"Бухгалтерский бюллетень", N 1, 2005

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ РЕЗЕРВОВ.

СОЗДАНИЕ РЕЗЕРВОВ - СПОСОБ ОПТИМИЗАЦИИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

В предыдущем номере мы рассмотрели порядок создания и отражения в учете резервов расходов на ремонт, по сомнительным долгам, а также резервов расходов на оплату отпусков.

Резервы расходов на выплату вознаграждений

за выслугу лет и по итогам работы за год

Продолжая разговор о резервах, обратим внимание на то, что порядок создания резервов расходов на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год не отличается от порядка создания, отражения в учете резерва на оплату отпусков, о чем прямо указано в п.6 ст.324.1 НК РФ. Поэтому подробно останавливаться на них мы не будем. Отметим лишь, на наш взгляд, наиболее важные моменты.

Выплата вознаграждения за выслугу лет может осуществляться ежемесячно, ежеквартально или один раз в год. Если выплата вознаграждения производится ежемесячно или ежеквартально, предприятия не могут создавать резерв расходов на выплату вознаграждения за выслугу лет. Если же выплата производится один раз в год, то для равномерного отнесения таких расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) предприятия имеют право создавать резерв на предстоящие расходы.

Размеры, порядок и сроки выплаты вознаграждения за выслугу лет (ежегодно, ежеквартально или ежемесячно) определяются в коллективном договоре. Как правило, размер вознаграждения устанавливается в процентах или долях от месячной тарифной ставки (должностного оклада) в зависимости от срока непрерывной работы.

На сегодняшний день выплата вознаграждения за выслугу лет предусмотрена, например, для организаций городского электротранспорта, организаций министерства путей сообщения, строительных организаций и предприятий промышленности строительных материалов, а также предприятий и организаций ряда других министерств, агентств, служб.

Вознаграждение по итогам работы за год также должно быть предусмотрено коллективным договором. Выплачивается оно единовременно в конце года (как правило, в конце декабря) или в начале следующего года. Поэтому если общие суммы вознаграждения велики, то для их равномерного отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) предприятиям как раз рекомендуется создавать резерв на расходы по выплате вознаграждения.

Резерв расходов на гарантийный ремонт

Резерв расходов на гарантийный ремонт создается производственными организациями, которые реализуют свою продукцию (работы) с гарантией ремонта обслуживания или заменой любой бракованной продукции.

Что касается создания резерва по гарантийному ремонту торговыми организациями, то необходимо иметь в виду следующее. Если реализуются товары, на которые распространяется гарантия производителя, то торговая организация либо передает неисправный товар его поставщику (как правило, если поломка произошла в течение двух недель после продажи товара), либо сразу адресует покупателя к поставщику товара (как правило, если поломка произошла позже). Таким образом, торговая организация не несет собственных издержек по гарантийному ремонту или обслуживанию и не создает соответствующего резерва. Если все же торговая организация принимает решение о введении собственных гарантийных обязательств (например, путем увеличения гарантийного срока, объявленного поставщиком товара), то она создает резерв в обычном порядке.

В бухгалтерском учете организации имеют право создавать резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода. Как мы уже говорили ранее, это право предоставлено п.72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности".

Создание резерва должно быть предусмотрено в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета. Поскольку бухгалтерским законодательством порядок создания, сроки создания, порядок определения величины резерва не определены, все указанные моменты также должны быть закреплены в учетной политике организации.

Как правило, в бухгалтерском учете резерв создается либо ежемесячно в размере 1/12 суммы, исчисленной на основе фактических показателей по расходам на гарантийный ремонт за предыдущий период (год, квартал), либо единовременно сразу же после отгрузки продукции посреднику или непосредственно покупателю в сумме, зависящей от опыта предприятия в сфере гарантийного обслуживания такой продукции (товара), мнения специалистов, технических характеристик продукции (товара) и т.д. и т.п.

Годовую сумму планируемого резерва в первом случае утверждает руководитель организации соответствующим распорядительным документом накануне отчетного года, во втором случае распорядительный документ готовится после каждой отгрузки.

В течение отчетного года организация формирует в бухгалтерском учете резерв по дебету счетов затрат в корреспонденции со счетом 96 "Резервы предстоящих расходов". Очевидно, что списание расходов на гарантийный ремонт осуществляется за счет суммы созданного резерва.

Если сумма сформированного в бухучете годового резерва по окончании отчетного года окажется меньше фактически осуществленных в течение этого года расходов на гарантийный ремонт и обслуживание, на разницу в конце отчетного года (31 декабря) делается проводка:

Дебет 20 (26, 44) Кредит 96

- отражено превышение расходов на гарантийный ремонт и обслуживание над величиной резерва.

Если организация планировала годовой резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию на текущий год, а начисленный в бухучете резерв по ремонту оказался больше, чем фактически осуществленные расходы за этот же период, то в конце отчетного года (31 декабря) делается проводка:

Дебет 96 Кредит 91

- неиспользованная сумма резерва отчетного года отнесена на счет учета прочих доходов.

Порядок формирования резерва для целей налогообложения прибыли регулируется ст.267 НК РФ. Расходы по созданию резерва в налоговом учете относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией. Это установлено пп.9 п.1 ст.264 Кодекса.

Сумму и срок, на который создается резерв, организация определяет самостоятельно. Эти показатели должны быть указаны в учетной политике для целей налогообложения, в то же время при создании резерва по гарантийному ремонту для целей налогообложения необходимо учитывать следующие обязательные условия:

- резерв создается только в отношении тех товаров (продукции, работ), по которым в соответствии с условиями заключенного договора с покупателем предусмотрено обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока;

- организация, если она ранее осуществляла реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания, обязана рассчитать предельный размер отчислений в резерв;

- организация, если она ранее не осуществляла реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания, обязана предусмотреть в плане на выполнение гарантийных обязательств сумму ожидаемых расходов на указанные затраты с учетом срока гарантии.

Предельный размер отчислений в резерв рассчитывается по-разному организациями, которые реализуют товары с условием их гарантийного ремонта и обслуживания свыше трех лет, и организациями, осуществляющими реализацию таких товаров менее трех лет.

Первые будут рассчитывать предельный размер по формуле:

ФЗГР

ПР = ------------- х 100% х В текущего периода

В за три года

где ПР - предельный размер отчислений на гарантийный ремонт;

Ф3ГР - фактические расходы на гарантийный ремонт и обслуживание за предыдущие три года;

В за три года - выручка от реализации товаров (работ) с условием их гарантийного ремонта и обслуживания за предыдущие три года;

В текущего периода - выручка от реализации товаров (работ) с условием их гарантийного ремонта и обслуживания за отчетный (налоговый) период.

Пример N 1. Организация-производитель продает бытовую технику (электрочайники) в течение десяти лет. В договорах с поставщиками организация обязуется производить обслуживание и гарантийный ремонт бытовой техники. Учетной политикой организации для целей налогообложения на 2005 г. предусмотрено создание резерва на гарантийный ремонт и обслуживание.

Расходы организации на гарантийный ремонт и обслуживание за 2002 - 2004 гг. составили 100 000 руб., а выручка от реализации за тот же период - 11 000 000 руб. (без учета НДС), в том числе выручка от реализации товаров (работ) с условием их гарантийного ремонта и обслуживания - 7 000 000 руб. (также без НДС).

Коэффициент резервных отчислений на 2005 г. будет составлять 1,4%:

100 000 руб.

     
       —————————————— х 100%.
       7 000 000 руб.
   
   Предельный размер отчислений на гарантийный ремонт на 2005 г. соответственно будет равен 1,4% от выручки от реализации товаров (работ) с условием их гарантийного ремонта и обслуживания за отчетный (налоговый) период.
   Например, при выручке за январь 2005 г. — 75 000 руб. (без НДС) предельный размер отчислений в резерв составит 1050 руб. (75 000 х 1,4%).
   Вторые предельный размер будут считать так:
   
                    ФРГР
       ПР = ——————————————————— х 100% х В текущего периода,
            В за прошлый период
   
   где ПР — предельный размер отчислений на гарантийный ремонт;
   ФРГР — фактические расходы на гарантийный ремонт и обслуживание за предыдущий период;
   В за прошлый период — выручка от реализации товаров (работ) с условием их гарантийного ремонта и обслуживания за предыдущий период;
   В текущего периода — выручка от реализации товаров (работ) с условием их гарантийного ремонта и обслуживания за отчетный (налоговый) период.
   
   Пример N 2. Оставим все условия для расчета такими же, как и в примере N 1, при этом расходы организации на гарантийный ремонт и обслуживание за 2004 г. составили 20 000 руб., а выручка от реализации за тот же период — 3 000 000 руб. (без учета НДС), в том числе выручка от реализации товаров (работ) с условием их гарантийного ремонта и обслуживания — 600 000 руб. (также без НДС).
   Коэффициент резервных отчислений на 2005 г. будет составлять 3,3% ((20 000 руб. / 600 000 руб.) х 100%).
   Предельный размер отчислений на гарантийный ремонт на 2005 г. соответственно будет равен 3,3% от выручки от реализации товаров (работ) с условием их гарантийного ремонта и обслуживания за отчетный (налоговый) период.
   Например, при выручке за январь 2005 г. — 75 000 руб. (без НДС) предельный размер отчислений в резерв составит 2475 руб. (75 000 х 3,3%).
   
   Расходами признаются суммы отчислений в резерв только на дату реализации товаров. Другими словами, расходы в виде отчислений в резерв могут возникнуть только в том периоде, в котором производилась реализация товаров с условием гарантийного ремонта и обслуживания.
   Если налогоплательщик принял решение о прекращении продажи товаров с условием их гарантийного ремонта и обслуживания, сумму ранее созданного и неиспользованного резерва он включает в состав доходов по окончании сроков действия договоров на гарантийный ремонт и обслуживание. Об этом говорится в п.6 ст.267 НК РФ.
   Фактически осуществленные в течение года расходы на гарантийный ремонт и обслуживание для целей налогообложения не учитываются, поскольку списываются за счет созданного резерва.
   Теперь что касается вопроса о переносе остатка резерва на следующий год. Если сумма резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию не полностью использована в текущем налоговом периоде, то неиспользованную сумму можно перенести на следующий налоговый период. Это предусмотрено п.5 ст.267 Кодекса. Сумма резерва, создаваемого в следующем году, должна быть скорректирована на величину остатка резерва предыдущего года. При этом если сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем величина остатка резерва, разница включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода.
   Если же сложилась обратная ситуация и сумма резерва оказалась меньше суммы произведенных организацией расходов на гарантийный ремонт и обслуживание, разница включается в налоговом учете в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (п.5 ст.267 НК РФ), только по итогам налогового периода.
   
   Прочие оценочные резервы
   
   Оценочные резервы в бухгалтерском учете играют уточняющую роль в оценке отдельных активов. Они позволяют учитывать отклонения в стоимости финансовых вложений, материальных ценностей, дебиторской задолженности и прочих активов.
   Оценочные резервы существенно повышают достоверность и качество финансовой отчетности, позволяя пользователям видеть в отчетности те или иные активы не в оценке по фактическим затратам, а в реальной оценке на отчетную дату.
   Такие резервы формируют в соответствии с правилами бухгалтерского учета вне зависимости от финансового результата деятельности организации в целях обеспечения требования осмотрительности, которое согласно п.7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, означает большую готовность к признанию в учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов.
   Как мы уже говорили, нормативные документы по бухгалтерскому учету допускают создание следующих оценочных резервов:
   — сомнительных долгов;
   — под обесценение финансовых вложений;
   — под снижение стоимости материальных ценностей.
   Создание резерва по сомнительным долгам нами уже рассматривалось, поэтому остановимся подробнее на резервах под обесценение финансовых вложений и снижение стоимости материальных ценностей.
   
   Резервы под снижение
   стоимости материальных ценностей
   
   Резервы под снижение стоимости материальных ценностей, как и прочие оценочные резервы, служат для того, чтобы запасы ценностей, числящиеся у организации по состоянию на отчетную дату, были отражены в балансе по их текущей (рыночной) стоимости, если она окажется ниже фактической себестоимости приобретения этих ценностей на момент принятия их к бухгалтерскому учету.
   Резервы под снижение стоимости материальных ценностей создаются под отклонение стоимости:
   — сырья;
   — материалов;
   — топлива;
   — незавершенного производства;
   — готовой продукции;
   — товаров;
   — прочих средств в обороте, учтенных на иных счетах бухгалтерского учета.
   Этот резерв образуется за счет финансовых результатов на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально—производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости.
   Под текущей рыночной стоимостью или стоимостью возможной продажи материалов понимают ту сумму денежных средств, которую организация может получить в случае продажи запасов. При определении текущей стоимости следует использовать любую информацию, позволяющую наиболее вероятно оценить возможный доход (конечно, с учетом требования осмотрительности).
   В соответствии с п.11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности, включаются в состав операционных расходов.
   В соответствии с п.25 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально—производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (далее — ПБУ 5/01), материально—производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество либо текущая рыночная стоимость которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
   Для обобщения информации о резервах под отклонения фактической себестоимости сырья, материалов и т.п. ценностей от текущей рыночной стоимости предназначен счет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей".
   Резервы под снижение стоимости создаются по состоянию на конец отчетного года на основании данных о величине и состоянии запасов материальных ценностей. В учетной политике организации должны быть указаны способы создания резервов (отдельно по каждому наименованию или по группам однородных либо связанных наименований запасов), порядок или способ определения текущей (рыночной) стоимости запасов материальных ценностей и расчета их чистой продажной стоимости, порядок документального оформления расчета резервов. Кроме того, разрабатывается методика отражения операций по созданию и списанию резервов в соответствии с применяемым организацией рабочим планом счетов, а также раскрытия информации о резервах под снижение стоимости материальных ценностей в годовой бухгалтерской отчетности.
   В конце отчетного года организация обязана проверить соответствие балансовой стоимости материально—производственных запасов их текущим рыночным ценам. Сопоставление фактической себестоимости материалов с текущей рыночной стоимостью должно проводиться по каждому номенклатурному номеру либо по группам однородных материалов. Выявленная по отдельным наименованиям материальных ценностей разница, образовавшаяся из—за того, что их рыночная стоимость меньше той, по которой они приняты к учету, отражается проводкой:
   Дебет 91 Кредит 14
   В таком же порядке начисляются резервы под снижение стоимости незавершенного производства, готовой продукции, товаров и т.п.
   В следующем отчетном периоде по мере списания материальных ценностей, по которым образован резерв, зарезервированная сумма восстанавливается. В этом случае делается запись:
   Дебет 14 Кредит 91
   Аналогичная запись делается при повышении рыночной стоимости материальных ценностей, по которым были ранее созданы резервы.
   
   Пример N 3. В учетной политике строительной организации закреплена возможность создания резерва под снижение стоимости материалов. Резерв создается на основании данных инвентаризации, в ходе которой выявляются материалы, заказанные для выполнения строительных работ на определенных объектах и не использованные по назначению, которые не могут быть использованы при строительстве других объектов или частично потерявших потребительские качества. Текущая стоимость определяется по данным, полученным от отдела снабжения и ПТО, которые в свою очередь используют различную информацию поставщиков, подрядчиков, проектировщиков.
   При проведении инвентаризации в декабре 2004 г. на складе участка организации были выявлены железобетонные плиты в количестве 15 штук, которые не использованы в строительстве вследствие их замены на более прочные. Плиты приобретались по цене 15 000 руб. за единицу (без НДС). По данным ПТО использовать данные плиты на других объектах строительства нерационально. По данным отдела снабжения текущая рыночная стоимость одной плиты составляет 7000 руб. ( без НДС).
   В январе четыре плиты реализованы по цене 7000 руб. (без НДС).
   В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие проводки.
   В декабре 2004 г.:
   Дебет 91—2 Кредит 14
   — 120 000 руб. ((15 000 руб. — 7000 руб.) х 15 шт.) — отражена разница между фактической стоимостью плит и текущей рыночной стоимостью.
   В январе 2005 г.:
   Дебет 14 Кредит 91—1
   — 32 000 руб. ((15 000 руб. — 7000 руб.) х 4 шт.) — восстановлена часть суммы начисленного резерва.
   В бухгалтерском балансе за 2004 г. стоимость этих активов отражается за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
   При формировании налоговой базы по налогу на прибыль суммы резерва не учитываются, поэтому в бухгалтерском учете возникают постоянные разницы и в учете отражаются постоянные налоговые активы и обязательства (хотя в данном случае, по мнению автора, можно возникающие разницы рассматривать как временные, отразить в учете ОНА, а затем по мере выбытия материальных ценностей их погашать).
   Итак, тогда в декабре сделаем также запись:
   Дебет 99 Кредит 68
   — 28 800 руб. (120 000 х 24%) — отражены постоянные налоговые обязательства.
   Или:
   Дебет 09 Кредит 68
   — 28 800 руб. (120 000 х 24%) — отражены отложенные налоговые активы.
   В январе:
   Дебет 68 Кредит 99
   — 7680 руб. (32 000 х 24%) — отражены постоянные налоговые активы.
   Или:
   Дебет 09 Кредит 68
   — 28 800 руб. (120 000 х 24%) — частично погашены отложенные налоговые активы.
   
   Резерв под обесценение финансовых вложений
   
   Возможность создания резерва под обесценение финансовых вложений предусмотрена Положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н (далее — ПБУ 19/02).
   Вообще, резервы под обесценение финансовых вложений должны нивелировать снижение стоимости финансовых вложений в бухгалтерской (финансовой) отчетности, поэтому п.38 ПБУ 19/02 предписывает, что в случае, если проверка на обесценение подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует соответствующий резерв.
   Согласно п.37 ПБУ 19/02 обесценением финансовых вложений признается устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость, ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от данных финансовых вложений в обычных условиях ее деятельности.
   В случае возникновения ситуации, в которой может произойти обесценение финансовых вложений, организация должна осуществить проверку наличия условий устойчивого снижения стоимости финансовых вложений.
   Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий:
   — на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;
   — в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;
   — на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.
   После проведения проверки, в ходе которой выявлено устойчивое снижение стоимости финансовых вложений, и принятия организацией решения о создании резерва он создается на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений. При этом расчетная стоимость определяется как разница между стоимостью финансовых вложений, по которой они отражены в бухгалтерском учете (учетной стоимостью), и суммой их устойчивого снижения.
   Проверка на обесценение финансовых вложений производится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения. Организация имеет право производить указанную проверку на отчетные даты промежуточной бухгалтерской отчетности. Организацией должно быть обеспечено подтверждение результатов проверки на обесценение.
   Пунктом 39 ПБУ 19/02 установлено, что если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется дальнейшее снижение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва под обесценение финансовых вложений корректируется в сторону его увеличения и уменьшения финансового результата (в составе операционных расходов), и наоборот, если по результатам проверки на обесценение финансовых вложений выявляется повышение их расчетной стоимости, то сумма ранее созданного резерва корректируется в сторону его уменьшения и увеличения финансового результата (в составе операционных доходов).
   Если на основе имеющейся информации организация делает вывод о том, что финансовое вложение более не удовлетворяет критериям устойчивого существенного снижения стоимости, а также при выбытии финансовых вложений, расчетная стоимость которых вошла в расчет резерва под обесценение финансовых вложений, сумма ранее созданного резерва по указанным финансовым вложениям относится на финансовые результаты организации (в составе операционных доходов) в конце года или того отчетного периода, когда произошло выбытие указанных финансовых вложений.
   Подведем итог вышесказанному и определим основные условия и порядок создания резерва:
   — возможность создания резерва должна быть закреплена в учетной политике;
   — резерв создается только по финансовым вложениям, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость;
   — резерв создается, если имеется устойчивое снижение стоимости финансовых вложений;
   — устойчивое снижение определяется на основании проверки;
   — организацией должно быть обеспечено подтверждение результатов проверки;
   — организацией самостоятельно определяется расчетная стоимость финансовых вложений как разница между учетной стоимостью и суммой снижения;
   — производится непосредственно расчет резерва (учетная стоимость минус расчетная).
   Для обобщения информации о наличии и движении резервов под обесценение финансовых вложений организации в Плане счетов предусмотрен счет 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений".
   Образование резерва отражается по дебету счета 91 и кредиту счета 59. Аналогичная запись делается при увеличении величины указанных резервов.
   При уменьшении величины созданных резервов, а также выбытии финансовых вложений, по которым ранее были созданы соответствующие резервы, производится обратная запись:
   Дебет 59 Кредит 91
   Аналитический учет по счету 59 ведется по каждому резерву и по каждой группе финансовых вложений.
   Согласно п.42 ПБУ 19/02 в бухгалтерской отчетности подлежат раскрытию с учетом требования существенности данные о резерве под обесценение финансовых вложений с указанием:
   — вида финансовых вложений;
   — величины резерва, созданного в отчетном году;
   — величины резерва, признанного операционным доходом отчетного периода;
   — сумм резерва, использованных в отчетном году.
   В бухгалтерской отчетности стоимость таких финансовых вложений показывается по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва под их обесценение.
   
   Пример N 4. ЗАО "Виктория" в 2003 г. приобрело акции ОАО "Юкон" в количестве 500 штук по цене 1000 руб. за штуку с целью получения дохода. По указанным акциям текущая рыночная стоимость не определяется. По итогам 2003 г. планируемая прибыль получена не была. По данным отчетности и из других достоверных источников было установлено устойчивое снижение стоимости акций. ЗАО "Виктория" в учетной политике на 2004 г. закрепило положение о возможности создания резерва под обесценение акций ОАО "Юкон". В I квартале 2004 г. была произведена проверка на обесценение акций, и по ее итогам определена сумма обесценения — 100 руб. по каждой акции. Соответственно расчетная цена акций по итогам I квартала составила 400 руб. за акцию.
   В мае 2004 г. все акции проданы по цене 300 руб. за штуку.
   В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи.
   В I квартале:
   Дебет 91 Кредит 59
   — 50 000 руб. — создан резерв под обесценение акций ОАО "Юкон".
   Дебет 09 Кредит 68
   — 12 000 руб. (50 000 х 24%) — отражены отложенные налоговые активы.
   Дебет 91 Кредит 99
   — 50 000 руб. — определен финансовый результат.
   В мае:
   Дебет 76 Кредит 91
   — 300 000 руб. — отражена задолженность за проданные акции.
   Дебет 91 Кредит 58
   — 500 000 руб. — списана учетная стоимость акций.
   Дебет 59 Кредит 91
   — 50 000 руб. — уменьшена величина резерва по выбывшим акциям.
   Дебет 68 Кредит 09
   — 12 000 руб. (50 000 х 24%) — погашены отложенные налоговые активы.
   Дебет 91 Кредит 99
   — 150 000 руб. — определен финансовый результат.
   
   При этом необходимо помнить, что для целей обложения налогом на прибыль расходы в виде сумм отчислений в резерв могут учитывать только профессиональные участники рынка ценных бумаг (п.10 ст.270 и ст.300 НК РФ).
   
   С.В.Чиков
   Зам. генерального директора
   ЗАО "Аудит БО'С"
   Подписано в печать
   20.12.2004
   
     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——