"Учет.Налоги.Право", N 48, 2004

РЕВИЗИЯ ДЛЯ АКЦИЙ

Все организации, владеющие акциями, обязаны корректировать их стоимость. Делать это нужно минимум раз в год по состоянию на 31 декабря. А значит, скоро бухгалтеру придется повозиться с разницами, возникающими в бухгалтерском и налоговом учете при переоценке финансовых вложений.

Если Родина скажет - надо...

Ежегодной корректировке подлежит стоимость акций, которые обращаются на рынке ценных бумаг. Переоценку таких акций нужно производить по той простой причине, что в годовой бухгалтерской отчетности фирма обязана отражать их по текущей рыночной стоимости. На это указано в п.20 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н. Причем под текущей рыночной стоимостью ПБУ 19/02 подразумевает рыночную цену акций, которую исчисляет организатор торговли на рынке ценных бумаг (п.13 ПБУ 19/02). На сегодняшний день при определении рыночной стоимости финансовых вложений организаторы торгов руководствуются методикой, которая изложена в Постановлении Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 24.12.2003 N 03-52/пс.

При необходимости (например, чтобы увеличить стоимость чистых активов) держатель акций имеет право переоценивать их и чаще, чем раз в год: п.20 ПБУ 19/02 позволяет фирме делать это ежеквартально и даже ежемесячно. Главное, чтобы периодичность переоценки организация зафиксировала в учетной политике.

Фирма - владелица акций самостоятельно решает, информацию какого организатора торговли она будет использовать при переоценке акций. Причем она может воспользоваться данными не только российских, но и зарубежных бирж (Письмо Минфина России от 15.05.2003 N 16-00-14/162). Главное, чтобы у иностранного организатора торговли была лицензия на осуществление деятельности по организации торговли на рынке ценных бумаг, выданная "национальным уполномоченным органом".

А что делать, если акция, которую фирма раньше учитывала по рыночной стоимости, с некоторых пор перестала котироваться на рынке ценных бумаг, поэтому определить ее текущую стоимость на конец года невозможно? В этом случае в бухотчетности цену такой акции показывают по данным последней оценки (п.24 ПБУ 19/02).

Одной проводки недостаточно

В бухгалтерском учете разницу между стоимостью акций в оценке на отчетную дату и стоимостью в предыдущей оценке включают в состав внереализационных доходов (расходов) организации (п.8 ПБУ 9/99 и п.12 ПБУ 10/99).

Пример 1. В марте 2004 г. ЗАО "Лотос" приобрело 100 акций ОАО "Резерв", обращающихся на рынке ценных бумаг. Номинальная стоимость каждой акции - 150 руб. В учетной политике "Лотоса" установлено, что переоценку финансовых вложений организация производит только на конец года.

По данным организатора торговли, на 31 декабря 2004 г. рыночная цена этих акций выросла до 180 руб. Бухгалтер ЗАО "Лотос" сделал в учете следующую проводку:

Дебет 58-1 Кредит 91-1

3000 руб.

(180 руб. х 100 шт. - 150 руб. х 100 шт.)

- отражена сумма дооценки акций по их текущей рыночной стоимости.

В налоговом учете как положительный, так и отрицательный результат произведенной переоценки фирма не учитывает в составе внереализационных доходов (расходов) (пп.24 п.1 ст.251, п.46 ст.270 НК РФ). По этой причине возникают временные разницы и соответственно отложенный налог на прибыль. Обратите внимание: возникающие разницы - именно временные, поскольку при реализации акций они будут погашены.

Пример 2. Продолжим предыдущий пример. При расчете налога на прибыль за 2004 г. ЗАО "Лотос" не учитывает сумму переоценки акций (3000 руб.). Это приводит к образованию налогооблагаемой временной разницы, то есть суммы, с которой впоследствии фирма заплатит налог на прибыль. Однако пока этого не произошло, "Лотос" отражает в учете отложенный налог на прибыль. При этом в бухучете отражается следующая проводка:

Дебет 68 субсчет "Учет расчетов по налогу на прибыль" Кредит 77 720 руб.

(3000 руб. х 24%)

- отражено отложенное налоговое обязательство.

Так как стоимость акций в бухгалтерском и налоговом учете отличается, организация должна завести регистр для учета "налоговой" цены акций.

Проверка на устойчивость

Акции, которые не допущены к биржевой торговле, фирма отражает в учете по первоначальной стоимости (п.21 ПБУ 19/02). Однако из этого правила есть исключение.

Предположим, фирме принадлежат акции, эмитент которых обанкротился, или акции, которые в последнее время стали приносить все меньше дивидендов. Это означает, что фирма столкнулась с так называемым существенным снижением стоимости финансовых вложений. Тогда она должна проверить акции на обесценение. То есть посмотреть, соблюдаются ли относительно этой ценной бумаги условия, перечисленные в п.37 ПБУ 19/02:

- на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость акции (то есть та, по которой она отражена в бухучете) существенно выше ее расчетной стоимости;

- в течение отчетного периода расчетная стоимость акции существенно изменялась исключительно в направлении уменьшения;

- на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости акции.

Если все эти условия выполняются одновременно и подтверждены документально, организация пересчитывает стоимость не котируемой на рынке ценной бумаги. Новую цену акции она определяет самостоятельно - как разницу между ее учетной стоимостью (по которой акции отражены в бухгалтерском учете) и суммой снижения.

Заметим, что проверять акции на обесценение также нужно не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря. Конечно, при наличии признаков такого обесценения. И если речь действительно идет об устойчивом снижении стоимости акций, фирма должна ее пересчитать и создать в бухучете резерв под обесценение финансовых вложений <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> О том, как формируется такой резерв, мы писали в "УНП" N 37, 2004, с. 12.

Е.В.Садовникова

Эксперт "УНП"

Подписано в печать

17.12.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——