"Нормативные акты для бухгалтера", N 24, 2004

<КОММЕНТАРИЙ

К ПИСЬМУ МИНФИНА РОССИИ ОТ 23.11.2004 N 03-05-02-04/59

<ОБ ОПРЕДЕЛЕНИИ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО ЕСН В СЛУЧАЕ

РЕОРГАНИЗАЦИИ ОРГАНИЗАЦИИ В ФОРМЕ ПРИСОЕДИНЕНИЯ>>

Жизнь предприятий не стоит на месте. Они создаются, ликвидируются и реорганизуются. Новое Письмо Минфина России посвящено налоговым последствиям присоединения одной фирмы к другой. Сотрудники финансового ведомства разъяснили, как должны рассчитывать и уплачивать ЕСН реорганизованные организации и возможно ли правопреемство регрессивной шкалы.

Регрессивный ЕСН

Не секрет, что многие фирмы предпочитают выплачивать "черную" часть заработной платы и не платить единый социальный налог. Чтобы стимулировать организации показывать реальные доходы своих работников, законодатели ввели регрессивную шкалу ЕСН. Суть ее состоит в следующем: чем больше облагаемая база по налогу, тем меньше применяемая ставка.

Условия для регрессии указаны в ст.241 Налогового кодекса:

- выплаты работнику, подсчитанные нарастающим итогом с начала года, превышают 100 000 руб.;

- в среднем фирма выплачивает каждому сотруднику не менее 2500 руб. При этом не учитываются выплаты 10 процентам работников, имеющим наибольшие по размеру доходы, а у фирм с численностью сотрудников до 30 человек - зарплата 30 процентов наиболее высокооплачиваемых работников <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> С 2005 г. подсчитывать среднюю зарплату для того, чтобы применить регрессивную шкалу, больше не нужно. Соответствующие ограничения законодатели отменили. А право на регрессию возникает, когда выплаты работнику достигли 280 000 руб. Подробнее об этом читайте в "НА" N 15, 2004.

Подробно прописывая условия применения регрессивной шкалы, Кодекс умалчивает о возможности ее правопреемства. А такой вопрос встает каждый раз, когда фирма реорганизуется.

Ситуация ясна, если произошло слияние (несколько фирм образовали одну), разделение (из одной организации появилось несколько) или преобразование (компания поменяла организационно-правовую форму). В таком случае старые фирмы полностью прекращают свое существование. В результате возникает новая организация, у которой налоговый период по единому социальному налогу будет отсчитываться с момента реорганизации (п.2 ст.55 НК РФ).

Если же фирмы реорганизуются в форме выделения или присоединения, одна из них полностью сохраняет свой прежний статус. Так, присоединенная организация исключается из госреестра. А фирма, к которой другое предприятие присоединилось, продолжает свою деятельность так же, как и раньше. Изменения в ее положении будут состоять только в прибавлении имущества и численности работников. И именно новые сотрудники станут головной болью для бухгалтера.

Во-первых, возникнет вопрос, должна ли фирма начислять ЕСН с учетом показателей компании, прекращающей свою деятельность (т.е. с начала года), или же налоговая база по новым сотрудникам будет формироваться заново с момента реорганизации.

Во-вторых, если присоединенная фирма применяла регрессивную шкалу (с начала года выплаты сотруднику превысили 100 000 руб.) - можно ли воспользоваться регрессией после реорганизации. Ошибка при решении этого вопроса дорого обойдется. Ведь сотрудники налогового ведомства настаивают, что применение регрессивной шкалы не право, а обязанность фирмы. Переплачивая ЕСН, организация занижает базу по налогу на прибыль. Поэтому такой фирме контролеры могут доначислить налог вместе с пенями и штрафом.

Инструкция от Минфина

По мнению финансового ведомства, для присоединяемой организации правила будут такими. Налоговым периодом по ЕСН для нее является период времени от начала года до завершения реорганизации (т.е. внесения записи об этом в госреестр). Об этом говорится в п.3 ст.55 Налогового кодекса. За соответствующий период организация должна представить декларации по ЕСН и взносам на обязательное пенсионное страхование. Тогда ее обязанности будут полностью выполнены.

Если впоследствии присоединяющая фирма обнаружит в налоговой отчетности ошибки, она пересчитает налоговые обязательства и внесет изменения в декларацию. То есть фирма вправе действовать в том же порядке, как если бы ошибку совершила она. Ведь образованная в результате реорганизации компания является правопреемником присоединенной фирмы по всем налогам и сборам (п.5 ст.50 НК РФ). Единственное исключение установлено для налоговых санкций. Инспекторы не могут взыскать штрафы с фирмы за то, что ее предшественник несвоевременно исполнил свои обязанности перед бюджетом (Постановление ФАС Центрального округа от 16.09.2004 N А35-1462/03-С23).

Опубликованное Письмо затрагивает и вопрос учета у присоединяющей фирмы.

Работники, которые переведены в фирму в результате реорганизации, могут и не почувствовать перемены. Нередко за ними сохраняется прежний заработок и рабочее место. Однако для фирмы они - вновь поступившие сотрудники. Прежние выплаты она учитывать не вправе. Значит, ЕСН по пониженным ставкам фирма может рассчитывать, только когда доход сотрудника достигнет 100 000 руб.

Другие правила

Вывод Минфина о невозможности применять регрессивную шкалу по ЕСН фирмами, реорганизованными в форме присоединения, можно назвать спорным.

При переходе прав на имущество организации трудовые договоры с работниками не расторгаются. Исключение из этого правила законодатели установили только для руководителя и главного бухгалтера фирмы (ст.75 ТК РФ). Если после реорганизации трудовые отношения с сотрудником продолжились, непонятно, почему в отношении него нельзя по-прежнему применять регрессивную шкалу. Ведь использовать данные бухгалтерского и налогового учета реорганизованного предприятия фирма может. Такие правила в настоящее время узаконены по отношению к налогу на прибыль: организация вправе уменьшить базу по налогу на размер убытков, полученных реорганизованным предприятием (п.5 ст.283 НК РФ). Несмотря на то что касательно ЕСН Кодекс такого положения не предусматривает, этот факт против плательщиков не свидетельствует. Тем более что все неясности налогового законодательства должны трактоваться в пользу организаций (п.7 ст.3 НК РФ).

В то же время мы не можем не предупредить вас, что судебная практика по данному вопросу окончательно не сложилась. Поэтому спорить с инспекторами имеет смысл, только если для вас позиция финансового ведомства может повлечь серьезные экономические потери. Безопаснее для организации воспользоваться рекомендациями Минфина.

Обратите внимание: если работники переходят из одного обособленного подразделения фирмы в другое, право на регрессию сохраняется. Копию индивидуальной карточки передайте по месту будущей работы сотрудника. Ее нужно заверить подписью руководителя, главного бухгалтера или представителя организации и скрепить печатью фирмы (Приложение 3 Приказа МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443).

Н.В.Ларина

Эксперт "НА"

Подписано в печать

10.12.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——