлению сведений.

     
   ————————————————————————————————
   

<7> Постановление Правительства РФ от 02.12.2000 N 918 "Об утверждении Правил предоставления сведений государственного земельного кадастра".

2. Для физических лиц.

Налоговая база для каждого налогоплательщика - физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, определяется налоговыми органами на основании сведений, которые представляются органами, осуществляющими ведение государственного земельного кадастра, а также регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, и органами муниципальных образований.

В случае отсутствия в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним информации о существующих правах на земельные участки налогоплательщики определяются на основании государственных актов, свидетельств и других документов, удостоверяющих права на землю и выданных физическим или юридическим лицам до вступления в силу Федерального закона N 122-ФЗ <8>, которые в соответствии с законодательством имеют одинаковую юридическую силу наравне с записями в Едином государственном реестре. В других случаях налогоплательщики определяются на основании актов, изданных органами государственной власти или органами местного самоуправления в рамках их компетенции и в порядке, установленном законодательством, действующим в месте издания таких актов на момент их выхода.

     
   ————————————————————————————————
   

<8> Федеральный закон от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Новый законодательный акт предусматривает уменьшение налоговой базы на 10 тыс. руб. в отношении земельных участков, принадлежащих отдельным категориям физических лиц (п.5 ст.391 НК РФ), например: Героям Советского Союза, Героям Российской Федерации, полным кавалерам ордена Славы, инвалидам, ветеранам Великой Отечественной войны, а также ветеранам боевых действий. Уменьшение налоговой базы на необлагаемую налогом сумму производится на основании документов, представляемых налогоплательщиком в налоговый орган по месту нахождения земельного участка. Порядок и сроки представления документов устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований.

Ставки налога

Значительная часть земель в РФ находится под сельскохозяйственными угодьями, к которым относятся пашни, сенокосы, пастбища, залежи и земли, занятые многолетними насаждениями (садами, виноградниками). В связи с этим законодатели, как в Законе РФ "О плате за землю", так и в гл.31 НК РФ, предусмотрели отдельные ставки, применяемые к землям сельскохозяйственного назначения. И в старом, и в новом варианте налога на землю размеры (ставки) земельного налога устанавливаются в виде стабильных платежей за единицу земельной площади в расчете на год.

До 1 января 2005 года

Закон РФ "О плате за землю" определял средние размеры земельного налога с одного гектара пашни по субъектам РФ, которые были приведены в Приложении N 1 к этому Закону. В соответствии со средними размерами налога с одного гектара пашни органами законодательной (представительной) власти субъектов РФ устанавливались и утверждались ставки земельного налога по группам почв пашни, а также многолетних насаждений, сенокосов и пастбищ.

Статьей 6 названного Закона было определено, что земельный налог за участки в границах сельских населенных пунктов и вне их черты, предоставленные гражданам для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, животноводства, сенокошения и выпаса скота, взимается со всей площади земельного участка по средним ставкам налога за земли сельскохозяйственного назначения административного района. Органы местного самоуправления имели право с учетом благоприятных условий размещения земельных участков, указанных в данной статье, повышать ставки земельного налога, но не более чем в два раза.

Налог на земли городов и поселков устанавливался на основе средних ставок, которые определялись тем же Законом и содержались в Приложении N 2 к нему, так же как и различные коэффициенты увеличения средней ставки земельного налога.

С 1 января 2005 года

Теперь при установлении земельного налога представительные органы местного самоуправления в принимаемых нормативных правовых актах (законах) могут самостоятельно определять размеры налога уже исходя не из средних ставок, установленных федеральным законодательством, а в пределах максимальных величин ставок, которые закреплены в НК РФ.

Новой главой НК РФ определяется максимальный размер налоговой ставки, которая не может превышать 0,3% для земель, используемых для сельскохозяйственного производства и занятых жилым фондом, и 1,5% для других категорий земель.

Принятие решений о конкретных размерах налоговых ставок, в том числе по отдельным категориям земель и (или) налогоплательщиков, находится в компетенции представительных органов местного самоуправления. Данные размеры являются предельными, выше них муниципалитеты не вправе устанавливать свои ставки. Однако они могут установить и более низкие ставки и предоставить льготы для отдельных категорий налогоплательщиков.

Как указывалось выше, ставки земельного налога неоднократно индексировались. В новой главе НК РФ предусмотрено, что сумма налога теперь будет исчисляться отдельно в отношении каждого земельного участка исходя из налоговой ставки и кадастровой стоимости соответствующего земельного участка как соответствующая процентная доля налоговой базы.

Порядок предоставления льгот

Ранее льготы по земельному налогу, введенные на всей территории РФ, устанавливались Законом РФ "О плате за землю". Перечень определенных на федеральном уровне льгот по земельному налогу был приведен в ст.12 этого Закона. Кроме того, поскольку земельный налог по налоговому законодательству относится к числу местных налогов, законодательные (представительные) органы государственной власти субъектов РФ, а также органы местного самоуправления были вправе на основании ст.ст.13, 14 указанного Закона устанавливать отдельным категориям налогоплательщиков дополнительные льготы по земельному налогу в пределах сумм земельного налога, остающихся в их распоряжении.

Новое законодательство существенно ограничило круг льготников. Разработчики закона подсчитали, что при отмене льгот поступления в бюджет от уплаты земельного налога увеличатся в 1,5 раза по сравнению с прошлым объемом поступлений по данному налогу. По оценке чиновников из МНС и Минфина, льготу по земельному налогу на сегодняшний день имеют около семи миллионов человек. Самые дорогие земли находятся в пользовании льготников, в связи с этим казна недополучает 400 млн руб.

Поэтому количество налоговых льгот минимизируется именно на федеральном уровне, те из них, которые предоставляются в обязательном порядке. Это нужно для того, чтобы муниципальные власти могли сами решать, кому предоставлять, а кому не предоставлять налоговые льготы. Исключение сделано лишь для небольшого количества объектов, которые используются в особенных целях. Новая глава НК РФ предполагает, что от уплаты земельного налога будут освобождены только учреждения уголовно-исполнительной системы Минюста, религиозные организации, организации инвалидов, научные организации и некоторые объекты особого назначения. Перечень льготников указан в ст.395 НК РФ.

Порядок исчисления и уплаты налога,

налоговая декларация

До 1 января 2005 года

В соответствии с Законом РФ "О плате за землю" земельный налог исчислялся организациями и физическими лицами исходя из площади земельного участка, облагаемой налогом, и утвержденных ставок земельного налога. По ст.17 этого Закона учет плательщиков и начисление налога производились ежегодно по состоянию на 1 июня.

Так, юридические лица сами исчисляли земельный налог и не позднее 1 июля представляли в налоговые органы расчет причитающегося с них налога по каждому земельному участку. Начисление земельного налога гражданам осуществляли органы государственной налоговой службы, которые ежегодно не позднее 1 августа вручали им платежные извещения об уплате налога (ст.16 Закона РФ "О плате за землю").

Суммы налога уплачивались равными долями не позднее 15 сентября и 15 ноября. Органы законодательной (представительной) власти субъектов РФ и органы местного самоуправления с учетом местных условий имели право устанавливать другие сроки уплаты налога.

С 1 января 2005 года

Согласно гл.31 НК РФ суммы налога и авансового платежа по налогу будут исчисляться отдельно в отношении каждого земельного участка исходя из налоговой ставки и кадастровой стоимости соответствующего земельного участка.

Налогоплательщики, в отношении которых отчетный период определен как квартал, исчисляют суммы авансовых платежей по налогу по истечении I, II и III квартала текущего налогового периода как 1/4 соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога и суммами подлежащих уплате в течение налогового периода авансовых платежей по налогу.

Представительный орган муниципального образования при установлении налога вправе предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода.

Органы, осуществляющие ведение государственного земельного кадастра, и органы муниципальных образований ежегодно до 1 февраля года, являющегося налоговым периодом, обязаны сообщать в налоговые органы по месту своего нахождения сведения о земельных участках, признаваемых объектом налогообложения по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. По результатам проведения государственной кадастровой оценки земель кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков в порядке, определяемом органами местного самоуправления, не позднее 1 марта этого года.

Порядок и сроки уплаты налога.

1. Для организаций и индивидуальных предпринимателей.

Налогоплательщики-организации, а также налогоплательщики - физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности, исчисляют сумму налога (сумму авансовых платежей по налогу) самостоятельно.

В течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи по налогу, если нормативным правовым актом представительного органа муниципального образования не предусмотрено иное. Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований.

Расчеты сумм по авансовым платежам по налогу представляются налогоплательщиками в течение налогового периода не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом, а налоговые декларации по налогу - не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

2. Для физических лиц.

Сумма налога (сумма авансовых платежей по налогу), подлежащая уплате в бюджет налогоплательщиками, являющимися физическими лицами, исчисляется налоговыми органами. Уплата налога и авансовых платежей производится на основании налогового уведомления, направленного налоговым органом.

Представительный орган муниципального образования при установлении налога вправе предусмотреть уплату в течение налогового периода не более двух авансовых платежей по налогу для налогоплательщиков, являющихся физическими лицами, уплачивающих налог на основании налогового уведомления.

Сумма авансового платежа исчисляется как произведение соответствующей налоговой базы и установленной доли налоговой ставки в размере, не превышающем 1/2 налоговой ставки, установленной в соответствии со ст.394 НК РФ в случае уплаты одного авансового платежа, и 1/3 налоговой ставки, если установлены два авансовых платежа.

Что остается от "старого" Закона

При принятии представительными органами муниципальных образований нормативных правовых актов (законов) о введении с 1 января 2005 г. земельного налога на территориях соответствующих муниципальных образований Закон РФ "О плате за землю" не применяется за исключением ст.25.

В ст.25 Закона РФ "О плате за землю" оговаривается, что нормативная цена земли - это показатель, характеризующий стоимость участка определенного качества и местоположения исходя из потенциального дохода за расчетный срок окупаемости.

Порядок определения нормативной цены земли регулируется Постановлением N 319 <9>, в соответствии с которым нормативная цена земли применяется в случаях, предусмотренных законодательством РФ (при передаче земли в собственность, установлении коллективно-долевой собственности на землю, передаче по наследству, дарении, получении банковского кредита под залог земельного участка), и ежегодно определяется органами исполнительной власти субъектов РФ для земель различного целевого назначения по оценочным зонам, административным районам, поселениям или их группам.

     
   ————————————————————————————————
   

<9> Постановление Правительства РФ от 15.03.1997 N 319 "О порядке определения нормативной цены земли".

Предложения об оценочном зонировании территории субъекта РФ и о нормативной цене земли по вышеуказанным зонам вносятся комитетами по земельным ресурсам и землеустройству.

Органы местного самоуправления (администрации) по мере развития рынка земли могут своими решениями уточнять количество оценочных зон и их границы, повышать или понижать нормативную цену земли, но не более чем на 25%. Нормативная цена земли не должна превышать 75% уровня рыночной цены на типичные земельные участки соответствующего целевого назначения. Районные (городские) комитеты по земельным ресурсам и землеустройству выдают заинтересованным лицам документ о нормативной цене земли конкретного земельного участка.

Р.А.Митрофанов

Аудитор КГ "Аюдар"

Подписано в печать

25.12.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——