"Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании", N 1, 2005

РЕФОРМАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА ОРГАНИЗАЦИЙ

ТОРГОВЛИ И ОБЩЕСТВЕННОГО ПИТАНИЯ ЗА 2004 ГОД

Одним из завершающих мероприятий для составления бухгалтерской отчетности является реформация баланса, которая заключается в совершении итоговых записей в бухгалтерском учете отчетного года по распределению всей полученной прибыли или покрытию допущенного убытка. Одновременно с этим закрываются (обнуляются) балансовые счета 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" и 99 "Прибыли и убытки".

Если по итогам года предприятием торговли получена прибыль (превышение доходов над расходами), она зачисляется на счета учета нераспределенной прибыли - балансовый счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Если же расходы организации за отчетный год превысили сумму полученных доходов, то имеет место итоговый убыток, который покрывается за счет предусмотренных действующим законодательством источников. Если средств для покрытия убытка недостаточно, к учету на счетах учета нераспределенной прибыли принимается убыток, уменьшающий учтенные до этого суммы нераспределенной прибыли по балансовому счету 84.

При реформации баланса выделяются следующие используемые показатели:

- итоговый результат от обычных видов деятельности;

- результат по операционным и внереализационным доходам (расходам);

- результат по чрезвычайным доходам (расходам);

- величина условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, определяемая в соответствии с ПБУ 18/02, а также постоянного налогового обязательства (налогового актива);

- величина начисленных к уплате по принадлежности налоговых санкций;

- итоговый финансовый результат деятельности организации.

Примерно такая же система "обобщенных" показателей принята также и в Отчете о прибылях и убытках, типовая форма которого утверждена Приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

Итоговый результат по обычным видам деятельности

Для торговых организаций обычным видом деятельности являются операции по приобретению и продаже товаров, а также выполнению прочих работ и оказанию прочих услуг, признаваемых организацией обычными и для осуществления которых организация имеет все законные права (лицензию на право ведения, сертификаты и т.п.).

Для предприятий общественного питания обычными видами деятельности являются операции по приобретению, изготовлению и реализации товаров, оказанию прочих услуг в сфере общественного питания (см., например, ГОСТ Р 50764-95 "Услуги общественного питания. Общие требования"; ГОСТ Р 50762-95 "Общественное питание. Классификация предприятий"; Правила оказания услуг общественного питания, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 15 августа 1997 г. N 1036 (в ред. изменений от 21 мая 2001 г.)). Кроме того, к обычным видам деятельности предприятий общественного питания могут быть отнесены и прочие хозяйственные операции по выполнению работ и оказанию услуг, право осуществления которых может быть подтверждено соответствующими документами (лицензиями, сертификатами и т.п.).

В бухгалтерском учете финансовый результат по обычным видам деятельности определяется как сальдо по субсчету "Прибыль (убыток) от продаж" балансового счета 90. При этом следует учитывать, что в организациях розничной торговли и общественного питания, ведущих учет товаров по продажным ценам, в составе выручки от обычных видов деятельности отражается продажная стоимость проданных товаров, а в составе расходов - их учетная стоимость с одновременным сторнированием сумм скидок (накидок), относящихся к проданным товарам.

Закрытие балансового счета 90 осуществляется посредством производства внутренних записей между его субсчетами.

Пример. Организация оптовой торговли приобрела в течение отчетного года для перепродажи товары стоимостью 1 180 000 руб., в том числе НДС по ставке 18% - 180 000 руб. Все товары за отчетный год реализованы на сумму 1 888 000 руб., в том числе НДС 18% - 288 000 руб. Величина расходов за тот же период составила 320 000 руб.

По итогам деятельности за год организация получила прибыль в размере 280 000 руб. (1 888 000 руб. - 288 000 руб. - (1 180 000 руб. - 180 000 руб.) - 320 000 руб.).

В бухгалтерском учете организации полученные доходы (расходы) были оформлены следующими записями по счетам учета:

дебет счета 41 "Товары" кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 1 000 000 руб. (1 180 000 руб. - 180 000 руб.) - цена приобретенных для перепродажи товаров без НДС;

дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" кредит счета 60 - 180 000 руб. - НДС со стоимости приобретенных товаров;

дебет счета 51 "Расчетные счета" кредит счета 90, субсчет "Выручка" - 1 888 000 руб. - выручка от реализации товаров (с НДС);

дебет счета 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость" кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС" - 288 000 руб. - НДС со стоимости реализованных товаров;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 41 - 1 000 000 руб. - стоимость реализованных товаров;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 44 "Расходы на продажу" - 320 000 руб. - произведенные организацией расходы;

дебет счета 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж" кредит счета 99 "Прибыли и убытки" - 280 000 руб. - суммы полученной организацией прибыли от реализации товаров (учтены в течение отчетного года посредством ежемесячного выявления результатов деятельности организации).

Закрытие субсчетов счета 90 при реформации баланса оформляется следующими записями:

дебет счета 90, субсчет "Выручка" кредит счета 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж" - 1 888 000 руб. - списаны учтенные в течение отчетного года суммы выручки от продажи товаров;

дебет счета 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж" кредит счета 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость" - 288 000 руб. - списаны учтенные в течение отчетного года суммы НДС со стоимости реализованных товаров;

дебет счета 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж" кредит счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" - 1 320 000 руб. (1 000 000 руб. + 320 000 руб.) - списаны учтенная в течение отчетного года стоимость реализованных товаров, а также расходы организации в рамках обычных видов деятельности.

По итогам приведенных записей все субсчета счета 90 закроются.

Выявление финансового результата

по прочим видам деятельности

В рамках прочих доходов (расходов) организаций выделяются (см. ПБУ 9/99, ПБУ 10/99) операционные, внереализационные и чрезвычайные.

Перечни операционных, внереализационных и чрезвычайных доходов определены соответственно п.п.7, 8 и 9 ПБУ 9/99, а операционных, внереализационных и чрезвычайных расходов - п.п.11, 12 и 13 ПБУ 10/99.

Согласно Плану счетов (Инструкции по применению Плана счетов) учет операционных и внереализационных доходов (расходов) отражается на балансовом счете 91, а чрезвычайных доходов (расходов) - на балансовом счете 99.

Финансовый результат в части операционных и внереализационных доходов (расходов) торговых предприятий и предприятий общественного питания, так же как и финансовый результат по обычным видам деятельности, определяется ежемесячно, а исчисленные суммы оформляются следующей корреспонденцией:

дебет счета 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" кредит счета 99 - определенный по итогам месяца положительный финансовый результат в части операционных и внереализационных доходов (расходов);

дебет счета 99 кредит счета 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" - определенный по итогам месяца отрицательный финансовый результат в части операционных и внереализационных доходов (расходов).

По итогам года финансовый результат деятельности организации в части операционных и внереализационных доходов (расходов) отражается именно по субсчету "Сальдо прочих доходов и расходов" балансового счета 91.

Закрытие счета 91 осуществляется посредством оформления следующих записей по субсчетам данного счета:

дебет счета 91, субсчет "Прочие доходы" кредит счета 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" - списание сумм учтенных в течение 2004 г. операционных и внереализационных доходов;

дебет счета 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" кредит счета 91, субсчет "Прочие расходы" - списание сумм учтенных в течение отчетного года операционных и внереализационных расходов.

Выявление итогового финансового результата

деятельности организации

В бухгалтерском учете итоговый финансовый результат деятельности организации (прибыль или убыток) определяется исходя из сумм, учтенных в установленном порядке по балансовому счету 99. Именно сальдо счета 99 по состоянию на отчетную дату и показывает величину финансового результата: кредитовый остаток - прибыль; дебетовый остаток - убыток.

Следует учитывать, что по счету 99 в прямой корреспонденции с другими счетами учета отражаются суммы чрезвычайных доходов (расходов), суммы начисленного условного расхода по налогу на прибыль, постоянных обязательств и платежи по перерасчетам по налогу на прибыль из фактической прибыли, а также суммы причитающихся к уплате налоговых санкций.

Учитывая положения ПБУ 18/02, торговые организации и предприятия общественного питания открывают на балансовом счете 99 субсчета следующего наименования: "Условный расход (доход) по налогу на прибыль", "Постоянное налоговое обязательство (налоговый актив)", "Сальдо прибылей и убытков".

Кроме того, по решению организации к указанному счету могут открываться также субсчета по учету сумм налоговых санкций, а также субсчета по учету чрезвычайных доходов и расходов, что облегчит составление Отчета о прибылях и убытках (см. Письмо Минфина России от 2 марта 2004 г. N 16-00-16/29). Открытие соответствующих субсчетов к балансовому счету 99 должно быть предусмотрено учетной политикой организации, применяемой для целей бухгалтерского учета.

Открытые к счету 99 субсчета также подлежат закрытию (обнулению) в конце отчетного года следующими записями (для этих целей учетной политикой организации может быть предусмотрено использование отдельного субсчета "Прибыль (убыток) по итогам отчетного года"):

дебет счета 99, субсчет "Прибыль (убыток) по итогам отчетного года" кредит счета 99, субсчет "Условный расход (доход) по налогу на прибыль" - сумма условного расхода по налогу на прибыль, учтенная в установленном ПБУ 18/02 порядке по балансовому счету 99, представляющая собой сумму налога на прибыль, исчисленную по установленным действующим законодательством налоговым ставкам с суммы полученной бухгалтерской прибыли;

дебет счета 99, субсчет "Условный расход (доход) по налогу на прибыль" кредит счета 99, субсчет "Прибыль (убыток) по итогам отчетного года" - сумма условного дохода по налогу на прибыль, учтенная согласно ПБУ 18/02 на балансовом счете 99 и представляющая собой сумму налога на прибыль, исчисленную с полученного за год "бухгалтерского" убытка;

дебет счета 99, субсчет "Прибыль (убыток) по итогам отчетного года" кредит счета 99, субсчет "Постоянное налоговое обязательство (налоговый актив)" - сумма исчисленного за год в соответствии с ПБУ 18/02 постоянного налогового обязательства, представляющего собой сумму налога на прибыль, исчисленную с постоянных разниц, а именно с доходов и расходов, формирующих бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и не учитываемых при формировании налоговой базы по налогу на прибыль;

дебет счета 99, субсчет "Постоянное налоговое обязательство (налоговый актив)" кредит счета 99, субсчет "Прибыль (убыток) по итогам отчетного года" - сумма исчисленного за год в соответствии с ПБУ 18/02 постоянного налогового актива;

дебет счета 99, субсчет "Сальдо прибылей и убытков" кредит счета 99, субсчет "Прибыль (убыток) по итогам отчетного года" - отражен положительный финансовый результат деятельности организации в части доходов и расходов по обычным видам деятельности, а также прочих доходов и расходов (исключая чрезвычайные);

дебет счета 99, субсчет "Прибыль (убыток) по итогам отчетного года" кредит счета 99, субсчет "Сальдо прибылей и убытков" - отражен отрицательный финансовый результат деятельности организации в части доходов и расходов по обычным видам деятельности организации, а также по прочим доходам и расходам, исключая чрезвычайные;

дебет счета 99, субсчет "Чрезвычайные доходы" кредит счета 99, субсчет "Прибыль (убыток) по итогам отчетного года" - суммы учтенных в течение отчетного года чрезвычайных доходов;

дебет счета 99, субсчет "Прибыль (убыток) по итогам отчетного года" кредит счета 99, субсчет "Чрезвычайные расходы" - суммы учтенных в течение отчетного года чрезвычайных расходов;

дебет счета 99, субсчет "Прибыль (убыток) по итогам отчетного года" кредит счета 99, субсчет "Налоговые санкции" - суммы учтенных в течение отчетного года по балансовому счету 99 налоговых санкций.

По итогам приведенных записей по субсчету "Прибыль (убыток) по итогам отчетного года" отразится итоговый финансовый результат деятельности организации за год - чистая прибыль или же непокрытый убыток, которые подлежат списанию на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Распределение сумм полученной за год прибыли

Выявленные по результатам работы за год суммы прибыли в первую очередь направляются по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности на выплату доходов учредителям (участникам) организации, а также на пополнение резервных фондов.

Для целей учета и распределения сумм нераспределенной прибыли отчетного года к балансовому счету 84 рекомендуется открывать отдельный субсчет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года". При этом в бухгалтерском учете записями за декабрь месяц отчетного года отражаются следующие записи по распределению сумм полученной прибыли:

дебет счета 99, субсчет "Прибыль (убыток) по итогам отчетного года" кредит счета 84, субсчет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года" - величина чистой прибыли организации за отчетный год;

дебет счета 84, субсчет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года" кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - сумма дивидендов, начисленных к выплате работникам организации;

дебет счета 84, субсчет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года" кредит счета 75 "Расчеты с учредителями" - сумма дивидендов, начисленных к выплате прочим участникам общества;

дебет счета 84, субсчет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года" кредит счета 82 "Резервный капитал" - отчисления в резервный фонд организации;

дебет счета 84, субсчет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года" кредит счета 84 - по итогам года и распределения суммы полученной прибыли остаток нераспределенной прибыли отчетного года присоединяется к суммам нераспределенной прибыли прошлых лет.

Распределение сумм полученной за год прибыли осуществляется по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности на основании решения уполномоченного органа организации.

Покрытие сумм полученного за год убытка

В том случае, когда по итогам года выявлен убыток, он может быть погашен за счет следующих источников:

нераспределенной прибыли прошлых лет, за исключением учтенной в качестве источника покрытия капитальных вложений (производится сальдированием ранее учтенных сумм нераспределенной прибыли и сумм непокрытого убытка отчетного года - дебет счета 84 кредит счета 84, субсчет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года");

резервного фонда, образованного в соответствии с действующим законодательством (дебет счета 82 "Резервный капитал" кредит счета 84, субсчет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года");

добавочного капитала, за исключением сумм прироста имущества по переоценке (дебет счета 83 "Добавочный капитал" кредит счета 84, субсчет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года");

доведения величины уставного капитала до величины чистых активов организации (в соответствии с действующим законодательством величина уставного капитала коммерческой организации должна быть уменьшена до величины стоимости ее чистых активов, если по окончании отчетного года стоимость данных активов окажется меньше уставного капитала) (дебет счета 80 "Уставный капитал" кредит счета 84, субсчет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года");

целевых взносов участников простого товарищества (дебет счета 75 кредит счета 84, субсчет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года").

Если соответствующих источников для погашения сумм убытка не хватает, принимается решение об оставлении на бухгалтерском балансе непокрытого убытка, имея в виду списание его в будущие отчетные периоды - дебет счета 84 кредит счета 84, субсчет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года".

И.В.Самойлов

Подписано в печать

16.12.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——