"Учет.Налоги.Право", N 47, 2004

ЕСЛИ АКЦИИ ВЕРНУЛИСЬ

Ситуация. Организация выкупает собственные акции по цене ниже номинала. Как отразить разницу между ценой выкупа акций и их номинальной стоимостью?

Скажем сразу, что отдельная строка для отражения собственных акций, выкупленных у акционеров, предусмотрена формой бухгалтерского баланса, рекомендованной Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н. Она следует за строкой 410 "Уставный капитал". Но чтобы правильно отразить в бухгалтерском балансе собственные акции, нужно учесть ряд моментов.

Определим стоимость...

Размер уставного капитала отражается в балансе в соответствии с учредительными документами, то есть по кредиту счета 80 "Уставный капитал" указывается номинальная стоимость акций. Выкупленные же акции отражаются по дебету счета 81 "Собственные акции (доли)" по фактическим затратам на их приобретение, которые, как правило, не соответствуют номинальной стоимости акции. Однако в балансе величина уставного капитала и стоимость акций, выкупленных у акционеров, должны быть приведены в единой оценке. Это означает, что в соответствующей строке баланса выкупленные у акционеров акции отражаются не по фактическим затратам, а по номинальной стоимости. Возникающая при этом разница между выкупной и номинальной стоимостью должна скорректировать величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Объясним почему.

...и отразим в балансе

Числовые показатели в бухгалтерском балансе нужно отражать в нетто-оценке, то есть за вычетом регулирующих величин, которые должны раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу. К этому призывает п.35 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" (утв. Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н). На основании этого требования План счетов построен таким образом, что за счетами активов следуют счета, на которых учитываются их регулирующие величины: 01-02, 04-05, 10-14, 41-42, 58-59, 62-63.

По аналогии с указанными счетами за счетом 80 "Уставный капитал" следует счет 81 "Собственные акции (доли)". Но в отличие от таких регулирующих величин, как амортизация, оценочные резервы, которые уменьшают величину показателя соответствующего актива, собственные акции, выкупленные у акционеров (а также и доли), отражаются в пассиве баланса, но в круглых скобках. Иное их отражение привело бы к искажению размера уставного капитала.

Для устранения неясностей поясним сказанное на примере.

Пример. Акционерное общество выкупило 1000 акций номинальной стоимостью 500 руб. каждая с целью их последующего аннулирования. Фактические затраты на их выкуп составили 450 000 руб. Уставный капитал акционерного общества - 3 000 000 руб., нераспределенная прибыль - 120 000 руб. (другие показатели не приводятся).

В бухгалтерском балансе эти показатели отражаются следующим образом. По строке "Собственные акции, выкупленные у акционеров" в круглых скобках показывается номинальная стоимость всех выкупленных акций (в нашем случае это 500 000 руб.). Соответственно нераспределенная прибыль увеличится на разницу между номиналом акций и фактическими затратами на выкуп. И составит 170 000 руб. (120 000 + 50 000).

Исходя из этого, разд.III "Капитал и резервы" на конец отчетного года будет выглядеть так, как показано в таблице.

(тыс. руб.)

     
   ————————————————————————————————————————————T——————————T—————————¬
   |                  Пассив                   |    Код   | На конец|
   |                                           |показателя|отчетного|
   |                                           |          | периода |
   +———————————————————————————————————————————+——————————+—————————+
   |III. Капитал и резервы                     |          |         |
   +———————————————————————————————————————————+——————————+—————————+
   |Уставный капитал                           |    410   |   3000  |
   +———————————————————————————————————————————+——————————+—————————+
   |Собственные акции, выкупленные у акционеров|          |   (500) |
   +———————————————————————————————————————————+——————————+—————————+
   |Нераспределенная прибыль (непокрытый       |    470   |    170  |
   |убыток)                                    |          |         |
   +———————————————————————————————————————————+——————————+—————————+
   |Итого по разделу III                       |    490   |   2670  |
   L———————————————————————————————————————————+——————————+——————————
   

Одно "но"

В то же время собственные акции, выкупленные у акционеров, не всегда должны отражаться в разд.III "Капитал и резервы" баланса. Ведь собственные акции могут быть приобретены обществом не только для их погашения и уменьшения уставного капитала, но и с целью перепродажи.

Поэтому в зависимости от цели приобретения акции должны отражаться в соответствующем разделе баланса предприятия. Следовательно, в разд.III "Капитал и резервы" выкупленные акции надо отражать только в случае, если целью выкупа является их аннулирование и уменьшение уставного капитала акционерного общества.

Если же собственные акции выкуплены обществом с целью дальнейшей их продажи, они по фактическим затратам на приобретение отражаются в бухгалтерском балансе в составе прочих оборотных активов. При существенности данного показателя он может быть отражен обособленно в разделе "Оборотные активы". Такое решение является обоснованным. Ведь фактические затраты на приобретение собственных акций с целью перепродажи могут исказить реальную картину состояния и размеров собственных источников, так как разница между фактическими затратами на выкуп и номинальной стоимостью акций сразу же уменьшит или увеличит прибыль предприятия.

Приведенные разъяснения в полной мере касаются и порядка отражения в бухгалтерском балансе выкупленных обществом с ограниченной ответственностью долей участников.

И.Л.Леонидова

Аудитор

Подписано в печать

10.12.2004

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——