"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 52, 2004

УЧЕТ РАСХОДОВ НА ПОДПИСКУ НА ПЕРИОДИЧЕСКИЕ ИЗДАНИЯ

Оформить подписку на периодические издания можно непосредственно через отделение связи, в издательстве, у агента по подписке.

Когда издательство направляет подписчику счет на оплату подписки на периодическое печатное издание, а подписчик этот счет оплачивает, это в соответствии с п.3 ст.434 и ст.438 ГК РФ свидетельствует о заключении сделки купли-продажи в письменной форме.

Согласно ст.ст.454, 455 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену). При этом договор может быть заключен на куплю-продажу товара, имеющегося в наличии у продавца в момент заключения договора, а также товара, который будет создан или приобретен продавцом в будущем. Таким товаром могут выступать в том числе и приобретаемые в будущем периодические издания (журналы, газеты и т.д.).

Договор купли-продажи должен оформляться в письменном виде. Он считается заключенным, если достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

В соответствии со ст.432 ГК РФ договор заключается посредством направления оферты (предложения заключить договор) издательством и ее акцепта (принятия предложения) подписчиком. Договор считается заключенным в момент получения издательством акцепта (ответа лица, которому адресована оферта, о ее принятии).

По договору возмездного оказания услуг в соответствии со ст.779 ГК РФ исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Согласно п.3 Правил распространения периодических печатных изданий по подписке, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.11.2001 N 759, цена подписки экземпляра периодического печатного издания складывается из цены экземпляра этого издания, выпускаемого в течение указанного подписного периода, и цены услуг по оформлению и исполнению договора подписки, в том числе цены доставки периодического печатного издания подписчику, если доставка предусмотрена в договоре подписки.

Таким образом, на наш взгляд, договор подписки включает элементы смешанного договора (п.3 ст.421 ГК РФ) - частично договора купли-продажи, а частично - договора на возмездное оказание услуг.

Общепринятая система налогообложения

Суммы, перечисленные организацией в оплату подписки на предстоящий период, должны отражаться в учете как авансы выданные и формировать дебиторскую задолженность, так как согласно п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (ПБУ 10/99), не признается расходом для целей бухгалтерского учета выбытие активов в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг.

Расчет за оформление подписки на издания осуществляется до начала исполнения издательством обязательств по договору подписки (в счет будущей поставки отдельных номеров газет или журналов), поэтому оплата подписки на периодические издания является не чем иным, как предоплатой.

Пример 1. Организация подписалась на газету и оплатила в декабре 2004 г. все 24 номера 2005 г. Стоимость подписки составила 2640 руб., в том числе НДС 240 руб. Издательство оформляет счет-фактуру и высылает его вместе с текущим номером подписчику. Предположим, в январе 2005 г. было получено два номера газеты. В учете организации необходимо сделать следующие записи:

в декабре 2004 г.:

Дебет 60, Кредит 51 - 2640 руб. - оплачена подписка за год;

в январе 2005 г.:

Дебет 10, Кредит 60 - 400 руб. - приняты к учету поступившие экземпляры газеты;

Дебет 26 (44 у торговых организаций), Кредит 10 - 400 руб. ((2640 руб. - 240 руб.) / 12 мес. х 2) - отражена стоимость номеров газеты за январь;

Дебет 19, Кредит 60 - 40 руб. (240 руб. / 12 мес. х 2) - отражен НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19 - 40 руб. - принят к вычету НДС при выполнении всех условий для применения вычета (газета получена, оплачена, имеется счет-фактура и т.д.).

В случае невыполнения издательством принятых на себя обязательств по договору организация-подписчик вправе потребовать возврата уплаченных средств согласно п.12 Правил распространения периодических печатных изданий по подписке. Подписчик может отказаться от исполнения договора подписки до передачи очередного экземпляра (экземпляров) периодического печатного издания, и ему будет выплачена стоимость подписки недополученных экземпляров.

В приведенном примере организация установила в учетной политике для целей бухгалтерского учета, что срок полезного использования приобретаемых периодических печатных изданий составляет менее 12 месяцев. Таким образом, поступление изданий и принятие их к учету отражаются по дебету счета 10 "Материалы".

Списание стоимости полученного и передаваемого в производство экземпляра осуществляется с кредита счета 10 в корреспонденции со счетом учета соответствующих затрат (если издание используется в производственных целях).

Периодические издания, на которые организация оформила подписку, должны включаться в состав основных средств, так как в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359, периодические издания относятся к основным фондам (код 19 0001112). В п.4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств", утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (ПБУ 6/01), определено, что к основным средствам относятся объекты, используемые более одного года в производственных или управленческих целях, способные приносить организации в будущем экономическую выгоду (доход) и не предназначенные для последующей перепродажи. А в соответствии с п.18 ПБУ 6/01 приобретенные книги, брошюры и аналогичные издания разрешено списывать на затраты производства (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

Таким образом, для отнесения приобретенных журналов, газет, брошюр к основным средствам необходимо, чтобы приобретенные издания использовались в производственной деятельности более одного года. Принимая экземпляры таких изданий к бухгалтерскому учету, на сумму произведенных расходов следует сделать запись по дебету счета 01 "Основные средства" в том же порядке, что и для остальных основных средств. При использовании периодических печатных изданий в производственных целях первоначальная стоимость списывается по дебету счетов учета затрат в корреспонденции со счетом 01 в момент передачи изданий для использования.

Пример 2. Воспользуемся данными из примера 1. В бухгалтерском учете производятся следующие записи:

в январе 2005 г.:

Дебет 08, Кредит 60 - 400 руб. - отражена стоимость номеров газеты за январь;

Дебет 01, Кредит 08 - 400 руб. - приняты к учету экземпляры поступившей газеты;

Дебет 19, Кредит 60 - 40 руб. (240 руб. / 12 мес. х 2) - отражен НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19 - 40 руб. - принят к вычету НДС при выполнении всех условий для применения вычета (газета получена, оплачена, имеется счет-фактура и т.д.);

Дебет 26 (44 у торговых организаций), Кредит 01 - списана на расходы стоимость номеров поступившей газеты.

При принятии организацией в учетной политике для целей бухгалтерского учета решения о том, учитывать ли сумму расходов на подписку в качестве основных средств, необходимо установить, можно ли будет их использовать в течение 12 месяцев. В противном случае, как указывалось выше, стоимость изданий относится на расходы, минуя счета 08 и 01 и без оформления акта приемки-передачи основных средств, акта ввода в эксплуатацию основных средств и т.д.

Что касается обложения налогом на прибыль организаций, то в соответствии со ст.252 НК РФ организация может отнести на уменьшение налоговой базы только документально подтвержденные и экономически оправданные расходы. Расходы на оплату подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, в соответствии с п.29 ст.270 НК РФ нельзя учесть в целях обложения налогом на прибыль организаций.

Компенсация расходов по подписке

работнику организации

Работник организации вправе самостоятельно оформить подписку на печатные издания, используемые им в своей производственной деятельности. Организация же может компенсировать своему работнику расходы на подписку, так как согласно ст.188 Трудового кодекса Российской Федерации при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация, а также возмещаются расходы, связанные с его использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

Такие расходы можно учесть при исчислении налога на прибыль организаций, так как в соответствии со ст.255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, компенсационные начисления, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми или коллективными договорами. Но такие расходы согласно п.1 ст.252 НК РФ обязательно должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода.

Что касается налога на доходы физических лиц, то, по мнению некоторых специалистов, такой налог удерживается с сумм выплаченной работнику компенсации за служебную литературу, в связи с тем что согласно ст.211 "Особенности определения налоговой базы при получении доходов в натуральной форме" НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) в интересах налогоплательщика. Однако такая позиция отнюдь не бесспорна, ведь в данном случае оплата компенсации производится в интересах организации (налогового агента), а не работника (налогоплательщика). К тому же согласно п.3 ст.217 НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации компенсационных выплат, связанных с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников.

Аналогичным образом при компенсации организацией расходов на подписку, понесенных работником, сумма компенсации не подлежит обложению единым социальным налогом согласно пп.2 п.1 ст.238 НК РФ.

Упрощенная система налогообложения

При объекте налогообложения "доходы минус расходы" стоимость подписки можно учесть в уменьшение налоговой базы следующим образом. Напрямую расходы на подписку не указаны в перечне расходов, на которые при определении объекта налогообложения налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения (УСН), вправе уменьшать свои доходы согласно ст.346.16 НК РФ. Налоговые органы считают, что учесть в расходах стоимость подписки организациями, применяющими УСН, нельзя (Письмо Управления МНС России по г. Москве от 16.01.2004 N 21-09/02809). С этим трудно согласиться. К расходам, принимаемым при УСН, относятся материальные расходы, учитываемые согласно ст.254 НК РФ. А в соответствии с п.6 ст.254 НК РФ к таким расходам относятся затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями. Таким образом, чтобы принять расходы по подписке в уменьшение налоговой базы, необходимо доказать их производственный характер.

Пример 3. ООО "Частное охранное предприятие "Легион" подписалось на журнал "Все о безопасности" и одновременно на журнал "Красота и здоровье".

Информацию о мерах по обеспечению безопасности на охраняемых объектах, полученную из журнала "Все о безопасности", организация использует в своей производственной деятельности при оказании охранных услуг. Журнал "Красота и здоровье" получает помощник директора и читает в свободное от работы время. Производственная направленность расходов по подписке на журнал "Все о безопасности" налицо, в отличие от расходов на подписку на второй журнал.

Если в учетной политике организации печатные периодические издания отнесены к объектам основных средств (срок 12 месяцев и более), то их стоимость организации, применяющие УСН, могут списать на расходы как стоимость основных средств в момент передачи их в эксплуатацию согласно пп.1 п.3 ст.346.16 НК РФ.

Если организация, применяющая УСН, компенсирует своему работнику расходы на подписку в соответствии с указанными условиями, то на основании пп.6 п.1 ст.346.16 НК РФ для целей обложения единым налогом при определении объекта налогообложения налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы по статье "расходы на оплату труда". Такие расходы принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль ст.255 НК РФ.

В аналогичном порядке расходы на подписку в состав расходов на оплату труда смогут включить и организации, применяющие УСН и систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей согласно пп.6 п.2 ст.346.5 НК РФ.

Е.Усовецкая

Аудитор

ООО Аудиторская фирма "Стимул"

Подписано в печать

22.12.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——